一、現(xiàn)行會計準(zhǔn)則中有關(guān)房產(chǎn)的規(guī)定

　?。ㄒ唬┈F(xiàn)行會計準(zhǔn)則關(guān)于固定資產(chǎn)的規(guī)定

　　《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號—固定資產(chǎn)》第五條規(guī)定：“固定資產(chǎn)的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經(jīng)濟(jì)利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應(yīng)當(dāng)分別將各組成部分確認(rèn)為單項固定資產(chǎn)。”結(jié)合房產(chǎn)稅對房屋的描述性概念，納稅人可能會按照現(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)定，將一些資產(chǎn)單獨確認(rèn)為固定資產(chǎn)而非房產(chǎn)，比如中央空調(diào)系統(tǒng)或者電梯等，將其單獨作為固定資產(chǎn)核算。而按照稅法規(guī)定，這些物品應(yīng)該作為房產(chǎn)的組成部分，成為房產(chǎn)稅的征稅對象。

　?。ǘ┈F(xiàn)行準(zhǔn)則關(guān)于投資性房地產(chǎn)的規(guī)定

　　按照現(xiàn)行準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)要將“已出租的建筑物”列作“投資性房地產(chǎn)”核算，這使稅務(wù)機關(guān)在按照租金收入部分計征房產(chǎn)稅時，不必再對“固定資產(chǎn)—房屋和建筑物”中可能包含的出租房產(chǎn)進(jìn)行剔除計算，客觀上方便了稅務(wù)機關(guān)管理。而對于“投資性房地產(chǎn)”產(chǎn)生的相關(guān)收益，企業(yè)一般會將租金收入列作“其他業(yè)務(wù)收入”，這是稅務(wù)機關(guān)據(jù)以按照租金收入計征房產(chǎn)稅的基礎(chǔ)。

　?。ㄈ┈F(xiàn)行準(zhǔn)則中土地使用權(quán)和固定資產(chǎn)的關(guān)系

　　按照現(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)核算的屬于房產(chǎn)的“固定資產(chǎn)—房屋和建筑物”賬戶余額當(dāng)中，可能包括“無形資產(chǎn)—土地使用權(quán)”的價值，也可能不包括。通常情況下，“固定資產(chǎn)—房屋建筑物”科目的余額不包括“無形資產(chǎn)—土地使用權(quán)”的價值時，企業(yè)會按照相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定，對房屋和土地使用權(quán)分別按固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量。

　　二、現(xiàn)行準(zhǔn)則對房產(chǎn)稅計稅依據(jù)的影響

　　（一）對按照租金收入計征房產(chǎn)稅的影響

　　現(xiàn)行準(zhǔn)則對按照租金收入計征房產(chǎn)稅的影響，主要在于核算科目的變化，即出租的房屋由以前的“固定資產(chǎn)”變?yōu)楝F(xiàn)在的“投資性房地產(chǎn)”科目中核算。計稅依據(jù)一般仍在“其他業(yè)務(wù)收入”反映，對房產(chǎn)稅的計征影響不大。

　　（二）對按照計稅價值計征房產(chǎn)稅的影響

　　企業(yè)在執(zhí)行現(xiàn)行準(zhǔn)則的條件下，土地使用權(quán)價值單獨核算，并不包含在固定資產(chǎn)的核算范圍內(nèi)。稅務(wù)機關(guān)在確定房產(chǎn)稅的計稅價值時，如果計稅依據(jù)中包括土地使用權(quán)的價值，就要將土地使用權(quán)價值分?jǐn)傆嬋氲接嫸悆r值內(nèi)。而現(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)定土地使用權(quán)與房產(chǎn)應(yīng)當(dāng)分別處理，一般情況下土地使用權(quán)不再是房產(chǎn)的價值組成部分，稅務(wù)機關(guān)如果依然按照屬于房產(chǎn)的“固定資產(chǎn)—房屋建筑物”余額計征房產(chǎn)稅，計稅價值將有較大幅度的降低，直接影響房產(chǎn)稅的征收規(guī)模。據(jù)測算，土地使用權(quán)價值占土地使用權(quán)價值加房產(chǎn)初始入賬成本之和的比例不低于10%，已達(dá)到不能忽略的程度，且土地使用權(quán)價值會因土地價值增值而使這一比重進(jìn)一步擴(kuò)大，如果房產(chǎn)稅計稅價值不包含土地使用權(quán)價值，對房產(chǎn)稅的影響是不可想象的。

　　房產(chǎn)的計稅價值應(yīng)該不應(yīng)該包括土地使用權(quán)價值呢？稅法并沒有明確規(guī)定，但是從稅法對房產(chǎn)的描述性概念出發(fā)，以及參照原會計準(zhǔn)則對房產(chǎn)核算內(nèi)容的推定，筆者認(rèn)為，房產(chǎn)的計稅價值應(yīng)該是包括土地使用權(quán)價值的。

　　三、現(xiàn)行準(zhǔn)則下房產(chǎn)稅計稅依據(jù)的管理要點

　　（一）房產(chǎn)稅的征收范圍。納稅人房產(chǎn)稅征收范圍的確定，除了對賬務(wù)已經(jīng)核算的房產(chǎn)進(jìn)行管理外，還要進(jìn)行賬實核對，將納稅人沒有入賬核算的房產(chǎn)也納入征收范圍，剔除不屬于房產(chǎn)稅征稅對象的建筑物后確定。

　?。ǘ┌磧r值征收房產(chǎn)稅計稅依據(jù)的確定。對于按照計稅價值征收房產(chǎn)稅的房產(chǎn)，將確定的房產(chǎn)原值，加上屬于房產(chǎn)附屬設(shè)施的價值，再加上應(yīng)分?jǐn)偟耐恋厥褂脵?quán)價值，最終確定房產(chǎn)稅計稅余值。

　　（三）按房產(chǎn)租金征收房產(chǎn)稅計稅依據(jù)的確定。按照房產(chǎn)租金收入征收房產(chǎn)稅的計稅依據(jù)，要查閱納稅人投資性房地產(chǎn)和其他業(yè)務(wù)收入賬目，以及相關(guān)的房屋租賃合同予以確定。

　　四、完善房產(chǎn)稅計稅依據(jù)的設(shè)想

　　現(xiàn)行會計準(zhǔn)則對房產(chǎn)稅計征的影響，在于是否應(yīng)該將土地使用權(quán)價值作為房產(chǎn)稅計稅價值的組成部分，以及如何將土地使用權(quán)價值分?jǐn)偟椒慨a(chǎn)計稅價值中。圍繞房產(chǎn)稅征納工作的這一主要矛盾，筆者對房產(chǎn)稅的計稅依據(jù)提出如下設(shè)想：

　?。ㄒ唬┌凑宅F(xiàn)行準(zhǔn)則的口徑辦理

　　為了減少稅法和會計準(zhǔn)則的差異，可以考慮將房產(chǎn)稅的規(guī)定向現(xiàn)行準(zhǔn)則并軌。具體做法是：在維持房產(chǎn)概念基本不變的基礎(chǔ)上，納稅人在“固定資產(chǎn)—房屋和建筑物”中核算的房產(chǎn)，按照屬于房產(chǎn)部分的余額為計稅價值。這時納稅人“固定資產(chǎn)”屬于房產(chǎn)的部分，無論是否包括土地使用權(quán)價值，均以納稅人的賬務(wù)核算為基礎(chǔ)進(jìn)行房產(chǎn)稅的征管。

　　這種方式的優(yōu)點是征管成本低，缺點是計稅依據(jù)會受現(xiàn)行準(zhǔn)則的制約，可能會被納稅人用來逃避部分納稅義務(wù)。

　?。ǘ┖侠矸?jǐn)偼恋厥褂脵?quán)價值

　　為了突出稅收的基本職能，保證房產(chǎn)稅的稅收基礎(chǔ)，應(yīng)該按照合理的方法將土地使用權(quán)價值分?jǐn)偟椒慨a(chǎn)的計稅價值中去。實際操作中分?jǐn)偟姆椒ê芏啵鐚⑼恋厥褂脵?quán)價值全部分?jǐn)偟椒慨a(chǎn)中去、按照房產(chǎn)建筑面積比例分?jǐn)?、按照房產(chǎn)投影面積分?jǐn)?、按照房產(chǎn)價值的比例分?jǐn)偟鹊?。?yīng)選定適當(dāng)?shù)姆绞椒謹(jǐn)?，兼顧效率與公平，充分體現(xiàn)稅法的公平性、嚴(yán)肅性和統(tǒng)一性。

　　這種方式可靠性強，但需要加強立法性工作，即盡快出臺政策規(guī)范和統(tǒng)一土地使用權(quán)價值的分?jǐn)偙壤蜆?biāo)準(zhǔn)。

　?。ㄈ┻m應(yīng)新情況而改革征稅對象

　　房產(chǎn)稅是一種財產(chǎn)稅，而稅法對房產(chǎn)的描述性規(guī)定并不特別嚴(yán)謹(jǐn)，實務(wù)中容易和納稅人就房產(chǎn)的征稅范圍產(chǎn)生分歧。筆者認(rèn)為可以考慮將征稅對象的“房產(chǎn)”改為“房地產(chǎn)”，維持財產(chǎn)稅的性質(zhì)不變，而土地使用權(quán)的價值作為計稅依據(jù)的組成部分就不會有異議。這樣既可以適應(yīng)現(xiàn)行準(zhǔn)則的框架，又可以使稅企雙方最大限度地減少分歧，營造一個和諧的征納關(guān)系。這樣一來，由于征稅對象的變化，房產(chǎn)稅也就可以叫做“房地產(chǎn)稅”了。