一、獲取審計證據(jù)與實現(xiàn)審計目標(biāo)的關(guān)系

　?。ㄒ唬┻x擇正確的取證方法是實現(xiàn)審計目標(biāo)的基礎(chǔ)

　　1.檢查法。檢查是審計人員對被審計單位的會計資料和其他資料進(jìn)行的審閱與復(fù)核。審計的目標(biāo)是真實性與合法性。在審閱原始憑證、會計賬簿、會計報表時，注意有無涂改、偽造、漏缺的現(xiàn)象，記載的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否合理合法，審批是否有符合授權(quán)規(guī)定，各相關(guān)文件之間是否一致，包括日期、金額、數(shù)量等內(nèi)容方面相互勾稽。會計核算是否符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和其他財務(wù)會計法規(guī)的規(guī)定。

    2.監(jiān)盤法。審計人員現(xiàn)場監(jiān)督被審計單位各種實物資產(chǎn)及現(xiàn)金、有價證券等的盤點(diǎn)，并進(jìn)行適當(dāng)?shù)某椴?。一般情況下，盤點(diǎn)應(yīng)由被審計單位自己進(jìn)行，審計人員只進(jìn)行現(xiàn)場監(jiān)督，對于貴重的財產(chǎn)物資，審計人員認(rèn)為有必要時，可以對監(jiān)盤結(jié)果進(jìn)行抽查復(fù)盤，采用監(jiān)督盤點(diǎn)的方法是為了確定被審計單位的有形資產(chǎn)是否真實存在，并且與賬面記錄相符，查明有無短缺、毀損及貪污、盜竊等問題。監(jiān)盤可為其存在性提供可靠的審計證據(jù)，但不一定能夠為權(quán)利和義務(wù)或計價認(rèn)定提供可靠的審計證據(jù)。因此，審計人員在監(jiān)盤之外，，應(yīng)對資產(chǎn)的計價和所有權(quán)另行審計。審計目的是確認(rèn)資產(chǎn)是否真實存在，是否賬實相符，有無短缺、毀損及貪污盜竊等問題的存在。

    3.觀察法。察看被審計單位的經(jīng)營場所、有形資產(chǎn)和相關(guān)人員正在從事的工作，以及對企業(yè)內(nèi)部控制的執(zhí)行情況等進(jìn)行實地觀察而取得審計證據(jù)的方法，進(jìn)而獲取被審計單位的經(jīng)營環(huán)境、生產(chǎn)狀況、業(yè)務(wù)運(yùn)行情況及內(nèi)部控制遵循情況的證據(jù)。審計目的是讓審計人員綜合了解企業(yè)基本情況，為形成獨(dú)立、客觀、公正的審計結(jié)論提供依據(jù)。例如：在某次對某供電所審計中，該所賬面上反映沒有庫存材料，經(jīng)觀察發(fā)現(xiàn)所里有專門的倉庫，倉庫里有不少材料，經(jīng)審計，發(fā)現(xiàn)該所存在私自對外施工，自行購置材料，工程收入不入賬等違紀(jì)問題。

    4.詢問法。詢問是審計人員以提問的方式向被審計單位內(nèi)部或外部的有關(guān)人員獲取書面或口頭答復(fù)，取得審計證據(jù)。詢問常在運(yùn)用其他方法發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)或問題后加以運(yùn)用。例如，審計人員發(fā)現(xiàn)書面資料未能提供充分可靠的信息，或書面資料存在不足之處時可以通過詢問來弄清事實真相，并取得真實可靠的審計證據(jù)。詢問必須做成書面記錄，并有答詢?nèi)撕炞稚w章。詢問本身不足以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次存在的重大錯報，也不足以測試內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性，審計人員還應(yīng)實施其他審計程序獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。

    5.函證法。函證是審計人員為獲取影響財務(wù)報表或相關(guān)披露認(rèn)定的項目的信息，通過直接來自第三方有關(guān)信息和現(xiàn)狀的聲明，獲取審計證據(jù)的過程。函證時應(yīng)注意，審計人員必須對整個函證過程加以控制，以保證函證的質(zhì)量。如函證未得到回復(fù)，審計人員應(yīng)采用其他替代方法予以查證。

    6.計算法。計算是審計人員以人工方式或使用計算機(jī)輔助審計的技術(shù)，對被審計單位記錄或文件中的數(shù)據(jù)計算準(zhǔn)確性的審計證據(jù)。例如：復(fù)算財務(wù)報表時要懂得財務(wù)報表的勾稽關(guān)系；復(fù)算預(yù)測、計劃等資料時，要熟悉預(yù)測、計劃的方法及有關(guān)指標(biāo)的涵義等。審計目的是復(fù)核會計記錄的準(zhǔn)確性。

    7.分析性復(fù)核法。分析性復(fù)核是指審計人員對被審計單位有關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行比較和分析，包括對重要的金額、比率或趨勢等進(jìn)行比較和分析，并對異常項目和異常變動予以重點(diǎn)關(guān)注和調(diào)查。分析性復(fù)核可以運(yùn)用于審計準(zhǔn)備、審計實施以及審計完成的全過程中，透過比率或趨勢與預(yù)期數(shù)額反映出的相關(guān)信息，調(diào)查異常變動情況。

    （二）靈活運(yùn)用取證的技巧是順利實現(xiàn)審計目標(biāo)的途徑

　　1.第一個技巧：確立科學(xué)的查賬思路。

    首先，應(yīng)確立科學(xué)的假設(shè)觀念，我們在審計工作前和審計過程中，應(yīng)假設(shè)被審計單位的會計資料或其中有關(guān)被審查對象中存在問題，只不過尚不知道其具體表現(xiàn)形態(tài)以及存在的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)。通過這一假設(shè)，我們可能以審查的態(tài)度和眼光查閱被審計單位的每一份所需要檢查的會計資料，每一件與審計有關(guān)的事項，從多方面、多角度檢查與評價被審計單位會計資料和有關(guān)事項的真實性、正確性、合法性才能及時、準(zhǔn)確地捕捉疑點(diǎn)。

    其次，重視對被審計單位內(nèi)部控制系統(tǒng)的檢查、測試和評價。

    我們不能在審計伊始便埋頭于具體會計資料的審計工作中去，應(yīng)通過調(diào)查、詢問、觀察等方式來檢查和測試被審計單位的內(nèi)部控制系統(tǒng)，以確定其是否健全、有效，然后針對發(fā)現(xiàn)的問題來判斷并確定審計工作重點(diǎn)、突出審計工作的目標(biāo)。

    第三，正確處理好順查和逆查的關(guān)系。

    在審計查賬工作中若按會計憑證、會計賬簿、會計報表順序依次進(jìn)行檢查為順查；若按其反方向為逆查。順查簡便且能把問題查徹底，但費(fèi)時費(fèi)力，它適用規(guī)模小、資料少、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)簡單以及內(nèi)部控制系統(tǒng)不健全、已發(fā)現(xiàn)在重大會計錯誤案件的被審計單位。逆查省時省力且能抓住問題的重點(diǎn)，但有遺漏重大問題的風(fēng)險。在審計查賬過程中應(yīng)將順查和逆查進(jìn)行變換運(yùn)用，相互結(jié)合、相互滲透，既抓住了問題的重點(diǎn)，又及時抓住了審計的目標(biāo)。

    第四，正確處理好詳查和抽查的關(guān)系。

    對被審計單位一定范圍的會計資料及其所反映的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行全面、細(xì)致的檢查稱為詳查；有重點(diǎn)地抽取其一部分進(jìn)行檢查的稱為抽查。詳查與抽查的優(yōu)缺點(diǎn)和適用范圍同順查與逆查的相同或相似的，在實際工作中也應(yīng)相互結(jié)合、相互滲透。

    2.第二個技巧：在審閱會計資料時，搜索其中奇異的數(shù)字、時間、地點(diǎn)、往來單位、業(yè)務(wù)內(nèi)容以及科目應(yīng)用關(guān)系，及時、準(zhǔn)確的找到疑點(diǎn)，捕捉審計目標(biāo)。

    （1）奇異的數(shù)字是指將某個數(shù)字與特定的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容相聯(lián)系時的異常。①根據(jù)數(shù)字的大小，如單價3 000元，在“固定資產(chǎn)”賬中記錄是合理的，如果是“管理費(fèi)用”賬中的記錄便是奇異的數(shù)字；②根據(jù)數(shù)字的變化趨勢或范圍，如某運(yùn)營單位的1～11月份生產(chǎn)成本在4 000萬元－5 000萬元之間變化，而12月卻為9 000萬元，那么該9 000萬元就表現(xiàn)為奇異數(shù)字；③根據(jù)數(shù)值的正負(fù)，如大多數(shù)“應(yīng)收賬款”賬戶在某一個時點(diǎn)均為正數(shù)，如為負(fù)數(shù)則表現(xiàn)為奇異的數(shù)字；④根據(jù)數(shù)字的精確程度，如某人的工資單上的工資為2 000元就應(yīng)視為奇異數(shù)字。

    （2）奇異的時間是指反映在會計資料中的不正?；虿环蠈嶋H情況的有關(guān)時間。①任何一項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生或記錄的時間都有其特定的時間，對于季節(jié)性發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，會計資料反映發(fā)生的時間必須符合特定的季節(jié)。否則就表現(xiàn)為奇異的時間，例如在夏季發(fā)放的勞保用品、冬季的防寒用品；②一項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生過程總有一個適當(dāng)?shù)臅r間界限，如基建大修計劃一般必須在該年內(nèi)列支，如果超過了正常的時間界限，它就是個奇異的時間。

    （3）奇異地點(diǎn)是指反映在會計資料中的不符合正常情況的地點(diǎn)。①根據(jù)有關(guān)距離的遠(yuǎn)近，如材料的采購業(yè)務(wù)，有的材料只能到外地采購，有的則不能舍近求遠(yuǎn)，否則就表現(xiàn)為采購地點(diǎn)的異?，F(xiàn)象，例如在外省購入普通計算機(jī)耗材等；②根據(jù)物質(zhì)流向的合理與否，如果經(jīng)濟(jì)活動涉及的地點(diǎn)與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)無關(guān)，甚至相矛盾，也應(yīng)視為異?，F(xiàn)象，例如：某房屋建筑單位從某運(yùn)輸單位購入油漆的業(yè)務(wù)。

    （4）奇異的往來單位是指經(jīng)濟(jì)活動中不應(yīng)發(fā)生或一般不發(fā)生而實際去發(fā)生了業(yè)務(wù)的兩個或兩個以上的單位。①根據(jù)往來單位的各自業(yè)務(wù)范圍，如果被審計單位的會計資料中反映的經(jīng)濟(jì)活動超出了該單位和所涉及其他有關(guān)單位的精力范圍，則可視為奇異往來單位，如在某單位會計資料中發(fā)現(xiàn)一張購買辦公用品的發(fā)票，而其所蓋公章卻是“與狼共舞”專賣店發(fā)票，我們應(yīng)該分析出該專賣店專門銷售服裝，然后，以此線索查明是經(jīng)辦人員開弄虛作假，貪污公款所為；②根據(jù)往來單位之間的有關(guān)關(guān)系，發(fā)生業(yè)務(wù)往來的雙方，需要獨(dú)立或相對獨(dú)立的兩個單位或部門，有的單位為了轉(zhuǎn)移資金來制造會計弊端，達(dá)到非法目的，例如：某單位與某家屬委員會簽定了某技術(shù)革新項目的勞務(wù)合同，然后，以此線索查明該單位以此方式套取現(xiàn)金，給予對方一定比例的管理費(fèi)用后全部用于發(fā)放有關(guān)勞務(wù)費(fèi)，將科研經(jīng)費(fèi)轉(zhuǎn)化為消費(fèi)資金，且發(fā)現(xiàn)經(jīng)辦人員在此弄虛作假，貪污部分公款；③根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生后是否構(gòu)成復(fù)雜的多角關(guān)系，如：應(yīng)該只涉及兩個單位或部門的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，卻涉及到多個單位，如：在某建筑單位多種經(jīng)營的會計業(yè)務(wù)中，購買地磚卻掛列某?？茖W(xué)科的往來賬上，以此線索查明該單位與學(xué)校實為拆借資金行為；④根據(jù)應(yīng)收應(yīng)付款項中的有關(guān)情況，分析被審計單位發(fā)生結(jié)算業(yè)務(wù)的客戶是否存在，有無虛設(shè)客戶的情況，有無掛賬時間較長且金額較大的情況，有無與本審計單位一般不發(fā)生往來卻與之發(fā)生了業(yè)務(wù)關(guān)系，以此判斷有無形成經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的奇異往來單位。

　　（5）奇異的業(yè)務(wù)內(nèi)容或科目對應(yīng)關(guān)系，是指記錄或反映在特定賬戶中的不正常的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或某項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生后與所涉及的科目（賬戶）形成不正常的對應(yīng)關(guān)系。①根據(jù)所在的會計科目所反映的具體經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容對照會計制度，分析其是否構(gòu)成奇異的科目對應(yīng)，如：某建筑單位多次用自己生產(chǎn)的涂料粉刷辦公樓，將庫存涂料直接增加成本支出，卻未作收入處理；②將發(fā)生時間長、金額較大的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會計憑證調(diào)出，根據(jù)具體經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容分析其是否構(gòu)成奇異的科目對應(yīng)，通過審閱能夠反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)來龍去脈的賬簿記錄分析是否存在奇異的科目對應(yīng)關(guān)系。

    3.第三個技巧：運(yùn)用核對法，檢查有關(guān)內(nèi)容是否相符，在審計過程中，通過證證、賬證、賬實、賬表與表表之間的核對，可以發(fā)現(xiàn)其中某些內(nèi)容不符的問題。

    （1）證證核對是指會計憑證與原始憑證相核對，如：在某火車站，審計人員發(fā)現(xiàn)多處會計憑證與原始憑證不相符現(xiàn)象，經(jīng)查為出納采用抽取以前發(fā)生且經(jīng)過審核的原始憑證重復(fù)報銷，以達(dá)到貪污公款的目的。

    （2）賬證核對是會計賬簿與會計憑證的核對，查明賬證在金額、業(yè)務(wù)內(nèi)容、所用科目等方面是否相符，可能存在少記、多記、重記、漏記、錯記等現(xiàn)象。

    （3）賬實核對是賬與相應(yīng)實物之間的核對。在實際工作中，由于主客觀原因，會造成賬實不符的問題，如有價證券與實存賬面金額不符、庫存現(xiàn)金與現(xiàn)金不符、有關(guān)存貨賬面結(jié)余數(shù)量、金額與實際盤存數(shù)量、金額不符等。

    （4）賬表核對是賬與相應(yīng)的報表之間的核對。會計報表中的大部分?jǐn)?shù)據(jù)來源于賬簿記錄，進(jìn)行賬表核對，可以發(fā)現(xiàn)當(dāng)符不符的問題。

    （5）表表核對是有關(guān)會計報表之間的核對。各會計報表之間存在著密切聯(lián)系，通過表表核對，可以發(fā)現(xiàn)其中不正常的對應(yīng)關(guān)系，并以此為疑點(diǎn)進(jìn)一步查證。

    4.第四個技巧：運(yùn)用復(fù)核法，檢查會計資料中的有關(guān)內(nèi)容是否真實、正確。

    現(xiàn)實中，有的單位或個人為了達(dá)到非法目的，故意在有關(guān)計算中進(jìn)行了假賬真算或真賬假算，或者由于工作疏忽造成成本計算不正確，結(jié)果不實。如：某單位的“材料成本差異”的核算中發(fā)現(xiàn)，年底計算其分?jǐn)倳r與實際發(fā)生相差很大，經(jīng)查，該單位為了完成目標(biāo)利潤和保證個人效益資金取得，采取少分?jǐn)偡绞絹碓黾赢?dāng)期利潤。

    5.第五個技巧：重視“賬”外信息。

    在實際工作中，問題發(fā)生后，有的會在相關(guān)的會計資料中直接反映出來，而有的卻只能間接反映出來。利用“賬”外信息捕捉疑點(diǎn)沒有固定的模式，如：在聽取單位領(lǐng)導(dǎo)、會計、保管、業(yè)務(wù)等有關(guān)人員的情況介紹時，可觀察有關(guān)當(dāng)事人的各種反應(yīng)，了解異常表現(xiàn)，在綜合的基礎(chǔ)上可判斷是否存在假賬；應(yīng)創(chuàng)造良好的環(huán)境和氣氛，激勵有關(guān)知情人進(jìn)行舉報或提供情況、線索；根據(jù)有關(guān)人員的生活方式、生活水平與正常收入對比尋找貪污、挪用、索賄受賄的疑點(diǎn)；根據(jù)內(nèi)部控制制度軟化、組織紀(jì)律的松散、職工工作態(tài)度消極等情況，有無假賬真算、真賬假算、虛增利潤；根據(jù)無意觀察的有關(guān)異?，F(xiàn)象或表現(xiàn)，進(jìn)行聯(lián)想等。

    捕捉到疑點(diǎn)或線索后，接著就需要查證，如果捕捉疑點(diǎn)或線索需要技巧的話，那么對其進(jìn)行查證就更需要操作技巧與策略。

    6.第六個技巧：科學(xué)推理，跟蹤追擊，查實問題。

    核算與監(jiān)督經(jīng)濟(jì)活動的會計管理是建立在客觀經(jīng)濟(jì)規(guī)律基礎(chǔ)上的，一項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生，客觀上使兩個或兩個以上的賬戶形成特定的科學(xué)的對應(yīng)關(guān)系，同時也使會計憑證、會計賬簿與會計報表等會計資料以及業(yè)務(wù)、統(tǒng)計等經(jīng)濟(jì)活動資料形成一個有機(jī)的信息系統(tǒng)。因此，內(nèi)部審計人員可以根據(jù)會計以及其他經(jīng)濟(jì)活動資料的內(nèi)在規(guī)律或經(jīng)濟(jì)活動的內(nèi)在變化的規(guī)律，運(yùn)用邏輯推理，就可追蹤查證問題的具體形態(tài)以及形成或制造的過程。如：審計人員在審閱某單位多經(jīng)的會計資料時，發(fā)現(xiàn)其有出租救援車的租金收入，根據(jù)邏輯性關(guān)系，救援車屬主業(yè)的固定資金產(chǎn)，以此為線索跟蹤追擊，后查證該單位有截留收入、隱瞞利潤、偷漏稅款等舞弊行為。

    7.第七個技巧：調(diào)查詢問、盤點(diǎn)實物、鑒別測定。調(diào)查詢問作為一種審計查證的方法，包括觀察和詢問，觀察要求審計人員親臨現(xiàn)場，對會計資料反映的經(jīng)濟(jì)活動的全過程或某一環(huán)節(jié)，以及制作或傳遞過程進(jìn)行察看，以收集證據(jù)；詢問要求審計人員以調(diào)查詢問的方式了解有關(guān)情況的真象。

    盤點(diǎn)實物是將有關(guān)實物進(jìn)行盤點(diǎn)，核對有關(guān)賬實。如：某單位化整為零的方式購入一套計算機(jī)擠入生產(chǎn)成本，針對此項弊端，可對固定資產(chǎn)進(jìn)行盤點(diǎn)。

    鑒別測定是將有關(guān)實物進(jìn)行技術(shù)鑒別和測定，以證實問題是否存在。如：在審閱某單位的發(fā)放發(fā)工勞務(wù)費(fèi)簽收單時，發(fā)現(xiàn)其簽收人員的筆跡極為相似，經(jīng)鑒別均為一個所寫，從而查證是經(jīng)辦人員弄虛作假，貪污公款所為；又如：為了證實某單位所列在建工程成本是否真實，特別邀請有關(guān)工程師運(yùn)用專門技術(shù)對其實際工程造價進(jìn)行測定，結(jié)果發(fā)現(xiàn)存在大量的虛計價現(xiàn)象，后查明是經(jīng)辦人員弄虛作假，收取巨額回扣，收受賄賂所為。

    二、新形勢下獲取審計證據(jù)的幾點(diǎn)建議

　?。ㄒ唬┮勒辗ǘǖ娜∽C程序；

　?。ǘ┛陀^全面、實事求是；

　　（三）認(rèn)真嚴(yán)謹(jǐn)、深入細(xì)致。

    總之，審計證據(jù)與審計目標(biāo)之間或其他審計證據(jù)之間存在必然的內(nèi)在聯(lián)系，審計證據(jù)是支持審計目標(biāo)、發(fā)表審計結(jié)論的基礎(chǔ)和佐證材料。審計證據(jù)的這種內(nèi)在聯(lián)系性越強(qiáng)，證明力就越強(qiáng)，證據(jù)的質(zhì)量就越好。與審計事項無關(guān)的資料和情況不能成為審計證據(jù)。審計證據(jù)與審計目標(biāo)之間的關(guān)聯(lián)要特別關(guān)注以下兩個方面：一是驗證獲得審計證據(jù)與要實現(xiàn)審計目標(biāo)是否關(guān)聯(lián)。二是證實各證據(jù)之間是否關(guān)聯(lián)，能否相互印證。如果證據(jù)之間相互矛盾，就應(yīng)收集更多的相關(guān)證據(jù)加以判斷；對那些與審計目標(biāo)無關(guān)的資料應(yīng)予舍棄。在確定審計證據(jù)對審計目標(biāo)是否有用時，審計人員還應(yīng)當(dāng)考慮以下三點(diǎn)：首先，特定的審計程序可能只為某些認(rèn)定提供相關(guān)的審計證據(jù)，而與其他認(rèn)定無關(guān)。其次，針對同一項認(rèn)定可以從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計證據(jù)。再次，只與特定認(rèn)定相關(guān)的審計證據(jù)并不能替代與其他認(rèn)定相關(guān)的審計證據(jù)。為了達(dá)到審計目標(biāo)，獲取審計證據(jù)必須目標(biāo)明確、及時準(zhǔn)備、客觀全面、科學(xué)細(xì)致、嚴(yán)格依法。審計人員應(yīng)利用合法、合理的改進(jìn)建議，切實履行審計評價、監(jiān)督、控制的職能。