摘要：文章在調(diào)查與分析的基礎(chǔ)上，對(duì)我國(guó)制造企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法的必要性和可能性進(jìn)行了分析，并提出了作業(yè)成本法應(yīng)用于我國(guó)制造企業(yè)的具體設(shè)想。

　　關(guān)鍵詞：作業(yè)成本法；資源；作業(yè)成本庫(kù)

　　成本會(huì)計(jì)發(fā)展到今天主要有三個(gè)模式：傳統(tǒng)的成本會(huì)計(jì)、基于作業(yè)的成本會(huì)計(jì)和產(chǎn)出會(huì)計(jì)。由于產(chǎn)出會(huì)計(jì)還不是一套完整的產(chǎn)品成本計(jì)算系統(tǒng)，其對(duì)企業(yè)的日常運(yùn)作管理僅僅起著指導(dǎo)作用，而傳統(tǒng)的成本會(huì)計(jì)大家均很熟悉，本文僅對(duì)基于作業(yè)的成本會(huì)計(jì)進(jìn)行簡(jiǎn)要介紹。

　　一、作業(yè)成本法的概念及其在我國(guó)的發(fā)展

　　作業(yè)成本法又叫ABC法，是一種成本核算的方法，該方法以作業(yè)為中心歸集企業(yè)間接費(fèi)用，然后再將間接費(fèi)用分配到產(chǎn)品成本。作業(yè)成本法起源于美國(guó)，于1992年被介紹到我國(guó)。1994年和1995年，我國(guó)老一輩會(huì)計(jì)學(xué)家余緒纓教授曾陸續(xù)在《當(dāng)代財(cái)經(jīng)》、《會(huì)計(jì)研究》等著名刊物上發(fā)表文章，向國(guó)內(nèi)介紹ABC法。此后，ABC在中國(guó)的研究勃然興起，各項(xiàng)研究系統(tǒng)地回答了我國(guó)企業(yè)能不能實(shí)行ABC、如何實(shí)行ABC以及如何更好地實(shí)行ABC的問(wèn)題。

　　二、我國(guó)企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本會(huì)計(jì)的必要性和可能性分析

　　第一，必要性。自2008年開(kāi)始，“中國(guó)制造”已經(jīng)感覺(jué)到了越來(lái)越大的壓力。這些變化使得實(shí)務(wù)界對(duì)企業(yè)成本的核算提出了更高的要求，準(zhǔn)確而可靠的成本信息對(duì)企業(yè)產(chǎn)品定價(jià)、生產(chǎn)決策、成本分析等均具有越來(lái)越大的作用。同時(shí)，由于全球金融危機(jī)的爆發(fā)，市場(chǎng)資金緊張，居民消費(fèi)下降，出口減少，我國(guó)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)銷售環(huán)境發(fā)生了深刻的變化，尤其對(duì)中小企業(yè)來(lái)說(shuō)，庫(kù)存增加，資金回籠難度加大，銀行信貸資金難以取得等等，這些不利因素嚴(yán)重影響著企業(yè)的發(fā)展與生存。為此，在當(dāng)前經(jīng)濟(jì)形勢(shì)不景氣的情況下，我國(guó)的制造企業(yè)不僅要對(duì)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)進(jìn)行調(diào)整，應(yīng)對(duì)危機(jī)對(duì)企業(yè)的影響，同時(shí)更要加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部管理，注重管理會(huì)計(jì)的理論與方法的應(yīng)用已成為我國(guó)企業(yè)生存與發(fā)展的內(nèi)在要求。作業(yè)成本法正是為解決這些問(wèn)題而產(chǎn)生和發(fā)展起來(lái)的。

　　第二，可能性。作業(yè)成本法是適應(yīng)現(xiàn)代制造環(huán)境的一種較先進(jìn)的成本計(jì)算方法，一般適用于具有以下特征的企業(yè)：其一，制造費(fèi)用在產(chǎn)品成本中占的比重較大。當(dāng)制造費(fèi)用在產(chǎn)品成本中所占比重較大時(shí)，運(yùn)用作業(yè)成本法能較為科學(xué)地計(jì)算產(chǎn)品成本，從而有效解決傳統(tǒng)成本方法由于只采用少數(shù)幾個(gè)分配基礎(chǔ)而產(chǎn)生的成本核算不準(zhǔn)確的問(wèn)題。目前，我國(guó)制造企業(yè)經(jīng)過(guò)近30年的發(fā)展，規(guī)模已與未來(lái)越大，機(jī)械化程度越來(lái)越高，制造費(fèi)用較以往相比已大幅度提高，已具備了運(yùn)用作業(yè)成本法的條件。其二，企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)的工藝特點(diǎn)差別較大。產(chǎn)品生產(chǎn)工藝不同，所消耗的作業(yè)種類及數(shù)量也就不同，按照作業(yè)耗用量多少來(lái)分配生產(chǎn)費(fèi)用，可以做到產(chǎn)品成本核算的相對(duì)正確性。其三，生產(chǎn)產(chǎn)品的種類較多。如果企業(yè)產(chǎn)品種類很少，甚至為一種，那么作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法計(jì)算的結(jié)果幾乎一致，因?yàn)榭蛇x擇的分配基礎(chǔ)幾乎是一樣的。而當(dāng)產(chǎn)品種類相對(duì)較多時(shí)，由于不同種類產(chǎn)品在工藝流程中消耗不等量的作業(yè)和不同質(zhì)的資源，為正確計(jì)算出多種產(chǎn)品成本，就必須追溯到成本發(fā)生的根作業(yè)上。根據(jù)目前我國(guó)制造企業(yè)的整體狀況，我們不難發(fā)現(xiàn)：相當(dāng)多的企業(yè)已具備了應(yīng)用作業(yè)成本法的條件，加之先進(jìn)的計(jì)算機(jī)技術(shù)與我國(guó)企業(yè)的日益結(jié)合，ERP系統(tǒng)在我國(guó)企業(yè)的大量普及與應(yīng)用，這進(jìn)一步為我國(guó)企業(yè)應(yīng)用ABC法創(chuàng)造了有利條件。所以，我國(guó)制造企業(yè)采用作業(yè)成本法是可行的。

　　三、作業(yè)成本會(huì)計(jì)在我國(guó)企業(yè)中的應(yīng)用

　　設(shè)想作業(yè)成本法下，產(chǎn)品成本是廣義的成本概念，即跟產(chǎn)品生產(chǎn)相關(guān)的一切費(fèi)用都可以記入到產(chǎn)品成本。產(chǎn)品成本的核算內(nèi)容除直接材料、直接人工和制造費(fèi)用之外還包括產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)用、產(chǎn)品實(shí)驗(yàn)費(fèi)用以及部分銷售費(fèi)用等。其核算原理是：間接費(fèi)用先分配到各作業(yè)中心，然后再按不同的成本動(dòng)因分配率將間接費(fèi)用從各作業(yè)中心分配到產(chǎn)成品和在產(chǎn)品。具體包括如下三個(gè)步驟：

　　第一，確認(rèn)和計(jì)量各類資源耗費(fèi)，并將其歸集到資源庫(kù)中。企業(yè)為核算生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的各類資源耗費(fèi)，需要設(shè)置資源類賬戶。具體設(shè)置哪些資源類賬戶則需依企業(yè)的具體情況而定。一般而言，制造性企業(yè)需開(kāi)設(shè)如下賬戶：材料費(fèi)用賬戶、工資費(fèi)用賬戶、動(dòng)力費(fèi)用賬戶、折舊費(fèi)用賬戶和其他費(fèi)用賬戶等。通過(guò)這些賬戶對(duì)企業(yè)一定時(shí)間內(nèi)發(fā)生的材料物資、人工工資、動(dòng)力折舊費(fèi)用等進(jìn)行核算。

　　第二，根據(jù)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程分析、確認(rèn)作業(yè)，并以主要作業(yè)為中心建立作業(yè)成本庫(kù)，將資源庫(kù)歸集的成本價(jià)值分配到各作業(yè)成本庫(kù)。企業(yè)為歸集和核算發(fā)生的作業(yè)成本，需要根據(jù)作業(yè)成本庫(kù)設(shè)置作業(yè)成本歸集賬戶。一般而言，一個(gè)作業(yè)成本庫(kù)對(duì)應(yīng)一個(gè)賬戶，賬戶名稱由企業(yè)根據(jù)作業(yè)成本庫(kù)的名稱自行定義。各作業(yè)成本歸集賬戶，可以按照所消耗的資源類別設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行成本核算。另需說(shuō)明的是，在產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中發(fā)生的主要材料、輔助材料等可以直接認(rèn)定是哪一種產(chǎn)品耗費(fèi)的，可直接通過(guò)“生產(chǎn)成本”科目記入到產(chǎn)品成本。

　　第三，將各作業(yè)成本分配到產(chǎn)成品和在產(chǎn)品，接轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品成本。企業(yè)為核算產(chǎn)成品成本，需要設(shè)置產(chǎn)品成本賬戶，結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品成本時(shí)，直接記入該科目的借方，貸方記入相應(yīng)的作業(yè)成本科目。最后，并按照適當(dāng)?shù)姆椒▽⒆鳂I(yè)成本庫(kù)中的間接費(fèi)用分配給在產(chǎn)品和產(chǎn)成品，確定完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品成本。

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