摘要：本文主要闡述“小金庫(kù)”的認(rèn)定、特征、來(lái)源及形成方式，正確界定“小金庫(kù)”，掌握有關(guān)“小金庫(kù)”的存放形式及使用方向，了解有關(guān)“小金庫(kù)”治理工作中發(fā)現(xiàn)的深層次問(wèn)題及防治“小金庫(kù)”的方法措施。

　　關(guān)鍵詞：小金庫(kù)認(rèn)定符合規(guī)定的單位賬簿特征來(lái)源內(nèi)部控制

　　“小金庫(kù)”現(xiàn)象由來(lái)已久，它既是一種消極的歷史現(xiàn)象，也是一種腐朽的文化現(xiàn)象，更是一種危害極大的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象。它是在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌過(guò)程中產(chǎn)生的衍生物，是制度非均衡和政府失靈的一種表現(xiàn)。

　　一、“小金庫(kù)”概念的變化及認(rèn)定

　　中共中央辦公廳、國(guó)務(wù)院辦公廳于2009年聯(lián)合發(fā)布了《關(guān)于深入開(kāi)展“小金庫(kù)”治理工作的實(shí)施意見(jiàn)》，將“小金庫(kù)”定義為違反法律法規(guī)及其他有關(guān)規(guī)定，應(yīng)列入未列入符合規(guī)定的單位賬簿的各項(xiàng)資金（含有價(jià)證券）及其形成的資產(chǎn)。這次規(guī)定相對(duì)于以前的主要變化是不再?gòu)?qiáng)調(diào)“小金庫(kù)”的手段和方法。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的日益發(fā)展，設(shè)立“小金庫(kù)”的途徑較之以往已經(jīng)有了很大的變化，如違規(guī)攤派、罰款設(shè)立、虛列支出轉(zhuǎn)出公款設(shè)立、上下級(jí)單位之間互相轉(zhuǎn)移資金設(shè)立等等；不再將“小金庫(kù)”界定為未列入單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)部門賬內(nèi)或預(yù)算管理的資金或資產(chǎn)，而是強(qiáng)調(diào)符合規(guī)定的單位賬簿。原因在于關(guān)于單位賬簿的設(shè)置具有明確的法律法規(guī)規(guī)定，而單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)部門賬簿未必是符合規(guī)定的賬簿。這對(duì)于界定是否屬于“小金庫(kù)”有重要的意義；不再將“小金庫(kù)”的表現(xiàn)形式局限于資金，而是擴(kuò)展到各項(xiàng)資金及其形成的資產(chǎn)。如實(shí)物資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)等，如果將“小金庫(kù)”的表現(xiàn)形式局限于資金一種，顯然不符合時(shí)代發(fā)展的要求。

　　在《實(shí)施辦法》中，確定該次專項(xiàng)治理界定“小金庫(kù)”的唯一界限就是“是否列入符合規(guī)定的單位賬簿”。賬簿包括總賬、明細(xì)賬、日記賬和其他輔助性賬簿。各會(huì)計(jì)核算單位必須依法設(shè)置，不允許相互替代。不得違反會(huì)計(jì)法和國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，在符合規(guī)定的會(huì)計(jì)賬簿之外私設(shè)會(huì)計(jì)賬簿或賬外賬，必須保證依法設(shè)置的會(huì)計(jì)賬簿真實(shí)、完整。

　　二、“小金庫(kù)”認(rèn)定的幾種特殊情況

　　從現(xiàn)實(shí)情況看，許多財(cái)政違法行為，其性質(zhì)類似于“小金庫(kù)”但按照《意見(jiàn)》和《實(shí)施辦法》并非“小金庫(kù)”情況；也有傳統(tǒng)觀念認(rèn)為不是“小金庫(kù)”，而按照政策規(guī)定屬于“小金庫(kù)”的行為。這些特殊情況，在日常業(yè)務(wù)工作中，更應(yīng)該引起廣大會(huì)計(jì)從業(yè)人員的注意和重視。

　?。ㄒ唬┰谕鶃?lái)科目中列收列支，超標(biāo)準(zhǔn)、超范圍發(fā)放獎(jiǎng)金、津貼，請(qǐng)客、送禮，公款、旅游等，只要是在符合規(guī)定的賬簿內(nèi)登記、核算，就不能認(rèn)定為“小金庫(kù)”，只能按違反財(cái)政、財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)法律、法規(guī)、制度進(jìn)行處理、處罰。

　　（二）某些專項(xiàng)資金，如某些政策性資金特別是一些國(guó)際金融組織貸款和外國(guó)政府貸款，由于款項(xiàng)提供方有“專戶儲(chǔ)存、專賬核算”的要求，資金使用單位從而單獨(dú)設(shè)置會(huì)計(jì)賬簿進(jìn)行登記核算，既不進(jìn)行總賬匯總登記，也不在單位對(duì)外提供的財(cái)務(wù)決算報(bào)表或財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中列示反映。此類款項(xiàng)以及相關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)未在符合規(guī)定的單位賬簿內(nèi)核算，因此，此類行為均認(rèn)定為“小金庫(kù)”。

　?。ㄈ┧鶎俜仟?dú)立會(huì)計(jì)核算主體設(shè)置會(huì)計(jì)賬簿核算的情況，如單位內(nèi)部食堂、招待所等。如果這些單位內(nèi)部機(jī)構(gòu)未取得獨(dú)立的法人登記、負(fù)責(zé)人登記或者二級(jí)法人登記，那么它就不具備會(huì)計(jì)主體資格，雖然可以設(shè)立輔助性賬簿進(jìn)行業(yè)務(wù)登記核算，但其賬簿所登記經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容必須匯總至其主體或上級(jí)單位總分類賬進(jìn)行匯總登記，否則其所登記核算業(yè)務(wù)內(nèi)容即未納入“符合規(guī)定的單位賬簿”，可以認(rèn)定為“小金庫(kù)”。

　　（四）賬外資產(chǎn)形成“小金庫(kù)”。有些行政事業(yè)單位，資產(chǎn)購(gòu)置時(shí)已在符合規(guī)定的單位賬簿列支，貨款也已支付。但由于種種原因未按規(guī)定進(jìn)行資產(chǎn)驗(yàn)收或決算，未進(jìn)行固定資產(chǎn)賬簿登記。根據(jù)中央治理工作政策，此類資產(chǎn)未在符合規(guī)定的賬簿登記，脫離單位財(cái)務(wù)監(jiān)管，存在國(guó)有資產(chǎn)流失的風(fēng)險(xiǎn)，也認(rèn)定為“小金庫(kù)”。

　　三、“小金庫(kù)”的特征及資金來(lái)源

　　“小金庫(kù)”來(lái)源具有公有性、多樣性、違規(guī)性；“小金庫(kù)”資金去向具有違法性、私人性、集團(tuán)福利性；私設(shè)“小金庫(kù)”行為主體具有公職性；“小金庫(kù)”存放形式具有隱蔽性與多樣性的特點(diǎn)。主要資金來(lái)源有：財(cái)政撥款、政府性基金收入、專項(xiàng)收入、行政事業(yè)性收費(fèi)收入、罰沒(méi)收入、國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)收入、國(guó)有資源（資產(chǎn)）有償使用收入、資產(chǎn)處置收入、資產(chǎn)附加收入、經(jīng)營(yíng)收入、利息收入、捐贈(zèng)收入、附屬單位上繳收入等。隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，會(huì)有更多的設(shè)立“小金庫(kù)”資金來(lái)源出現(xiàn)。

　　四、常見(jiàn)“小金庫(kù)”的形成方式

　?。ㄒ唬┙亓羰?ldquo;小金庫(kù)”。以現(xiàn)金形態(tài)存放，以個(gè)人或他人名義存入儲(chǔ)蓄所或銀行，而且各類收入不在本單位法定賬簿登記核算，通常另設(shè)賬簿記載或在類似載體中記載反映。如企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入、服務(wù)勞務(wù)收入、價(jià)外費(fèi)用、機(jī)關(guān)事業(yè)單位的預(yù)算外收入（有時(shí)為違規(guī)收費(fèi)）、基金收入、事業(yè)收入，罰沒(méi)收入及正常、不正常的“折扣”、“折讓”、“傭金”、“回扣”、手續(xù)費(fèi)，接受捐贈(zèng)、贊助取得的資金、固定資產(chǎn)出租或變價(jià)收入，廢舊物品處理變賣收入等。

　　（二）虛列式“小金庫(kù)”。沒(méi)有真實(shí)交易，用虛構(gòu)的業(yè)務(wù)把資金轉(zhuǎn)到單位法定賬簿外，大多不登記入賬簿。如用假發(fā)票虛報(bào)冒領(lǐng)，虛列成本，套取現(xiàn)金，然后單獨(dú)存放或分掉，多表現(xiàn)為會(huì)議費(fèi)、勞務(wù)費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)等形式。

　?。ㄈ┑窒?ldquo;小金庫(kù)”。在本單位賬簿上沒(méi)有任何收支記載，把應(yīng)納入法定賬冊(cè)核算的真實(shí)合法的租金、承包費(fèi)、投資聯(lián)營(yíng)利潤(rùn)等收入長(zhǎng)期不登記入本單位法定賬冊(cè)，用餐費(fèi)、住宿費(fèi)、油料費(fèi)、會(huì)議費(fèi)等互相抵賬，如直接到租賃、承包或投資單位賬上報(bào)銷費(fèi)用，或者直接用于再投資等等。

　?。ㄋ模┺D(zhuǎn)出或轉(zhuǎn)回式“小金庫(kù)”。在原資金分配單位另設(shè)賬簿記載或沒(méi)有任何記載。它是有預(yù)算分配權(quán)的單位或部門，在分配撥付資金時(shí)，明確規(guī)定其中一部分資金由撥入單位代管，但使用權(quán)仍在資金撥出單位；或資金撥付單位將資金撥出去之后，再要求撥入單位將資金轉(zhuǎn)回或轉(zhuǎn)到指定單位、指定賬戶，供原資金分配單位或其他單位使用。這種“小金庫(kù)”在撥出款項(xiàng)單位看不到任何痕跡。

　　五、“小金庫(kù)”的存放形式

　　（一）現(xiàn)金。表現(xiàn)為：一是現(xiàn)金直接存放于保險(xiǎn)柜，利用自制票據(jù)或非正規(guī)票據(jù)，將收取的房租、罰沒(méi)收入、管理費(fèi)、廢品變賣收入等不入賬；利用一些人交款后索取發(fā)票的意識(shí)不強(qiáng)，或收款單位以各種借口不開(kāi)發(fā)票，將收入隱藏形成“小金庫(kù)”。二是采取虛列支出的方法套取現(xiàn)金。如以工程費(fèi)、勞務(wù)費(fèi)、辦公費(fèi)假發(fā)票等方式套取現(xiàn)金。三是虛報(bào)人數(shù)、工資額，將差額部分形成“小金庫(kù)”。四是商業(yè)行為的各種回扣、折扣、折讓等。

　?。ǘ┿y行存款。主要由單位或部門支配，一般存放于二級(jí)單位或關(guān)聯(lián)單位；有的以個(gè)人名義存入銀行。如將收入存放在下屬單位、工會(huì)、協(xié)會(huì)、學(xué)會(huì)等賬戶，通過(guò)和下屬單位走賬，將收入存放于單獨(dú)設(shè)立的其他賬戶；通過(guò)轉(zhuǎn)移收入、將資金直接存入個(gè)人賬戶等。

　?。ㄈ┯袃r(jià)證券。來(lái)源于公用閑置資金和在違法理財(cái)過(guò)程中形成的資金，有價(jià)證券多為單位賬外購(gòu)買的國(guó)庫(kù)券、股票、債券和購(gòu)物卡等，是一種新形式的“小金庫(kù)”，在當(dāng)前證券金融市場(chǎng)上異常活躍的存在著。

　?。ㄋ模┕潭ㄙY產(chǎn)。固定資產(chǎn)來(lái)源途徑大致有兩類：一是來(lái)源于單位改制過(guò)程中形成賬內(nèi)未登記固定資產(chǎn)；二是表現(xiàn)為某種借用關(guān)系的本單位不入賬資產(chǎn)，如利用職權(quán)以應(yīng)收不收或放松管制為交易手段，讓相關(guān)單位購(gòu)買車輛、樓房等大宗物品等，在外單位。如單位將門面房、房屋、設(shè)備等出租，收取租金的收入直接在承租方消費(fèi)，以支抵收，收支均不入賬；有的單位僅將部分收入納入賬內(nèi)。固定資產(chǎn)形式的“小金庫(kù)”，一般以設(shè)備、汽車、房屋等形式存在，賬面上不反映，它與資產(chǎn)出租、出借、處置收入不入賬相關(guān)。

　　（五）股權(quán)和債權(quán)。該形式的“小金庫(kù)”，唯有經(jīng)辦人及單位領(lǐng)導(dǎo)知曉，不易被監(jiān)管部門察覺(jué)。它不是指股票、債券等有價(jià)證券，而是指單位或部門與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間股權(quán)、債權(quán)關(guān)系。其來(lái)源是單位改制過(guò)程中形成的股權(quán)、債權(quán)關(guān)系，也可能是領(lǐng)導(dǎo)以權(quán)謀私而形成的所謂“干股”，在賬上沒(méi)有任何記載，從而形成的賬外“小金庫(kù)”。它以一種協(xié)議或契約的形式出現(xiàn)，有的是一種口頭上的承諾。

　　六、“小金庫(kù)”的發(fā)展態(tài)勢(shì)及使用方向

　　“小金庫(kù)”大部分是彌補(bǔ)擴(kuò)大范圍、提高標(biāo)準(zhǔn)的不正常的經(jīng)費(fèi)不足，有的是用于彌補(bǔ)正常經(jīng)費(fèi)的不足；有的是用于超標(biāo)準(zhǔn)配置辦公設(shè)備、購(gòu)置車輛，有個(gè)別是超規(guī)定興建辦公樓；有的是超標(biāo)準(zhǔn)、多形式、多渠道發(fā)放獎(jiǎng)金、津補(bǔ)貼、福利等；有個(gè)別單位利用私設(shè)的“小金庫(kù)”資金用于接待宴請(qǐng)，甚至公款旅游等；有的是列支呈送上級(jí)單位或者主管部門的禮品禮金支出，以及對(duì)其他單位的捐贈(zèng)支出、購(gòu)置高檔禮品等；特別是由小范圍一些人員將“小金庫(kù)”資金私自瓜分，已經(jīng)涉嫌侵吞國(guó)有資產(chǎn)和貪污。隨著治理力度不斷加大，雖然總體上呈下降減弱趨勢(shì)，但留存下來(lái)或新設(shè)立的“小金庫(kù)”手段也不斷翻新，資金來(lái)源更加繁雜，方式更加隱蔽，性質(zhì)認(rèn)定出現(xiàn)了一些模糊地帶。

　　應(yīng)該加強(qiáng)單位內(nèi)部控制。加強(qiáng)會(huì)計(jì)從業(yè)人員職業(yè)道德修養(yǎng)和專業(yè)知識(shí)修養(yǎng)，從機(jī)制上、制度上加強(qiáng)建設(shè)，建立完整的會(huì)計(jì)職業(yè)道德體系，作為財(cái)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)遵守職業(yè)道德，強(qiáng)化業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)，不斷更新專業(yè)知識(shí)，從個(gè)體素質(zhì)的提高改善來(lái)促進(jìn)整體內(nèi)部控制能力，財(cái)務(wù)管理水平，使會(huì)計(jì)人員無(wú)論從主觀意識(shí)還是客觀能力上都主動(dòng)抵制和防范“小金庫(kù)”等違法違紀(jì)行為；建立健全內(nèi)部審計(jì)檢查制度，強(qiáng)化對(duì)所屬單位的內(nèi)部監(jiān)督檢查，及時(shí)發(fā)現(xiàn)日常管理特別是財(cái)務(wù)管理，業(yè)務(wù)管理中存在的苗頭性、傾向性問(wèn)題，并及時(shí)堵漏改正，防治單位內(nèi)部管理“燈下黑”的現(xiàn)象產(chǎn)生；強(qiáng)化不相容職位分離制度，形成相互監(jiān)督、相互制約的工作機(jī)制，做好重點(diǎn)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的控制制約。