簡介： 我國《小企業(yè)會計制度》采取的是分立法，所謂分立法是在特殊的時點下引入一個單獨的準(zhǔn)則，把現(xiàn)有準(zhǔn)則中與小企業(yè)相關(guān)的問題都囊括其中。如前文所述，《小企業(yè)會計制度》是在現(xiàn)有的準(zhǔn)則框架中對與小企業(yè)有關(guān)的準(zhǔn)則進行簡化規(guī)定。這種做法的優(yōu)點是能較好的滿足短期需要，只需要考慮一個特殊時點存在的準(zhǔn)則。但從長遠(yuǎn)來看，一體法更為可取。所謂一體法，即在一個會計準(zhǔn)則框架下考慮和處理小企業(yè)問題并在準(zhǔn)則中提供報告或豁免條款。

　　根據(jù)我國《小企業(yè)會計制度》對小企業(yè)的定義，小企業(yè)是指不對外籌集資金，經(jīng)營規(guī)模較小的法人企業(yè)，不包括個體工商戶和個人獨資等非法人企業(yè)。我國小企業(yè)的規(guī)模小，數(shù)量多。據(jù)2006年的統(tǒng)計年鑒顯示，按新的中小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，2006年我國的中小企業(yè)占全部工業(yè)企業(yè)法人數(shù)的99.88％；中小企業(yè)創(chuàng)造的最終產(chǎn)品和服務(wù)的價值占全國國內(nèi)生產(chǎn)總值的近50％，中小企業(yè)上交的稅收，占全國全部稅收的50.2％。隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展，小企業(yè)在國民經(jīng)濟中的地位愈加重要，已經(jīng)成為支撐我國經(jīng)濟發(fā)展的重要支柱之一。常熟地區(qū)近年經(jīng)濟發(fā)展迅速，截止2006年，常熟地區(qū)中小型企業(yè)占企業(yè)總數(shù)的99％左右，工業(yè)總產(chǎn)值約1317.44億元，中小企業(yè)創(chuàng)造的產(chǎn)值占整個產(chǎn)值的70，68％。2007年常熟新增私營企業(yè)2000家左右，凈增注冊資本。超過70億元。常熟的中小型企業(yè)將在未來的經(jīng)濟建設(shè)中發(fā)揮越來越大的作用。

　　小企業(yè)在經(jīng)濟建設(shè)中的作用不可低估，但小企業(yè)存在內(nèi)部控制薄弱、會計核算不健全等特點，為此，財政部于2004年發(fā)布了《小企業(yè)會計制度》，標(biāo)志著我國小企業(yè)會計規(guī)范研究工作取得了階段性的成果。本文通過對常熟地區(qū)部分小企業(yè)的調(diào)查，分析《小企業(yè)會計制度》的實施現(xiàn)狀及完善對策。

　　一、《小企業(yè)會計制度》執(zhí)行原則

　　《小企業(yè)會計制度》執(zhí)行原則包括四個方面：第一，按照本制度進行核算的小企業(yè)，不能在執(zhí)行本制度的同時選擇執(zhí)行《企業(yè)會計制度》，而選擇執(zhí)行《企業(yè)會計制度》的小企業(yè)，不能在執(zhí)行《企業(yè)會計制度》的同時選擇執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》；第二，集團公司內(nèi)部母子公司在集團內(nèi)小企業(yè)應(yīng)執(zhí)行《企業(yè)會計制度》；第三，按照本制度進行核算的小企業(yè)，如果需要公開發(fā)行股票或債券等，應(yīng)轉(zhuǎn)為執(zhí)行《企業(yè)會計制度》；如果因經(jīng)營規(guī)模的變化導(dǎo)致連續(xù)三年不符合小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)轉(zhuǎn)為執(zhí)行《企業(yè)會計制度》；第四，小企業(yè)會計目標(biāo)應(yīng)與大企業(yè)會計目標(biāo)有所不同。因為小企業(yè)一般不對外籌集資金、與公眾利益不直接相關(guān)，一般沒有必要對外提供其會計報表，主管稅務(wù)機關(guān)、企業(yè)內(nèi)部管理者應(yīng)是其會計信息的主要使用者。因此，小企業(yè)會計應(yīng)向主管稅務(wù)機關(guān)、企業(yè)內(nèi)部管理者及時提供真實、完整的會計信息。

　　二、《小企業(yè)會計制度》執(zhí)行情況及原因分析

　　本文采用發(fā)放調(diào)查問卷的方式開展調(diào)查。問卷以選擇題為主，附帶三個問答題，問卷的問題設(shè)計主要圍繞著小企業(yè)會計制度的實施情況、小企業(yè)的單位會計構(gòu)成情況以及報表的主要使用者等信息展開。調(diào)查問卷回收率為30％，基本反映目前制度的執(zhí)行情況。本文根據(jù)調(diào)查結(jié)果得出統(tǒng)計數(shù)據(jù)，由數(shù)據(jù)結(jié)果可知，執(zhí)行此制度的企業(yè)占比不足40％，即常熟地區(qū)小企業(yè)執(zhí)行此制度比例并不高。

　　分析制度執(zhí)行比例不高的原因，調(diào)查問卷顯示。有60％的單位認(rèn)為政府部門沒有強制要求，有30％的單位回答是會計人員素質(zhì)不高，有10％的單位則因轉(zhuǎn)換成本較高或其他原因。本文結(jié)合問卷結(jié)果總結(jié)歸納具體原因有以下幾點。

　?。ㄒ唬┲贫绒D(zhuǎn)換不具強制性《小企業(yè)會計制度》總說明的第三條規(guī)定：符合本制度規(guī)定的小企業(yè)可以按照本制度進行核算，也可以選擇執(zhí)行《企業(yè)會計制度》。很多小企業(yè)仍繼續(xù)沿用原行業(yè)會計制度或企業(yè)會計制度，且政府部門也未進行定期的檢查。稅務(wù)部門也沒有提出強制要求。財政部沒有頒布會計制度轉(zhuǎn)換的具體會計處理規(guī)定，也未頒布會計制度轉(zhuǎn)換的相關(guān)規(guī)定，所以小企業(yè)的會計很難在實踐中推廣。

　?。ǘ┤狈π袠I(yè)監(jiān)管 從小企業(yè)外部會計監(jiān)督角度來看，由于小企業(yè)基本上為民營企業(yè)，沒有直接聯(lián)系的主管部門，其會計制度的執(zhí)行、會計核算的規(guī)范，只能由財政部門會計管理機構(gòu)負(fù)責(zé)。而各地財政部門的會計管理人員要負(fù)責(zé)全國會計專業(yè)技術(shù)資格、注冊會計師、從業(yè)資格等各種考試，以及本轄區(qū)的會計人員、注冊會計師行業(yè)等的日常管理，工作任務(wù)十分繁重，沒有更多的精力進行會計監(jiān)督和業(yè)務(wù)指導(dǎo)，所以其不可能有很多時間檢查和督促小企業(yè)的制度執(zhí)行情況。加之小企業(yè)不需要由會計師事務(wù)所出具審計報告。

　?。ㄈ嬋藛T素質(zhì)不高 小企業(yè)會計人員自身水平不高，而且缺乏轉(zhuǎn)換的動力和壓力。調(diào)查結(jié)果顯示大部分的小企業(yè)會計水平都不高，鮮有本科畢業(yè)生或中級以上職稱的人員。一般小企業(yè)只有l(wèi)一2個會計人員，負(fù)責(zé)處理企業(yè)所有的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，這就違反了會計分工中的“不相容職務(wù)必須分開”的規(guī)定。在某財政局年終會計工作檢查中，15％左右的會計人員沒有會計從業(yè)資格證書，17％左右的企業(yè)聘請兼職會計或請代理記賬公司代理記賬。由此可知，小企業(yè)會計人員的素質(zhì)情況并不理想，而且會計人員年齡結(jié)構(gòu)偏大，造成會計人員知識結(jié)構(gòu)老化，不能與時俱進。

　　三、《小企業(yè)會計制度》執(zhí)行對策

　　《小企業(yè)會計制度》是從簡化小企業(yè)的會計核算出發(fā)的，一定程度上可以減輕小企業(yè)的負(fù)擔(dān)，提高小企業(yè)的會計信息質(zhì)量。但《小企業(yè)會計制度》的執(zhí)行還存在不盡如人意的地方，同時，小企業(yè)未能完全進行制度轉(zhuǎn)換。為此，本文提出如下改善對策。

　?。ㄒ唬├^續(xù)簡化會計科目《小企業(yè)會計制度》的會計科目表雖有所簡化，但仍需作進一步簡化處理。例如“存貨跌價準(zhǔn)備”、“短期投資跌價準(zhǔn)備”、“壞賬準(zhǔn)備”等可以取消。因為前兩項準(zhǔn)備稅法上不予承認(rèn)，在《所得稅暫行條例》中不能作為費用扣除。而“壞賬準(zhǔn)備”稅法中雖然允許計提，但真正要作為費用抵扣時還得經(jīng)稅務(wù)部門審批。稅務(wù)部門審批得花一定的時間和精力，而小企業(yè)的會計人員少，壞賬大部分都是等到實際發(fā)生時再處理，所以建議這三項準(zhǔn)備科目可以不用設(shè)置。同時，小企業(yè)采購材料時都直接記入“原材料”賬戶，所以“在途物資”科目也可取消。“應(yīng)付福利費”是按照工資的14％計提，但《所得稅法》中按照計稅工資比例提取的費用可以扣除，而《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》取消了“應(yīng)付福利費”科目，在“應(yīng)付職工薪酬”科目中一并計算支付職工福利費、醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、住房公積金等福利性支出。鑒于此，《小企業(yè)會計制度》也可以取消“應(yīng)付福利費”科目，以簡化核算。

　?。ǘ┙ㄗh用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制 基于小企業(yè)的主要會計處理是要滿足稅務(wù)部門的需要，筆者建議，小企業(yè)的會計處理方法可以不完全采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，而采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制。按照權(quán)責(zé)發(fā)生制，企業(yè)必須以經(jīng)濟業(yè)務(wù)中權(quán)利、義務(wù)的發(fā)生為前提進行會計處理，這與稅法確定納稅義務(wù)的精神是一致的。而在另一方面，權(quán)責(zé)發(fā)生制帶來了大量的會計估計，稅法對此持保留態(tài)度。現(xiàn)行稅法基本采用的是修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制。小企業(yè)也可參照執(zhí)行。這樣企業(yè)會計在進行處理時就可以避免兩難境地了。

　?。ㄈ┙ㄗh改革趨勢由分立法轉(zhuǎn)向一體法 我國《小企業(yè)會計制度》采取的是分立法，所謂分立法是在特殊的時點下引入一個單獨的準(zhǔn)則，把現(xiàn)有準(zhǔn)則中與小企業(yè)相關(guān)的問題都囊括其中。如前文所述，《小企業(yè)會計制度》是在現(xiàn)有的準(zhǔn)則框架中對與小企業(yè)有關(guān)的準(zhǔn)則進行簡化規(guī)定。這種做法的優(yōu)點是能較好的滿足短期需要，只需要考慮一個特殊時點存在的準(zhǔn)則。但從長遠(yuǎn)來看，一體法更為可取。所謂一體法，即在一個會計準(zhǔn)則框架下考慮和處理小企業(yè)問題并在準(zhǔn)則中提供報告或豁免條款。

　　首先，我國目前的會計規(guī)范框架結(jié)構(gòu)與國外不同，同時存在會計準(zhǔn)則和會計制度。會計制度對某個會計科目核算的具體內(nèi)容和核算方法進行了具體解釋，具有更強的操作性，但靈活性不夠。會計準(zhǔn)則在實施過程中則需要很多的職業(yè)判斷。依據(jù)我國國情，會計準(zhǔn)則和會計制度同時存在的局面還將繼續(xù)一段時間，但發(fā)展的長期趨勢將是取消會計制度，所以《小企業(yè)會計制度》其實可以取消，而考慮在會計準(zhǔn)則中給予小企業(yè)以一定的豁免。其次，調(diào)查研究的結(jié)果表明，《小企業(yè)會計制度》的影響力不夠，而且中小企業(yè)會計人員缺少相關(guān)的培訓(xùn)，這都會影響制度的實施效果，一體法也有助于上述問題的解決。2006年新頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中也體現(xiàn)了一體法的思想。如在《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》“第十章財務(wù)會計報告”中第44條中規(guī)定“小企業(yè)編制的會計報表可以不包括現(xiàn)金流量表”，這里就體現(xiàn)了一種豁免。在對《企業(yè)會計準(zhǔn)則》培訓(xùn)的時候，小企業(yè)的會計人員不但可以了解本企業(yè)需要遵守的部分會計處理原則，而且還可以通過學(xué)習(xí)對比，發(fā)現(xiàn)與大企業(yè)相關(guān)處理上的區(qū)別，也有利于小企業(yè)會計人員職業(yè)水平的提高。