24周年

財(cái)稅實(shí)務(wù) 高薪就業(yè) 學(xué)歷教育
APP下載
APP下載新用戶掃碼下載
立享專屬優(yōu)惠

安卓版本:8.7.50 蘋果版本:8.7.50

開(kāi)發(fā)者:北京正保會(huì)計(jì)科技有限公司

應(yīng)用涉及權(quán)限:查看權(quán)限>

APP隱私政策:查看政策>

HD版本上線:點(diǎn)擊下載>

企業(yè)合并國(guó)際比較淺析

來(lái)源: 田雪峰 趙根柱 編輯: 2009/09/17 11:46:58  字體:

  【摘 要】本文在我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出臺(tái)并與國(guó)際趨同的大背景下,針對(duì)企業(yè)合并有關(guān)內(nèi)容進(jìn)行探討,在追蹤企業(yè)合并報(bào)表的起源的前提下,論述3種主要的合并理論,最后對(duì)我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則進(jìn)行比較。

  【關(guān)鍵詞】企業(yè)合并;母公司觀;實(shí)體觀;所有權(quán)觀;比較

  “隨著全球各國(guó)資本化市場(chǎng)的整合,便更能正面地證明一套單一的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的推論是必然的。單一的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則能提高財(cái)務(wù)信息的可比性,并且能更有效率地把資金分配到不同的業(yè)務(wù)中。國(guó)際準(zhǔn)則的發(fā)展及其廣泛應(yīng)用,可以減少公司在不同會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間進(jìn)行協(xié)調(diào)的成本,并能提高審計(jì)質(zhì)量的一致性。”

——國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)主席 David Tweedie爵士

  一、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的國(guó)際發(fā)展起源和發(fā)展

 ?。ㄒ唬┟绹?guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)展起源

  根據(jù)諾貝斯在《國(guó)際比較會(huì)計(jì)》(1993年版)中的論述,合并會(huì)計(jì)報(bào)表實(shí)務(wù)早在19世紀(jì)末期,就出現(xiàn)在美國(guó)的一些公司公布的類似報(bào)表中,但是當(dāng)時(shí)并不完善,直到1901年,在新澤西注冊(cè)的美國(guó)鋼鐵公司才編制出比較完善的合并會(huì)計(jì)報(bào)表。合并報(bào)表在美國(guó)起步較早的原因主要有以下4點(diǎn):首先,是美國(guó)當(dāng)時(shí)出現(xiàn)了很多控股公司;其次,是美國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展和會(huì)計(jì)方法的發(fā)展不受法律約束;第三,美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不要求編制母公司會(huì)計(jì)報(bào)表,只要求控股公司編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表;第四,美國(guó)資本市場(chǎng)發(fā)育完善。

 ?。ǘ┯?guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)展起源

  合并報(bào)表實(shí)務(wù)在英國(guó)和歐洲大陸國(guó)家發(fā)展比較緩慢。根據(jù)諾貝斯提供的資料,英國(guó)合并報(bào)表會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)最早出現(xiàn)于1910年。英國(guó)合并報(bào)表的第一本專著是1923年由吉爾伯特·格塞(Gilbert Garnsey)撰寫(xiě)的《控股公司及報(bào)表編制》。直到1939年,倫敦證券交易所開(kāi)始將合并報(bào)表作為發(fā)行新股的條件,但實(shí)際執(zhí)行得并不普遍。第二次世界大戰(zhàn)期間,合并報(bào)表的發(fā)展中斷了。直到1947年英國(guó)的公司法中才對(duì)合并報(bào)表提出要求,成為法定會(huì)計(jì)報(bào)表。

  英國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表實(shí)務(wù)發(fā)展緩慢的原因主要有以下3點(diǎn):首先,英國(guó)企業(yè)兼并浪潮來(lái)得較晚,控股公司的企業(yè)組織形式出現(xiàn)較晚,加上合并報(bào)表會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)剛有萌芽就被第二次世界大戰(zhàn)所中斷;其次,英國(guó)社會(huì)比較守舊;第三,英國(guó)公司法以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求母公司編報(bào)自身的資產(chǎn)負(fù)債表,同時(shí)要求再編制合并資產(chǎn)負(fù)債表,即控股公司需要編報(bào)兩套報(bào)表,因此控股公司對(duì)編制合并資產(chǎn)負(fù)債表產(chǎn)生了抵觸情緒。

 ?。ㄈ┢渌麣W洲大陸國(guó)家合并會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)展起源

  1. 荷蘭

  最早的關(guān)于合并報(bào)表的記錄是在1926年由海牙的米勒公司開(kāi)始編制的。1970年9月,企業(yè)年度報(bào)表法第3節(jié)中規(guī)定:如一企業(yè)直接或間接擁有另一企業(yè)50%以上的權(quán)益性資本,應(yīng)盡可能合理地提供合并會(huì)計(jì)報(bào)表信息。

  2. 德國(guó)

  最早的合并報(bào)表記錄見(jiàn)于20世紀(jì)30年代。直到1956年德國(guó)公共公司法出臺(tái),才正式規(guī)定有控股權(quán)的公共公司和股份有限合伙公司必須編制合并國(guó)內(nèi)企業(yè)的集團(tuán)報(bào)表。1969年宣傳法擴(kuò)大了合并報(bào)表的編制范圍,規(guī)定凡符合大公司標(biāo)準(zhǔn)的私營(yíng)公司、合伙公司與獨(dú)資公司,根據(jù)法律規(guī)定也要編報(bào)合并會(huì)計(jì)報(bào)表。雖然德國(guó)法律還未正式要求編報(bào)國(guó)外子公司合并報(bào)表,但像德國(guó)奔馳汽車公司已經(jīng)開(kāi)始這方面的嘗試。

  3. 法國(guó)

  20世紀(jì)20年代開(kāi)始了企業(yè)合并。在20世紀(jì)20年代末主要是無(wú)法維持生產(chǎn)的小企業(yè)合并,這種合并往往成為企業(yè)擺脫困境的出路。其中有一些企業(yè)可以按較大的企業(yè)形式重新組合。但合并報(bào)表實(shí)務(wù)在法國(guó)發(fā)展卻比較緩慢。1967年法律規(guī)定可以附加合并報(bào)表,但并未強(qiáng)制要求編報(bào)。1971年7月,法律規(guī)定公開(kāi)發(fā)行債券和上市股票的公司以及公營(yíng)公司都應(yīng)編制合并報(bào)表。直到1986年,法律才對(duì)合并報(bào)表做出明確要求。

  4. 歐盟國(guó)家

  直到20世紀(jì)90年代歐盟第7 號(hào)指令實(shí)施,才使合并會(huì)計(jì)報(bào)表的實(shí)務(wù)有新發(fā)展。歐盟自1971年開(kāi)始起草合并報(bào)表的草案,直到1976年4月29日才正式提出關(guān)于合并報(bào)表的第7號(hào)指令草案。但歐盟收到各方面的不同意見(jiàn),又經(jīng)過(guò)數(shù)次修訂,直到1983年6 月13日才得到歐盟總理會(huì)議一致通過(guò)。由于法令涉及的問(wèn)題比較復(fù)雜,允許各成員國(guó)推遲到1988年1月1日完成修訂各國(guó)立法的工作,要求各國(guó)在1990年 1月1日正式執(zhí)行新法規(guī)。但目前大多數(shù)國(guó)家都沒(méi)有遵守這一時(shí)間規(guī)定。

  (四)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的貢獻(xiàn)

  國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在協(xié)調(diào)合并報(bào)表實(shí)務(wù)方面的努力是通過(guò)頒布國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)進(jìn)行的。與合并會(huì)計(jì)報(bào)表問(wèn)題有關(guān)的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有第22、27、28和31號(hào)。第22號(hào)準(zhǔn)則《企業(yè)聯(lián)合》于1988年頒布,1993年修訂,該準(zhǔn)則旨在描述企業(yè)聯(lián)合中的會(huì)計(jì)處理方法。第27號(hào)準(zhǔn)則《合并會(huì)計(jì)報(bào)表和在子公司中投資的會(huì)計(jì)》規(guī)定了集團(tuán)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制和列報(bào)規(guī)則。第28號(hào)準(zhǔn)則《在聯(lián)營(yíng)企業(yè)中的投資會(huì)計(jì)》說(shuō)明了成本法和權(quán)益法兩種方法的運(yùn)用和記錄聯(lián)合企業(yè)投資的選擇。第31號(hào)準(zhǔn)則《合營(yíng)權(quán)益的財(cái)務(wù)報(bào)表》將合營(yíng)項(xiàng)目的概念、種類和財(cái)務(wù)報(bào)表的要求進(jìn)行了說(shuō)明。這4個(gè)準(zhǔn)則基本概括了與合并會(huì)計(jì)報(bào)表問(wèn)題有關(guān)的各種會(huì)計(jì)問(wèn)題,通過(guò)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響,其原則和要求滲透到越來(lái)越多的國(guó)家,在合并報(bào)表的國(guó)際協(xié)調(diào)中發(fā)揮著越來(lái)越大的作用。

 ?。ㄎ澹﹪?guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)的貢獻(xiàn)

  目前與合并會(huì)計(jì)報(bào)表問(wèn)題有關(guān)的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第3號(hào)《企業(yè)合并》。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第27、28、31號(hào),即第27號(hào)準(zhǔn)則《合并財(cái)務(wù)報(bào)表和單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表》;第28號(hào)準(zhǔn)則《聯(lián)營(yíng)中的投資》;第31號(hào)準(zhǔn)則《合營(yíng)中的權(quán)益》。

 ?。┪覈?guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的發(fā)展

  我國(guó)1992年11月發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定:“企業(yè)對(duì)外投資如占被投資企業(yè)資本總額半數(shù)以上,或者實(shí)質(zhì)上擁有被投資企業(yè)控制權(quán)的,應(yīng)當(dāng)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。特殊行業(yè)不宜合并的,可以不予合并,但應(yīng)當(dāng)將其會(huì)計(jì)報(bào)表一并報(bào)送。”1995年2月財(cái)政部制定并頒布《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》,結(jié)束了我國(guó)長(zhǎng)期以來(lái)企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表規(guī)則的空白,促進(jìn)了我國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表理論與實(shí)務(wù)的發(fā)展。1998年1月頒布的《股份有限公司會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表》規(guī)定:“公司對(duì)其他單位投資如占該單位資本總額50%以上(不含50%),或雖然占該單位資本總額不足50%但具有實(shí)質(zhì)控制權(quán)的,應(yīng)當(dāng)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍、合并原則、編制程序和編制方法,按《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》執(zhí)行。” 2006年8月,財(cái)政部發(fā)布了新準(zhǔn)則即《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20 號(hào)——企業(yè)合并》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33 號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》,于2007年1月1日起執(zhí)行。

  二、常見(jiàn)的3種合并理念比較

 ?。ㄒ唬┠腹居^

  母公司觀沒(méi)有獨(dú)立的理論基礎(chǔ),它強(qiáng)調(diào)母公司的法定控制和母公司的權(quán)益;其編表目的在于滿足母公司股東和債權(quán)人的決策需要。

 ?。ǘ?shí)體觀

  實(shí)體觀中,會(huì)計(jì)主體與終極所有者是相互分離獨(dú)立存在的個(gè)體,會(huì)計(jì)主體的凈收益不自動(dòng)歸所有者;強(qiáng)調(diào)法人財(cái)產(chǎn)權(quán)而非終極所有權(quán),會(huì)計(jì)主體宣派現(xiàn)金股利時(shí),凈收益才成為所有者的財(cái)富來(lái)源。實(shí)體觀強(qiáng)調(diào)各成員企業(yè)構(gòu)成的企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)濟(jì)一體性;將企業(yè)集團(tuán)所有股東視為統(tǒng)一實(shí)體的共同所有者,認(rèn)為應(yīng)一視同仁地對(duì)待擁有控股權(quán)的股東和少數(shù)股東;其編表目的在于滿足合并主體所有股東的信息需求,而非僅為母公司提供信息。

 ?。ㄈ┧袡?quán)觀

  所有權(quán)觀中,會(huì)計(jì)主體與其終極所有者是一個(gè)完整不可分割的整體,會(huì)計(jì)主體是其終極所有者財(cái)富的存在形式和載體,是所有者的化身。終極所有者得到的現(xiàn)金股利只改變了財(cái)富的存儲(chǔ)空間,只是財(cái)富移位而已。母子公司是擁有與被擁有關(guān)系;既不強(qiáng)調(diào)集團(tuán)中存在的法定控制關(guān)系,也不強(qiáng)調(diào)成員企業(yè)構(gòu)成的經(jīng)濟(jì)個(gè)體,而強(qiáng)調(diào)通過(guò)擁有的所有權(quán)份額實(shí)施重大影響;其編表目的在于向母公司的股東報(bào)告其所擁有的資源;解決了同時(shí)隸屬于兩個(gè)或兩個(gè)以上集團(tuán)的企業(yè)的合并報(bào)表問(wèn)題。

  三、我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則比較

 ?。ㄒ唬├碚摶A(chǔ)的比較

  IFRS 3的主要基礎(chǔ)是母公司理論,但結(jié)合采用了經(jīng)濟(jì)實(shí)體理論和母公司延伸理論。而中國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20 號(hào)——企業(yè)合并》從側(cè)重母公司理論轉(zhuǎn)為側(cè)重實(shí)體理論。

 ?。ǘ┢髽I(yè)合并的概念比較

  IFRS 3將單獨(dú)的主體或業(yè)務(wù)集合稱為一個(gè)報(bào)告主體(相對(duì)于IAS 22,取消對(duì)企業(yè)合并可能采取的形式的說(shuō)明,將經(jīng)濟(jì)主體替換為報(bào)告主體)。而中國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20 號(hào)——企業(yè)合并》中,企業(yè)合并是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。

 ?。ㄈ┖喜⒎秶谋容^

  IFRS 3中合并排除的范圍包括:(1)由單獨(dú)的主體或業(yè)務(wù)集合而形成合營(yíng)的企業(yè)合并;(2)涉及同一控制下主體或業(yè)務(wù)的企業(yè)合并;(3)涉及兩個(gè)或兩個(gè)以上共同主體的企業(yè)合并;(4)單獨(dú)的主體或業(yè)務(wù)僅通過(guò)合同而不是獲得所有者權(quán)益份額集合而形成一個(gè)報(bào)告主體的企業(yè)合并。而中國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20 號(hào)——企業(yè)合并》規(guī)定企業(yè)合并范圍不涉及下列企業(yè)合并:(1)兩方或者兩方以上形成合營(yíng)企業(yè)的企業(yè)合并;(2)僅通過(guò)合同而不是所有權(quán)份額將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的企業(yè)合并。

 ?。ㄋ模┢髽I(yè)合并的成本的比較

  IFRS 3規(guī)定:企業(yè)合并的成本是指購(gòu)買方為換取對(duì)被購(gòu)方的控制權(quán)而放棄的資產(chǎn)、發(fā)生和承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的成本。而中國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20 號(hào)——企業(yè)合并》規(guī)定購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)區(qū)別下列情況確定合并成本:(1)一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并,合并成本為購(gòu)買方在購(gòu)買日為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值。(2)通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并,合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。(3)購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本。(4)在合并合同或協(xié)議中對(duì)可能影響合并成本的未來(lái)事項(xiàng)作出約定的,購(gòu)買日如果估計(jì)未來(lái)事項(xiàng)很可能發(fā)生并且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量的,購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)將其計(jì)入合并成本。

 ?。ㄎ澹┖喜⒄叩谋容^

  IFRS 3規(guī)定母公司均應(yīng)編制合并報(bào)表(除了本身是全資子公司,或非全資子公司但其他所有者已知曉并不反對(duì),并且符合其他有關(guān)條件的)。子公司指被另一企業(yè)(即母公司)所控制的企業(yè)。而中國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20 號(hào)——企業(yè)合并》規(guī)定母公司應(yīng)當(dāng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定。子公司是指被母公司控制的企業(yè)。

 ?。┥贁?shù)股東權(quán)益/損益的列報(bào)

  IFRS 3規(guī)定少數(shù)股東權(quán)益在資產(chǎn)負(fù)債表權(quán)益類中單獨(dú)列報(bào)。在收益表中不作為收益和費(fèi)用列報(bào)。在收益表上會(huì)就當(dāng)期凈損益分為歸屬于母公司股東的及歸屬于少數(shù)股東的分別列報(bào)。而中國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20 號(hào)——企業(yè)合并》規(guī)定在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項(xiàng)目下以“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目列示。子公司當(dāng)期凈損益中屬于少數(shù)股東權(quán)益的份額,應(yīng)當(dāng)在合并利潤(rùn)表中凈利潤(rùn)項(xiàng)目下以“少數(shù)股東損益”項(xiàng)目列示。

 ?。ㄆ撸┮话闾幚矸椒ǖ谋容^

  IFRS 3只允許采用購(gòu)買法,但同受控制(under common control)的企業(yè)合并仍在IFRS 3范圍之外。而中國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20 號(hào)——企業(yè)合并》規(guī)定企業(yè)合并在法律形式上有吸收合并、新設(shè)合并和控股合并。按照合并雙方是否處于同一控制下,分為處于同一控制下的企業(yè)合并(目前在中國(guó)的企業(yè)合并中為大多數(shù))和非同一控制下的企業(yè)合并??毓珊喜⒉蝗∠ㄈ速Y格,實(shí)質(zhì)是股權(quán)投資,在投資準(zhǔn)則中規(guī)范;吸收合并和新設(shè)合并是本準(zhǔn)則所規(guī)范的內(nèi)容。目前中國(guó)的企業(yè)合并大部分是同一控制下的企業(yè)合并,例如中央、地方國(guó)資委所控制的企業(yè)之間的合并,或者同一企業(yè)集團(tuán)內(nèi)兩個(gè)或多個(gè)子公司的合并,這不一定是合并方和被合并方雙方完全出于自愿的交易行為,合并對(duì)價(jià)也不是雙方討價(jià)還價(jià)的結(jié)果,不代表公允價(jià)值,因此以賬面價(jià)值作為會(huì)計(jì)處理的基礎(chǔ),以避免利潤(rùn)操縱。非同一控制下的企業(yè)合并(包括吸收合并和新設(shè)合并)可以有雙方的討價(jià)還價(jià),是雙方自愿交易的結(jié)果,因此有雙方認(rèn)可的公允價(jià)值,并可確認(rèn)購(gòu)買商譽(yù)。商譽(yù)的減值問(wèn)題在資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中單獨(dú)予以規(guī)定,只減值不攤銷。該準(zhǔn)則對(duì)非同一控制下企業(yè)合并的處理方法與IFRS 3一致;同一控制下的企業(yè)合并,目前IFRS中尚無(wú)規(guī)定,因此該項(xiàng)規(guī)定不作為中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與IFRS之間的差異看待。

 ?。ò耍┍皇召?gòu)企業(yè)有無(wú)形資產(chǎn)并產(chǎn)生負(fù)商譽(yù)的情況比較

  IFRS 3中無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)的限制性要求已經(jīng)取消。只有當(dāng)被購(gòu)方的無(wú)形資產(chǎn)符合IAS 38對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的定義且其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量時(shí),購(gòu)買方才能在購(gòu)買日將其單獨(dú)確認(rèn)。而中國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20 號(hào)——企業(yè)合并》規(guī)定購(gòu)買方對(duì)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額,應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。初始確認(rèn)后的商譽(yù),應(yīng)當(dāng)以其成本扣除累計(jì)減值準(zhǔn)備后的金額計(jì)量。商譽(yù)的減值應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8 號(hào)——資產(chǎn)減值》處理。購(gòu)買方對(duì)合并成本小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額,應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理:(1)對(duì)取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值以及合并成本的計(jì)量進(jìn)行復(fù)核;(2)經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的,其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

 ?。ň牛┳庸举Y不抵債的情況比較

  IFRS 3規(guī)定當(dāng)子公司資不抵債時(shí)會(huì)繼續(xù)合并子公司的虧損。而中國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20 號(hào)——企業(yè)合并》規(guī)定所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司,只要是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的,也應(yīng)納入合并范圍。

  (十)被購(gòu)方的或有負(fù)債比較

  IFRS 3中規(guī)定只有當(dāng)被購(gòu)方或有負(fù)債的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量時(shí),購(gòu)買方才作為分配企業(yè)合并成本的一部分,單獨(dú)確認(rèn)被購(gòu)方的或有負(fù)債。而中國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20 號(hào)——企業(yè)合并》規(guī)定合并中取得的被購(gòu)買方或有負(fù)債,其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的,應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為負(fù)債并按照公允價(jià)值計(jì)量?;蛴胸?fù)債在初始確認(rèn)后,應(yīng)當(dāng)按照下列兩者孰高進(jìn)行后續(xù)計(jì)量:(1)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13 號(hào)——或有事項(xiàng)》應(yīng)予確認(rèn)的金額;(2)初始確認(rèn)金額減去按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14 號(hào)——收入》的原則確認(rèn)的累計(jì)攤銷額后的余額。

 ?。ㄊ唬┍毁?gòu)方的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債比較

  IFRS 3規(guī)定對(duì)于被購(gòu)方的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債,按在購(gòu)買日的公允價(jià)值對(duì)企業(yè)合并成本幾項(xiàng)分配。但持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)(或處置組)除外(公允價(jià)值-出售費(fèi)用)。而中國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20 號(hào)——企業(yè)合并》規(guī)定,同一控制下的企業(yè)合并,合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債,應(yīng)當(dāng)按照合并日在被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值(或發(fā)行股份面值總額)的差額,應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積;資本公積不足沖減的,調(diào)整留存收益。非同一控制下的企業(yè)合并,購(gòu)買方在購(gòu)買日對(duì)作為企業(yè)合并對(duì)價(jià)付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量,公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額,計(jì)入當(dāng)期損益。

  主要參考文獻(xiàn):

 ?。?] 財(cái)政部. 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20 號(hào)——企業(yè)合并[S]. 2006.

  [2] 國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì). 國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第3號(hào)——企業(yè)合并[S]. 2004.

責(zé)任編輯:小奇
回到頂部
折疊
網(wǎng)站地圖

Copyright © 2000 - m.galtzs.cn All Rights Reserved. 北京正保會(huì)計(jì)科技有限公司 版權(quán)所有

京B2-20200959 京ICP備20012371號(hào)-7 出版物經(jīng)營(yíng)許可證 京公網(wǎng)安備 11010802044457號(hào)