【摘要】企業(yè)內(nèi)部控制與會計信息之間存在著相互作用的關(guān)系，良好的控制制度是保證會計信息質(zhì)量的前提。在經(jīng)濟責任審計中要想提高審計質(zhì)量，就必須按照國際上的內(nèi)控模式，結(jié)合我國企業(yè)現(xiàn)狀構(gòu)建適合我國國情的現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制體系。

　　【關(guān)鍵詞】經(jīng)濟責任審計；內(nèi)部控制；會計信息質(zhì)量

　　近年來，全球范圍內(nèi)出現(xiàn)了許多對世界經(jīng)濟造成重創(chuàng)的會計造假案件。會計造假案件的不斷涌現(xiàn)說明了加強內(nèi)部控制的必要性和緊迫性。治理虛假的會計信息并非一朝一夕就能見效的事情，它是一項復雜的系統(tǒng)工程。在治理虛假會計信息的系統(tǒng)工程中，各國紛紛出臺了諸多措施，在我國，經(jīng)濟責任審計是一項重要的手段，而建立和完善內(nèi)部控制制度是其關(guān)鍵的措施。

　　一、內(nèi)部控制制度與會計信息質(zhì)量的互動關(guān)系

　　由于企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離，經(jīng)營者有義務按照特定的要求管理和經(jīng)營受托經(jīng)濟資源并向所有者（委托人）報告其經(jīng)營狀況。受托經(jīng)濟責任隨著社會的發(fā)展和人們的要求而不斷發(fā)展，作為驗證受托經(jīng)濟責任完成情況的經(jīng)濟責任審計也相應地產(chǎn)生并不斷發(fā)展著。

　　現(xiàn)代會計也是由于兩權(quán)分離的需要而產(chǎn)生的。由于內(nèi)部控制制度和會計信息都是解決代理問題的手段，具有共同的基礎，因此，它們彼此之間存在著相互影響、相互作用的關(guān)系。

　　（一）會計信息對內(nèi)部控制的作用

　　會計信息對于內(nèi)部控制的作用可以從內(nèi)部控制的構(gòu)成要素和信息系統(tǒng)與控制系統(tǒng)的關(guān)系兩方面來分析。內(nèi)部控制的發(fā)展是一個長期的過程，其經(jīng)歷了內(nèi)部牽制、內(nèi)部控制制度、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制整體框架四個階段。

　　從內(nèi)部控制各個發(fā)展階段的內(nèi)涵看，不論是在哪一個階段，會計信息都是內(nèi)部控制的一個基本、重要的組成部分。會計信息是企業(yè)管理信息的一種，連接了委托人和代理人，并作用于內(nèi)部控制之中。財務信息作為會計信息的一種，可以用來編制外部委托人和企業(yè)管理者之間進行溝通的財務報告，以監(jiān)督管理者托管責任的履行情況，同時也可用于企業(yè)的經(jīng)營決策。

　　1.會計信息在控制環(huán)境中的作用

　　在控制環(huán)境中，董事會通過獲取會計信息了解管理者的經(jīng)營情況和責任履行情況，監(jiān)督有關(guān)政策的執(zhí)行情況，以實現(xiàn)監(jiān)督，并通過舉手或投票的方式來決定和影響企業(yè)及管理者未來的發(fā)展，實現(xiàn)預期的目標。激勵制度的設計也依賴會計信息的投入，會計信息既是評價手段，也是調(diào)節(jié)手段，從而起到監(jiān)督的作用。

　　2.會計信息在風險評估中的作用

　　在風險評估、控制活動和監(jiān)督中，會計信息都是一種重要的投入并在委托人和代理人之間傳遞。通過信息的傳遞與溝通，決策權(quán)力機構(gòu)了解其決策的執(zhí)行情況，進而對風險進行評估，并采取措施降低風險或是對目標進行調(diào)整，對員工進行獎懲，促進員工更好地履行其職責。在控制環(huán)境中，企業(yè)需要大量會計信息去衡量風險，比如利率風險、流動性風險、經(jīng)營風險等等，這些風險的評估都需要會計信息作為支撐。

　　3.會計信息在控制活動和監(jiān)督中的作用

　　從企業(yè)控制活動的過程看，其主要內(nèi)容一般是針對所評估的風險采取相應的措施或者政策，而這些措施和政策的制訂都必須建立在管理者充分了解企業(yè)財務狀況，即會計信息的基礎之上。

　　信息與溝通的過程主要就是會計信息的傳遞和交流。在一個企業(yè)的監(jiān)督和評審過程中，諸多財務指標作為衡量企業(yè)及其管理者績效的重要指標，實際上就是會計信息進行了進一步加工的結(jié)果。

　　可見，在內(nèi)部控制的每一個要素中，會計信息都是一種重要的投入。信息是控制的基礎，如果離開了會計信息的加工和轉(zhuǎn)換過程，就無法反饋信息，更無法將其轉(zhuǎn)換成抵消或糾正偏差的控制指令，排除干擾，控制系統(tǒng)就無法發(fā)揮作用，實現(xiàn)系統(tǒng)的目標。例如決策者可以通過業(yè)績報告信息的加工、整理來了解目標的實現(xiàn)情況、產(chǎn)生偏差的原因，并進而通過獎懲手段調(diào)整偏差，實現(xiàn)目標。

　　從這個意義上說，會計信息是實現(xiàn)控制的主要工具?？刂浦贫饶芊裆ВP(guān)鍵在于是否在適當?shù)臅r間、適當?shù)牡胤饺〉昧诉m當?shù)男畔ⅰ嬒到y(tǒng)本身成為內(nèi)部控制制度的一個組成要素，會計信息的存在與有效傳遞，影響到控制制度有效性的發(fā)揮。

　?。ǘ﹥?nèi)部控制對會計信息的影響

　　會計信息影響控制制度有效性的發(fā)揮，而良好的控制制度又是會計信息質(zhì)量良好的重要保證和前提條件。

　　1.控制系統(tǒng)對會計信息的影響

　　控制系統(tǒng)的控制作用表現(xiàn)在信息反饋的過程之中，即將輸出的信息反作用于信息的輸入，并對信息的再輸出產(chǎn)生影響。而反饋職能是信息聯(lián)系和傳遞的重要形式。通過反饋職能的控制作用，校正信息，完善信息的聯(lián)系和傳遞，并實現(xiàn)系統(tǒng)的自我調(diào)節(jié)和完善，縮小與經(jīng)營目標的差異。

　　會計信息作為會計系統(tǒng)的輸出，同時又是內(nèi)部控制的輸入，通過控制系統(tǒng)信息反饋的作用，使會計信息得到完善，再通過控制制度的反饋機制對會計信息進行過濾和整合，并在控制制度的監(jiān)督下成為再輸出的信息，從而保證了財務報告目標的實現(xiàn)。從這個意義上說，控制是會計的中心觀念和目的。離開了控制系統(tǒng)，信息的加工處理就失去了意義。

　　2.內(nèi)部控制制度各要素對會計信息的影響

　　從內(nèi)部控制要素與財務報告目標關(guān)系看，內(nèi)部控制各要素對會計信息的加工整理過程都起到了保證的作用。內(nèi)部控制的輸入需要充分和適當?shù)臅嬓畔?。而無法滿足需要的會計信息源于兩種原因：會計人員的過失和舞弊。前者與會計人員的素質(zhì)、業(yè)務能力等相關(guān)；后者則與管理者施加的壓力，會計人員的職業(yè)道德等有關(guān)。

　　監(jiān)督要素通過預算、內(nèi)部審計、內(nèi)部控制的自我評估手段，持續(xù)地對內(nèi)部控制執(zhí)行情況進行監(jiān)督，從而為財務報告目標的實現(xiàn)提供了合理保證。

　　可見，內(nèi)部控制制度和會計信息由于同為解決代理問題的監(jiān)督機制而具有了共同的聯(lián)系，它們之間相互作用、相互影響。會計信息是代理問題產(chǎn)生的根源之一，而解決代理問題的手段之一是對內(nèi)部控制實施監(jiān)督，使會計信息真實、可靠，更好的為企業(yè)的所有者、管理者服務。

　　二、從提高會計信息質(zhì)量角度分析中國內(nèi)部控制制度建設的方向及發(fā)展趨勢

　　在經(jīng)濟責任審計過程中，良好的會計信息質(zhì)量可以有效保障審計的效果。因此，從提高審計質(zhì)量的角度考慮，解決內(nèi)部控制建設中存在的諸多問題，使會計信息質(zhì)量明顯地提高是當務之急，刻不容緩的事情。按照國際先進的內(nèi)控模式COSO報告關(guān)于內(nèi)控系統(tǒng)的整體框架要求，結(jié)合我國現(xiàn)行企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀，構(gòu)建中國現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制體系可以從以下幾個方面入手。

　?。ㄒ唬┙⑼晟频钠髽I(yè)控制環(huán)境

　　任何企業(yè)的控制活動都存在于一定的控制環(huán)境之中，控制環(huán)境的好壞直接影響到企業(yè)內(nèi)部控制的貫徹和執(zhí)行以及企業(yè)經(jīng)營目標及整體戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)?？刂骗h(huán)境中的要素有價值觀、組織結(jié)構(gòu)、控制目標、員工能力、激勵與誘導機構(gòu)、管理哲學與經(jīng)營風格、規(guī)章制度和人事政策等等。主要問題是管理層要充分說明內(nèi)控的完整性；公司要有積極的控制環(huán)境，使整個組織中的員工具有控制覺悟和自覺的控制態(tài)度，特別是高級管理層要積極地進行控制；員工的能力與其責任要相匹配。

　　因為控制環(huán)境要素多，企業(yè)在短時間內(nèi)是不可能改變的，所以要改善企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境，必須做好以下幾項工作：

　　第一，加快現(xiàn)代企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度改革，真正實現(xiàn)產(chǎn)權(quán)明晰、權(quán)責清楚、管理科學、政企分開的現(xiàn)代企業(yè)制度，從產(chǎn)權(quán)制度上保證內(nèi)部控制制度的有效建立。

　　第二，要有明確的內(nèi)部控制主體和控制目標。控制主體解決了由誰進行內(nèi)部控制的問題，而控制目標則解決了為什么要進行控制的問題。

　　第三，要有先進的管理控制方法和高素質(zhì)的管理人才。控制方法作為管理當局對其他人的授權(quán)使用情況直接控制和對整個公司活動實行監(jiān)督的一種方法，包括很多內(nèi)容，如制定企業(yè)各項管理制度、編制各項計劃、實施業(yè)績與計劃考評、調(diào)查與糾正偏離期望值的差異等，這些方法對于不同規(guī)模和不同復雜程度的企業(yè)起著十分重要的作用。

　　第四，要具有先進的管理控制方法，培養(yǎng)和引進一批高素質(zhì)、掌握先進管理方法的人才隊伍，改善企業(yè)的經(jīng)營管理觀念、方式和風格，培養(yǎng)全體員工良好的道德觀、價值觀和全員控制意識，從而形成一個特定的企業(yè)文化氛圍。

　　（二）進行全面的風險評估

　　控制環(huán)境中包括的要素很多，但考慮成本效益原則，并不是所有的要素都有具備實施內(nèi)部控制的價值，只需針對那些具有風險并且會影響有關(guān)控制目標實現(xiàn)的可控要素進行控制。

　　在風險評估中可以采用以下的風險管理模型：工作目標——風險評估——控制風險。工作目標是風險評估的起點，只有明確企業(yè)的工作目標，才能識別控制環(huán)境中哪些要素存在影響工作目標實現(xiàn)的風險，并通過對風險程度的評估，采取積極有效的控制措施，保證其工作目標的實現(xiàn)。

　　1.明確工作目標

　　企業(yè)的工作目標通常是由企業(yè)的理念及其所追求的價值決定的。為了達到企業(yè)的工作目標，在分析控制環(huán)境的各個要素時，很可能發(fā)現(xiàn)以下情況：一是人員素質(zhì)不高，不能按照會計法規(guī)做事；二是越權(quán)管理，應該做事的人卻不能在正確的時間里去做本應該做的事；三是信息系統(tǒng)出現(xiàn)錯誤，提供了不正確的數(shù)據(jù)。因此,有必要針對這些問題制定相應的工作目標。

　　2.識別風險

　　風險一般是由企業(yè)外部因素和內(nèi)部因素相互作用產(chǎn)生的。外部因素包括：科技的發(fā)展、顧客的需求或預期的改變、競爭、新的法律和行政命令、自然災害、經(jīng)濟環(huán)境的改變等。內(nèi)部因素包括：信息系統(tǒng)處理的中斷、聘用員工的基本素質(zhì)、培訓方法及激勵制度、經(jīng)理人員責任的改變、企業(yè)活動的性質(zhì)以及員工可接近資產(chǎn)的程度、董事會或監(jiān)事會不夠堅定等。

　　3.注重環(huán)境變化后的管理

　　由于企業(yè)的經(jīng)營狀況、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)及管理環(huán)境都是會改變的，因此，風險評估中最基本的部分就是如何辨認已發(fā)生的改變，并采取必要、有效的應對措施。

　　在控制環(huán)境中，人員和信息系統(tǒng)可能成為引起財務報告不及時、不準確、不完整的風險因素，因此，企業(yè)應該對這兩個關(guān)鍵控制點的風險程度進行評估，以便在下一環(huán)節(jié)中采取有效的控制措施。

　?。ㄈ┘訌妰?nèi)部控制的監(jiān)督與評審

　　監(jiān)督與評審是經(jīng)營管理部門對內(nèi)控的管理與監(jiān)督和審計監(jiān)察部門對內(nèi)控的再監(jiān)督與再評價活動的總稱。要使內(nèi)部控制制度被切實地執(zhí)行，內(nèi)部控制過程就必須被施以恰當?shù)谋O(jiān)督。

　　在監(jiān)督評審活動和糾正缺陷方面應當遵循下列原則：

　　第一，應當在日常工作中檢驗監(jiān)督評審對內(nèi)控的總體效果。對主要風險的監(jiān)督評審應當是企業(yè)日常活動的一部分。

　　第二，對內(nèi)控系統(tǒng)應當進行有效且全面的內(nèi)部審計。內(nèi)部審計要獨立進行，配備稱職得力的人員。內(nèi)部審計作為內(nèi)控系統(tǒng)監(jiān)督評審的一部分，應當向董事會或?qū)徲嬑瘑T會直接報告工作情況。

　　第三，不論是經(jīng)營層還是其他控制人員發(fā)現(xiàn)了內(nèi)控的缺陷，都應當及時地向適當?shù)墓芾韺訄蟾?，使?nèi)控的缺陷得到及時的處理。要樹立全體工作人員的控制意識，幫助企業(yè)更有效地實現(xiàn)預期的控制目標，促進企業(yè)控制環(huán)境的建立，為改進內(nèi)控制度提供建設性建議，實現(xiàn)組織預期達到的內(nèi)控水平。

　　總之，內(nèi)部控制建設是一個復雜而系統(tǒng)的工程，隨著經(jīng)濟責任審計的深入，完善有效的內(nèi)部控制對增強企業(yè)經(jīng)營效率和經(jīng)營效果、控制風險、提高會計信息的披露質(zhì)量以及保護投資者的利益將有極大的幫助。而會計信息質(zhì)量的提高，又會反作用于內(nèi)部控制，使得內(nèi)部控制發(fā)揮更好的作用。因此，在經(jīng)濟責任審計推進過程中，應充分認識內(nèi)部控制的重要性，發(fā)揮內(nèi)部控制的最大效用，以提高會計信息的質(zhì)量，為經(jīng)濟發(fā)展服務。