【摘 要】公允價值作為會計計量屬性頗具爭議。公允價值是否具備會計計量屬性的基本特征？合理的定位是什么？本文從其背景及有關(guān)爭議的焦點入手，并加以辨析，提出了自己的觀點與大家討論。

　　【關(guān)鍵詞】公允價值； 會計計量屬性； 質(zhì)量標準

　　一、問題的提出

　　2006年2月15日，財政部正式對外發(fā)布了 中國 的《企業(yè)會計準則》體系。與之前的會計制度比較，《企業(yè)會計準則》的框架、理念、內(nèi)容變化之大、影響之深，在中國會計改革的 歷史 上是前所未有的。而新準則最大的亮點，應屬公允價值概念的提出和在準則中的應用。由于公允價值概念首次在中國的會計計量舞臺上登場，會計理論界和實務(wù)界都給予高度關(guān)注，尤其對會計實務(wù)操作的影響，更引發(fā)了激烈的爭論。

　　何謂公允價值？公允價值究竟是會計學概念，還是經(jīng)濟學概念？是否應該成為獨立的第五種計量屬性？與其他四種計量屬性是什么關(guān)系？在會計準則概念體系中應如何定位？

　　本文試圖從這些方面入手，對公允價值進行相關(guān)研究。

　　二、公允價值計量屬性提出的背景

　　一般認為公允價值是美國會計界和金融界源于對金融工具確認、計量和披露問題的需要而產(chǎn)生的一個會計計量概念。因為，對于金融工具尤其是衍生金融工具，歷史成本的財務(wù)報告不能向金融監(jiān)管部門和投資者發(fā)出其變化的預警信號，影響投資者對這些金融產(chǎn)品的判斷。因此，1990年9月，美國證券交易管理委員會（SEC）主席理查德.C.布雷登首次提出了應當以公允價值作為金融工具的計量屬性。

　　對此，美國財務(wù)會計準則委員會（FASB）積極反映，SFAS133號第218段寫到：“衍生金融工具代表著符合資產(chǎn)和負債定義的權(quán)利和義務(wù)，應當在財務(wù)報表中進行報告，衍生工具之所以是資產(chǎn)和負債是因為他們代表了權(quán)利和義務(wù)。”由于衍生金融工具不同于傳統(tǒng)金融工具，在設(shè)立時僅僅代表一種約定的交換，其中幾乎或根本沒有有形對價，它的歷史成本通常是零。SFAS107號第37段又寫道：“使用市價一詞不能足夠反映本準則覆蓋的金融工具范圍”，“市價一詞適用于市場上的項目，而不論該市場是否為活躍或不活躍、一級或二級市場。然而，委員會決定使用公允價值一詞，以避免進一步的混淆”。

　　FASB選擇“公允價值”作為衍生金融工具的計量屬性，原因在于：歷史成本計量屬性無法反映衍生金融工具的實際價值，而市價也不能全面計量衍生金融工具的價值。因為，若存在活躍市場，并可上市交易的衍生金融工具，其市價是最恰當?shù)挠嬃繉傩�。但由于衍生金融工具的多樣性，有的有活躍市場的市價，有的沒有活躍市場的市價。因此，“公允價值”作為市價的估計價格，成為衍生金融工具唯一可用的計量屬性。

　　三、有關(guān)公允價值的研究綜述

　�。ㄒ唬�權(quán)威機構(gòu)對公允價值定義的表述

　　公允價值作為一種新的計量屬性被提出后，對其解釋和表述即成為備受關(guān)注的焦點。其中影響最大的當首推國際會計準則委員會（IASC）1995年在國際會計準則第32號《金融工具：披露和列報》（IAS32）中的解釋：公允價值“指在公平交易中，熟悉情況的當事人自愿據(jù)以進行資產(chǎn)交換或負債清償?shù)慕痤~”。英國會計準則委員會（ASB）1994年在財務(wù)報告準則第7號《購買會計中的公允價值》（FRS7），加拿大特許會計師協(xié)會（CIAC）1996年在CIAC《手冊》的Section 3860中，都有與IASC類似的表述。

　　值得一提的是，IASC／IASB的金融工具聯(lián)合工作組（JWG），于2000年底完成的《準則草案和結(jié)論基礎(chǔ)——金融工具及類似項目會計處理》的綜合準則征求意見稿中，對公允價值的定義有了進一步的表述：“公允價值是企業(yè)在計量日由正常營業(yè)報酬驅(qū)使的正常交易（arm's length transaction）中銷售資產(chǎn)將收到的或解除負債將付出的估計價格。”

　　美國最早有關(guān)公允價值含義的描述出現(xiàn)在AICPA的一份報告中。1970年，在APB公布的會計原則委員會報告書第4輯（APB Statement No.4）中，公允價值被認為是“當在包含貨幣價格的交易中收到資產(chǎn)時所包含的貨幣金額，（以及）在不包含貨幣或貨幣要求權(quán)的轉(zhuǎn)讓中的交換價格的近似值”。

　　1996年美國財務(wù)會計準則委員會（FASB）在財務(wù)會計準則公告第125號《金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓和服務(wù)以及負債清償?shù)臅�計處理》（FAS125）中指出，“一項資產(chǎn)（或負債）的公允價值，是自愿的雙方在當前交易（而不是被迫或清算銷售）中據(jù)以購買（或承擔）或銷售（或清償）資產(chǎn)（或負債）的金額。”

　　2004年6月，F(xiàn)ASB的公允價值計量征求意見稿（ED：Fair Value Measurement）將公允價值定義為“當前交易中，在熟悉情況、不關(guān)聯(lián)、自愿的各方之間進行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)膬r格。”

　　2006年9月15日，F(xiàn)ASB專門就公允價值計量發(fā)布了一項新準則——財務(wù)會計準則公告第157號《公允價值計量》（FAS No.157）。新準則中，公允價值被明確定義為：公允價值是在計量日市場參與者之間的有序交易中銷售資產(chǎn)將收到的或轉(zhuǎn)移負債將付出的價格。

　　我國2006年新發(fā)布的企業(yè)會計準則，也與國際會計準則作了最大程度的趨同�；�本準則第四十二條第五段指出：公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。

　　綜上所述，公允價值因衍生金融工具計量需要而產(chǎn)生的一種價值估計方法，逐步演變?yōu)橐环N新的計量屬性。而作為會計計量屬性，公允價值則被認為是建立在市價基礎(chǔ)上的，以交易雙方為半徑的空間范圍內(nèi)進行的，關(guān)于資產(chǎn)或負債的交換（清償）價格，包括未來可能發(fā)生的資產(chǎn)或負債的交換（清償）的估計價格。

　�。ǘ�）關(guān)于公允價值性質(zhì)的爭議

　　毋庸置疑，公允價值概念的出現(xiàn)是對會計計量理念的突破與 發(fā)展 ，而“公允價值”的涵義則引起了會計界的激烈爭論。中國會計界對公允價值的研究起步較晚，1997年黃世忠教授的“公允價值會計——面向21世紀的計量模式”一文，拉開了公允價值研究的序幕，隨后關(guān)于公允價值的討論成為會計理論界的熱門話題。截至2007年底，有關(guān)公允價值研究的 論文 數(shù)字統(tǒng)計如表1①：

　　盡管對公允價值眾說紛紜，但歸納起來，主要還是圍繞能否作為計量屬性形成對立的兩種觀點。

　　一是公允價值是一種新的計量屬性。公允價值會計是會計計量的一場大革命（黃世忠 1997）。公允價值計量屬性反映的是現(xiàn)值，但不是所有計量現(xiàn)值的屬性都能作為公允價值（盧永華 2000）。公允價值是與市場價格、歷史成本及現(xiàn)行成本有所區(qū)別的一種新的計量屬性（葛家澍 2001）。公允價值是一種在“現(xiàn)行市價”和“現(xiàn)值”基礎(chǔ)上發(fā)展起來的具有“復合”性質(zhì)的計量屬性（王建成 2007）。

　　二是公允價值不是一種計量屬性。公允價值是一種計量屬性的衡量標準，在一個完善的、競爭的市場中，市價是最好的公允價值的計量屬性（石本仁 2001）。公允價值決不是一個獨立的新的計量屬性。為了凸顯當前令人關(guān)注的多種交易中實際交易價格是否公允的需要，在規(guī)范會計實務(wù)的準則中，卻不得不揚棄表述計量屬性所慣用的時態(tài)觀，廣泛使用了“公允價值”這個概念，來與“歷史成本”概念相并提，這在概念依據(jù)上是混淆不清的，也許這正是導致不同見解的根源（常勛 2004）。因而，有人認為，公允價值應該成為每種計量屬性追求的最高目標（朱繼軍 2004）。公允價值的實質(zhì)是客觀價值（任世馳 2005）。歷史成本是過去交易時點的“公允價值”；現(xiàn)行市價是現(xiàn)行交易時點的“公允價值”；可變現(xiàn)凈值和未來現(xiàn)金流量的折現(xiàn)值是近似的現(xiàn)時“公允價值”。公允價值不是一種新的計量屬性（鄭安平 2006）。

　　四、公允價值定義辨析

　　上述分歧主要集中在公允價值是否構(gòu)成獨立的計量屬性，筆者認為，對公允價值計量屬性質(zhì)疑的主要原因，是對“公允”和“價值”的含義有著不同的解讀。雖然權(quán)威機構(gòu)幾乎都將公允價值定位為 會計 計量屬性，但從會計計量的特征和概念的 科學 嚴謹性考慮，公允價值作為會計計量屬性是很值得商榷的。

　　公允價值爭議的核心涉及的是對公允價值社會屬性與會計屬性的認識。這不僅是理論問題，還關(guān)系到理論上如何定位與把握，也涉及實務(wù)操作，影響著會計計量的結(jié)果。因此，對公允價值的研究要取得共識，首先要理清其概念，概念辨析是理論研究的起點。

　　（一）解析公允價值

　　“公允”一詞最早出現(xiàn)在美國法院的判例中，是對法庭判案結(jié)果的評價用語。“價值”則是 經(jīng)濟 學用于表達商品效用或勞動量的概念。因此，就字面而言，“公允價值”是由法學與經(jīng)濟學組合的概念，應解讀為“公正的價值”，“公正”修正“價值”。

　　但從會計計量角度觀察，公允價值應做如何解讀呢？

　　1.關(guān)于“公允”

　�。�1）“公允”前提下的市場主體是特定雙方還是市場參與者。公允價值的定義中，國際會計準則委員會將交易主體界定為“熟悉情況的當事人”，美國財務(wù)會計準則委員會的交易主體從“自愿的雙方”到“不關(guān)聯(lián)、自愿的各方”，最終確定為“市場參與者”�？梢钥闯鰜�，國際會計準則委員會的定義和美國財務(wù)會計準則委員會早期的定義一樣，僅僅針對具有明確購買和銷售意愿的交易雙方，因此僅僅要求交易雙方必須對特定交易的性質(zhì)、特征、潛在的用途以及資產(chǎn)負債表日的市場狀況相當熟悉。

　　在國際會計準則的概念中，作為熟悉情況的當事人，買方不過分著急也不會按過高的價格購買，賣方不急于出手也不會被迫出售，他們會理性考慮市場狀況，雙方均按各自認為最有利的價格進行買賣。通過反復的協(xié)商和估計，最后能夠取得一致，這就是公允價值。在這個意義上，交易主體的范圍十分狹窄，交易結(jié)果僅僅是雙方你情我愿的結(jié)果，沒有考慮市場的整體期望。

　　而美國財務(wù)會計準則委員會的最新研究，將市場主體界定為市場的參與者，更能體現(xiàn)交易的公允性，也更能逼近公允價值意欲達到的計量的質(zhì)量標準。市場參與者包括了在主市場或最有利市場進行資產(chǎn)和負債交易的所有買者和賣者。這里的主市場是指該資產(chǎn)或負債交易量最大且交易水平最高的市場；最有利市場是指考慮了各市場交易成本的情況下，報告主體出售資產(chǎn)所能收到的最大價格或轉(zhuǎn)移負債所將支付最小金額的那個市場。公允價值計量首先參照出售資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移負債的主市場，如果缺乏主市場，才考慮資產(chǎn)或負債的最有利市場。主市場或最有利市場上的市場參與者必須由資產(chǎn)或負債的所有持有者組成，他們具備獨立性和充分的知識，熟悉情況，互不關(guān)聯(lián)，能夠獲得正常的、習慣性的交易信息，有意愿并且有能力進行交易。他們自愿進行交易，并且對資產(chǎn)和負債及交易有著理性的理解，交易結(jié)果能夠反映市場整體的期望。

　　以市場而不是以特定主體為計量基礎(chǔ)，將交易主體擴展到市場參與者的范圍，使得交易價格經(jīng)過了充分的市場均衡，計量的結(jié)果更能反映市場整體而不是單一主體對資產(chǎn)和負債的期望。公允價值的定義引入市場參與者，交易主體不僅僅局限于特定交易雙方，交易價格是基于市場交易者在定價資產(chǎn)或負債時所用的假定，而與計量日特定主體賣出資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移負債的目的或能力無關(guān)。FASB在2006年專門發(fā)布的公允價值計量準則，更加強調(diào)了公允價值作為計量所力求達到的一種理想狀態(tài)、一種衡量計量結(jié)果公允與否的質(zhì)量標準，其基本要件之一是達到大多數(shù)市場參與者的認可，而不僅僅是交易行為中實際參與了的雙方。市場參與者觀確立了公允價值計量過程中選擇估價參數(shù)和技術(shù)的立場、角度，更好地體現(xiàn)了公允價值是一種基于市場信息的評價，是市場而不是單一主體對資產(chǎn)和負債價值認定的本質(zhì)，能夠保證計量參數(shù)的相對穩(wěn)定從而更具可比性。

　　（2）“公允”前提下的交易類型是公平交易還是有序交易。在交易類型的界定上，美國財務(wù)會計準則委員會在用詞上歷經(jīng)“當前交易”、“現(xiàn)行交易”，最后著眼于“有序交易”；國際會計準則委員會則是采用“公平交易”，后來在 金融 工具的征求意見稿中提出了“由正常營業(yè)報酬驅(qū)使的正常交易”。

　　所謂公平交易是指不存在特別或特殊關(guān)系的當事人之間進行的交易，市場主體是熟悉情況、不關(guān)聯(lián)、自愿的買賣雙方，能夠獨立進行交易的行為。只要交易符合上述特征，那么在這個交易中產(chǎn)生的交易價格即為公允價值。因此從這個意義上講， 歷史 成本可以是交易日的公允價值。在進行初始計量時，只要沒有相反的證據(jù)證明這不是一項公平交易，則歷史成本/歷史收入就是那個時點的公允價值。而如果計量日和報告日重疊，或者在交易發(fā)生當時進行初始計量時，無論采用歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價，還是可變現(xiàn)凈值，甚至是市場期望的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，其反映的金額一般都是相同的。在這個意義上，人們通常運用的這五種計量屬性，也能符合公允價值固有的涵義，能夠滿足公允價值對計量結(jié)果公正、公平的要求。

　　FASB新的有序交易的提法，是指報告主體對出售的資產(chǎn)或轉(zhuǎn)讓的負債，在計量日之前已向市場充分暴露，交易是正常的、習慣性的，而不是強迫的交易，比如強制清算或虧本銷售。交易是在計量日從市場參與者視角考慮的出售資產(chǎn)或者轉(zhuǎn)移負債的一種假想的交易。有序交易強調(diào)在市場上充分披露以及資產(chǎn)或負債持有者的主動性，不僅不存在強買強賣的行為，更不存在交易雙方信息的嚴重不對稱。而公平交易則僅僅強調(diào)交易本身的非強迫性。相對來說，有序交易涵蓋的范圍更廣一些，能夠包含公平交易的概念，這也使得公允價值的出現(xiàn)，在衡量和評價計量結(jié)果時更加嚴密和具有說服力。

　　公允價值是在計量當日假定雙方意欲進行的一項交易的價格，雙方在有序市場上，有確定承諾但未進行實際交易時對資產(chǎn)和負債的交換價格的判斷。它在后續(xù)計量時對沒有實際交易發(fā)生的資產(chǎn)和負債，或者有發(fā)生實際交易但價格不合理的資產(chǎn)和負債的價格進行估計。后續(xù)計量中假設(shè)交易的運用，不僅與其定義中公允價值是銷售資產(chǎn)/轉(zhuǎn)移負債的脫手價格的界定一致，并且能直接反映市場對資產(chǎn)未來流入和負債未來流出的預期，與資產(chǎn)和負債的定義直接聯(lián)系。因此，公允價值是人們對計量結(jié)果所能達到，或者說，所應該達到的質(zhì)量標準的的表述。在FASB的《財務(wù)會計概念公告》第5輯中，也曾提到多種計量屬性的最終目的都是為了獲得計價的公允。

　　從某種意義上看，如果說公允價值在特定的時點、特定的認識角度上，是歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值等計量屬性的集合體，實質(zhì)上就是把公允價值作為一種計量結(jié)果的評判標準。也就是說，當人們已經(jīng)耳熟能詳?shù)奈宸N計量屬性能夠在不同的階段滿足并代表公允價值，那么，作為市場參與者普遍認同的、非個別和特殊的公允價值，便是評價會計計量時所采用計量屬性是否恰當，計量結(jié)果是否公允的綜合性、總括性的一項質(zhì)量標準。當認為歷史成本符合公允價值標準時，就使用歷史成本計量屬性；當認為現(xiàn)行成本或現(xiàn)行市價符合公允價值標準時，則使用現(xiàn)行成本或現(xiàn)行市價計量屬性；而在最理想化的計量模式下，現(xiàn)值是資產(chǎn)的“直接計價法”，最符合公允價值的標準，應該采用現(xiàn)值計量。不同的計量屬性有可能產(chǎn)生不同的計量結(jié)果，而不同計量結(jié)果所提供的信息是否對決策有用或是相關(guān)的，就要看它是否符合公允價值的衡量標準。因此，公允價值是計量的一種評判尺度。

　　2.關(guān)于“價值”

　　那么，價值又是什么？商品的價值量是如何確定的？價值量能否用公允評價呢？

　　眾所周知，價值是 經(jīng)濟 學概念。在經(jīng)濟學領(lǐng)域，關(guān)于價值的確定，有馬克思勞動價值理論與西方經(jīng)濟學的效用價值理論兩大流派，這兩個流派的觀點是對立的。

　　（1）馬克思關(guān)于價值的解釋。馬克思的勞動價值理論最核心部分是“勞動創(chuàng)造了價值”。馬克思認為，價值是凝結(jié)在商品中的無差別的人類一般勞動。因此，作為一個觀念上的概念，價值是看不見，摸不著的。其量的大小，取決于商品生產(chǎn)的社會必要勞動時間。人們看到的通常是它的表現(xiàn)形式——交換價值。雖然貨幣出現(xiàn)以后，價值有了貨幣表現(xiàn)形式，即價格。人們可以在交換中通過價格間接感受到商品的價值，但人們支付的仍然是價格，而不是價值。因為，商品價格的高低，取決于商品生產(chǎn)的社會必要勞動與供求影響兩個因素。作為價格基礎(chǔ)的價值，是以社會必要勞動為基礎(chǔ)，并非主觀判斷的結(jié)果。若用“公允”修飾價值，既是對價值形成的錯誤解讀，也犯了邏輯上的錯誤。

　�。�2）西方經(jīng)濟學理論對價值的解釋。西方經(jīng)濟學如何解釋價值？西方經(jīng)濟學是否可以很好地詮釋公允價值？

　　西方經(jīng)濟學主張的是效用價值。效用價值理論認為，一種商品和另一種商品交換的比例是由商品的效用決定的，消費者對商品的需求和商品的稀缺程度是價值構(gòu)成的兩個基本因素，它可以由需求、供給曲線的均衡價格來表示。

　　雖然需求和供給展現(xiàn)的是市場上商品交易的價格博弈過程，這個過程的結(jié)果也是客觀使然，非人主觀能夠決定的。在這里，用“公允”修飾“價值”，仍存在觀念與邏輯的錯誤。

　　既然經(jīng)濟學都認為，價值是由商品內(nèi)在的勞動含量或效用大小決定的，商品的價值量必然是客觀的，不是主觀判斷的結(jié)果。“公允”修飾“價值”的合理性便不復存在。 會計 實質(zhì)上是計量以市場為基礎(chǔ)的交易價格，是通過生產(chǎn)資料價格和勞動力價格計量資產(chǎn)的成本。從投入角度看，會計是計量商品（物品）的購買價格；從產(chǎn)出角度看，會計是計量商品（物品）的銷售價格。至于價格是否準確反映價值，則無法衡量。這個問題上，會計是無能為力的。

　�。ǘ�）會計計量的是資產(chǎn)的“公允價格”而非“公允價值”

　　綜上所述，公允價值的實質(zhì)是“公允價格”②。而“公允價格”充其量僅是對會計計量結(jié)果客觀公正的評判用語而已，不具有計量功能。從上述列舉的世界各主要國家和組織對公允價值概念的表述看，其定義的最終落腳點也都是在“金額”或“價格”上。因此，嚴格地說，“公允價值”應當稱為“公允價格”，并且，“公允價格”應該作為會計計量質(zhì)量的評價標準。

　　五、公允價值的會計歸屬

　　將“公允價格”作為會計計量質(zhì)量的評價標準，理由有兩點：一是從概念表述的嚴謹出發(fā)，用“價格”取代“價值”可以正本清源，體現(xiàn)會計計量的本質(zhì)；二是將“公允價格”定位為會計計量質(zhì)量的評價標準，有利于實務(wù)操作，避免爭議。

　�。ㄒ唬�會計計量屬性的本質(zhì)

　　所謂計量屬性，是指被計量客體的特征或外在表現(xiàn)形式。③對會計而言，計量屬性是指計量對象可以用財務(wù)形式定量化的方面，具體表現(xiàn)為資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、費用和利潤等會計對象要素用貨幣形式的定量化。在會計計量中，采用“價格”更能貼近財務(wù)報表中會計對象要素數(shù)值的實質(zhì)。雖然“價值”客觀存在著，但它是內(nèi)在的，隱藏于商品內(nèi)部，當它表現(xiàn)在我們面前的時候，由于受到了其周圍環(huán)境的影響，已經(jīng)不再是該商品的真正價值了。在市場經(jīng)濟中，可以觀察到的是由市場價格機制所決定的市場價格，市場價格是市場交易各方承認和接受的。

　　由于會計對交易或事項計量的發(fā)生，有交易、事項發(fā)生日；報表編制日；財務(wù)預算（測）日幾個不同時點。同一計量對象，不同時點的貨幣表現(xiàn)是不同的。因此，從時點角度看，會計計量只存在：過去購買的交易價格（原始價格即歷史成本）、現(xiàn)時購買的交易價格（現(xiàn)行成本即現(xiàn)行價格）、預期出售的交易價格（可實現(xiàn)價格即可清償凈值）、未來的交易價格（未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值即貼現(xiàn)值）四種計量屬性的選擇。

　　而公允價格既不是建立在過去已發(fā)生的交易（或事項）基礎(chǔ)上，也不是建立在現(xiàn)行交易（或事項）的基礎(chǔ)上的價格，更無法成為未來交易（或事項）的準確價格。公允價格只是熟悉交易的雙方意欲進行交易，而參照現(xiàn)行交易所達成的購買一項（或一批）資產(chǎn)，轉(zhuǎn)移（清償）一項負債的金額。因此，公允價格只能是一種參照現(xiàn)行交易的估計價格。

　�。ǘ�）會計計量的質(zhì)量標準——公允價格

　　公允價格若不具有計量屬性的基本特征，將其作為會計計量的質(zhì)量標準，保留在會計的概念體系中，對其而言，是一個最好的歸屬。

　　我國2006年發(fā)布的《企業(yè)會計準則——基本準則》框架體系，就對原有概念劃分的邏輯層次，作了較大調(diào)整。對規(guī)范會計確認、計量、記錄、報告的原則，只保留了會計信息披露部分的相關(guān)原則，即：可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性、實質(zhì)重于于形式、重要性、謹慎性、及時性八條。刪除了原來關(guān)于會計確認的相關(guān)原則，即：配比、權(quán)責發(fā)生制和劃分資本性支出和收益性支出三條，并將會計確認判斷的概念，提升到會計假設(shè)層次，增加了權(quán)責發(fā)生制假設(shè)。這一變化說明，假設(shè)、原則或質(zhì)量標準，這些用于會計判斷、推理、評價的基本概念，其邏輯層次的劃分，是隨著人們對會計行為和本質(zhì)認識的深入，不斷加以調(diào)整的。

　　目前，《企業(yè)會計準則——基本準則》有關(guān)評價標準的概念，主要圍繞會計確認和報告，作為財務(wù)會計核心的計量，尚沒有一個明確的質(zhì)量評價標準，這應該說是會計概念體系的一個缺陷。為此，將公允價格作為會計計量的質(zhì)量標準更貼切，既是對公允價格最合理的定位，也是對會計概念體系的進一步完善。

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　　[20] 于永生.美國公允價值計量準則評介[J].會計研究，2007.10.