【摘　要】本文從信息經(jīng)濟(jì)學(xué)中信息的概念與屬性入手，探討了會(huì)計(jì)信息在不同產(chǎn)權(quán)組織形式下的基本屬性，重點(diǎn)論述了共有產(chǎn)權(quán)組織——上市公司的會(huì)計(jì)信息應(yīng)該具備的經(jīng)濟(jì)屬性，并與現(xiàn)實(shí)中公眾公司會(huì)計(jì)信息屬性特點(diǎn)進(jìn)行對(duì)比。公眾公司會(huì)計(jì)信息要想回歸理想的信息屬性狀態(tài)，必須加強(qiáng)對(duì)其信息披露的強(qiáng)制性監(jiān)管。

　　【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)信息經(jīng)濟(jì)屬性信息披露

　　在經(jīng)濟(jì)學(xué)家眼中，信息是與物質(zhì)、能量并列的客觀世界的三大要素之一，是為管理和決策提供依據(jù)的有效數(shù)據(jù)，信息經(jīng)濟(jì)學(xué)也作為一門獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)學(xué)科逐漸發(fā)展和完善起來。會(huì)計(jì)信息作為信息大類中的一個(gè)分支，有其獨(dú)特的屬性。本文結(jié)合不同產(chǎn)權(quán)關(guān)系對(duì)會(huì)計(jì)信息屬性進(jìn)行分析。

　　一、信息的概念與屬性

　　要想深入研究會(huì)計(jì)信息的屬性，必須首先清楚什么是信息。據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，信息的定義有數(shù)十種。（1）信息就是信息，既不是物質(zhì)也不是能量，信息是通信傳輸?shù)膬?nèi)容，信息是人與外界相互作用的過程中所交換的內(nèi)容的名稱（Wiener，1950）。（2）信息是事物之間的差異，信息是一種關(guān)系（Longo，1975）。（3）信息是被反映的差異或變異度（УΛсуΛ，1968）。（4）信息是集合的變異度（Ashby，1956）。（5）信息是一種場(chǎng)，信息是物質(zhì)和能量在時(shí)間和空間中分布的不均勻性（Eepr，1971）。（6）信息是用以消除隨機(jī)不定性的東西（Shannon，1948）。（7）信息是使概率分布發(fā)生變動(dòng)的東西（Tribes etal，1971）。（8）信息是負(fù)熵，是加工知識(shí)的原材料（Brillouin，1956）。（9）信息是物理載體與語義構(gòu)成的統(tǒng)一整體（克勞斯，1961）。（10）信息是有序性的度量，是系統(tǒng)組織程度的度量，信息是控制的指令（Wiener，1948）。（11）信息是與控制論系統(tǒng)相聯(lián)系的一種功能現(xiàn)象（Украцнчев，1963）。（12）信息是選擇的自由度（Hartley，1928）。（13）詞典中的解釋：《牛津字典》中“信息就是談?wù)摰氖虑椤⑿侣労椭R(shí)”；《韋氏字典》中“信息，就是在觀察或研究過程中獲得的數(shù)據(jù)，新聞和知識(shí)”；《辭?！罚?989年版）中解釋為“泛指消息和信號(hào)的具體內(nèi)容和意義”。（14）常人理解的信息就是消息、信號(hào)、數(shù)據(jù)、情報(bào)和知識(shí)。從以上解釋可以看出人們對(duì)信息的認(rèn)識(shí)大多數(shù)屬于信息科學(xué)領(lǐng)域的信息概念，只是從不同的側(cè)面、不同的層次揭示了信息的屬性。歸結(jié)起來信息的基本屬性有交換傳輸性、變異性、不均勻性、不確定性、知識(shí)性、有序性、度量性、可選擇性、加工可用性和信號(hào)性等。

　　二、會(huì)計(jì)信息的經(jīng)濟(jì)屬性

　　會(huì)計(jì)信息作為一種特殊的經(jīng)濟(jì)信息，無疑具有信息的各種基本屬性。比如，隨著經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的發(fā)生，會(huì)計(jì)信息在活動(dòng)主體之間傳遞著活動(dòng)的信息內(nèi)容，說明會(huì)計(jì)信息具有交換傳輸性。會(huì)計(jì)信息是遵循會(huì)計(jì)原則，按照確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告等程序產(chǎn)生的，任何人都能通過學(xué)習(xí)來掌握，說明它具有知識(shí)性、有序性。經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化會(huì)使得會(huì)計(jì)信息相應(yīng)產(chǎn)生變化，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)比如或有事項(xiàng)的存在給會(huì)計(jì)信息帶來不確定性。會(huì)計(jì)信息本身是對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中收益、成本和耗費(fèi)等項(xiàng)目的計(jì)量，也相應(yīng)具備度量性。會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)方法在條件具備的情況下可以選擇，會(huì)計(jì)信息的使用也可以根據(jù)決策需要進(jìn)行選擇。企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況必須通過會(huì)計(jì)信息來反映，說明它具有信號(hào)性。

　　不同的學(xué)科里信息又具有其特殊性質(zhì)。比如心理學(xué)中的信息從意識(shí)角度講是存在于意識(shí)之外的自然界、印刷品、硬盤以及空氣之中；在新聞界注重信息的傳播性，信息被普遍認(rèn)為是對(duì)事物運(yùn)動(dòng)狀態(tài)的陳述，是物與物、物與人、人與人之間的特征傳輸。這里嘗試從經(jīng)濟(jì)學(xué)、管理學(xué)及法學(xué)的角度，運(yùn)用不同的理論工具分析會(huì)計(jì)信息應(yīng)該具備的屬性。

　　1、會(huì)計(jì)信息的權(quán)屬性

　　從產(chǎn)權(quán)關(guān)系來看，企業(yè)可以分為獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)和公司制企業(yè)。各種企業(yè)產(chǎn)權(quán)關(guān)系不同，導(dǎo)致會(huì)計(jì)的目標(biāo)和責(zé)任不同，因此會(huì)計(jì)信息表現(xiàn)出獨(dú)有的產(chǎn)權(quán)特性，即權(quán)屬性。

　　會(huì)計(jì)信息主要是企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營(yíng)管理人員（包括會(huì)計(jì)人員）對(duì)企業(yè)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)交易或事項(xiàng)的過程和結(jié)果進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、分類、整理和記錄，運(yùn)用文字、數(shù)據(jù)或其組合并以一定的形式（如賬、證和表）表達(dá)出來的重要信息。獨(dú)資企業(yè)只存在單一的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)，業(yè)主（即投資者）擁有全部資本的產(chǎn)權(quán)，包括剩余索取權(quán)、經(jīng)營(yíng)決策權(quán)和監(jiān)督管理權(quán)等，業(yè)主的投資者身份與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者身份合一。因此，業(yè)主個(gè)人完全地享有企業(yè)的收益并承擔(dān)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，債權(quán)人有權(quán)依法要求追索除業(yè)主投資以外的其他個(gè)人財(cái)產(chǎn)。獨(dú)資企業(yè)中的會(huì)計(jì)目標(biāo)體現(xiàn)為反映，會(huì)計(jì)信息表現(xiàn)為核算業(yè)主收益和成本的報(bào)告。合伙企業(yè)是由兩個(gè)或兩個(gè)以上的個(gè)人（即合伙人）共同出資并共同擁有和經(jīng)營(yíng)的企業(yè)，在注冊(cè)登記前，業(yè)主們簽訂具有法律效力的協(xié)議，確定各業(yè)主的出資方式及數(shù)額、收益分享方式及份額等。會(huì)計(jì)人員在合伙企業(yè)中應(yīng)當(dāng)能界定清楚合伙人的收益，提供真實(shí)準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息。公司制企業(yè)是在財(cái)產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離的前提下，由投資者出資、職業(yè)經(jīng)理人員進(jìn)行經(jīng)營(yíng)管理的企業(yè)。它是一種以法人財(cái)產(chǎn)制度為核心，以科學(xué)規(guī)范的法人治理結(jié)構(gòu)為基礎(chǔ)，從事大規(guī)模生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，依法設(shè)立并具有法人資格的經(jīng)濟(jì)組織。公司制企業(yè)中的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)是真實(shí)的、準(zhǔn)確的、相關(guān)的和可靠的，以便于資本提供者包括股東、債權(quán)人進(jìn)行決策。三種企業(yè)制度的產(chǎn)權(quán)特征以及與會(huì)計(jì)信息相關(guān)特性如表1所示。

　　2、會(huì)計(jì)信息的物品屬性

　　會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)權(quán)特性決定了它在不同企業(yè)制度形態(tài)下具有不同的物品屬性。

　　在獨(dú)資企業(yè)中，會(huì)計(jì)信息的提供與使用合一，業(yè)主通過自身付出精力、勞動(dòng)或支付會(huì)計(jì)人員工資能得到真實(shí)有用的、僅供業(yè)主私人使用的會(huì)計(jì)信息。所以，獨(dú)資企業(yè)的會(huì)計(jì)信息具有典型的私人物品屬性。

　　合伙企業(yè)中，合伙人通過協(xié)議形式雇傭會(huì)計(jì)人員統(tǒng)計(jì)該企業(yè)會(huì)計(jì)信息。他們?cè)谑褂脮?huì)計(jì)信息時(shí)，具有部分競(jìng)爭(zhēng)排他性，可以選擇所要獲取的會(huì)計(jì)信息。合伙企業(yè)中的會(huì)計(jì)信息可以說是范圍擴(kuò)大了的私人物品，也可以說是范圍縮小了的公共物品。

　　公司制企業(yè)中會(huì)計(jì)信息的物品屬性取決于其資本結(jié)構(gòu)。對(duì)于股東人數(shù)較少的公司，股東均可以非競(jìng)爭(zhēng)、非排他地使用該公司的會(huì)計(jì)信息，不需要直接支付給會(huì)計(jì)公司和會(huì)計(jì)人員任何費(fèi)用，會(huì)計(jì)信息的使用與提供呈現(xiàn)分離狀態(tài)，這時(shí)公司的會(huì)計(jì)信息可以看作具有了公共物品屬性。對(duì)于資本來源于公眾的上市公司，由于股東人數(shù)不斷擴(kuò)大，股東對(duì)會(huì)計(jì)信息的要求不斷提高，無論從數(shù)量上、質(zhì)量上還是及時(shí)性上、準(zhǔn)確性上來講近乎苛刻，對(duì)會(huì)計(jì)信息的使用呈現(xiàn)出擁擠性，公眾公司會(huì)計(jì)信息的提供會(huì)顯得不足，這正是有限的公共物品或俱樂部公共物品。三種企業(yè)制度下會(huì)計(jì)信息物品屬性如表2所示。

　　三、上市公司會(huì)計(jì)信息應(yīng)具備的屬性特點(diǎn)

　　公司是商事組織的典型形式，上市公司即開放式公司是公司的代表。上市公司由公眾股東投資組成，全部資本劃分為均等的股份，所有股東僅以其認(rèn)購(gòu)的股份金額為限對(duì)公司負(fù)責(zé)，公司則以其全部資產(chǎn)對(duì)債務(wù)承擔(dān)責(zé)任。上市公司典型特征有：公司財(cái)產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離；嚴(yán)格的公示主義原則；強(qiáng)制性規(guī)范。從法學(xué)角度來看，上市公司會(huì)計(jì)信息應(yīng)該具備以下屬性。

　　1、公開透明性

　　公開透明性可以理解為對(duì)稱性，公示主義原則要求上市公司必須依法將與股東和公眾投資者的利益密切相關(guān)的財(cái)務(wù)、營(yíng)業(yè)狀況及其他重大事項(xiàng)向社會(huì)公開。它是對(duì)尊重和保護(hù)企業(yè)商業(yè)秘密的一種限制，也是股份有限公司特別是上市公司的一項(xiàng)重要義務(wù)。各國(guó)規(guī)定股份有限公司應(yīng)予公示的內(nèi)容主要有年度報(bào)告、中期報(bào)告、董事會(huì)成員的重大變動(dòng)、重大合同和涉訟情形等，以便股東和公眾投資者酌情作出合理的投資決策，也便于國(guó)家主管當(dāng)局進(jìn)行有效的監(jiān)督和管理。

　　如果上市公司能夠恪守《公司法》、《證券法》和《會(huì)計(jì)法》等法律和相關(guān)制度規(guī)定，那么它提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)該對(duì)內(nèi)對(duì)外是一致的或者說對(duì)稱的，不存在內(nèi)外有別，不存在隱瞞、遺漏，投資者無需花費(fèi)巨大成本和精力去打探內(nèi)部消息。

　　2、公益性

　　公司制企業(yè)的會(huì)計(jì)信息具有公共物品屬性。既然是公共物品，它就應(yīng)該像教育、傳染病免疫措施一樣，能給社會(huì)成員帶來收益。但會(huì)計(jì)信息使用上存在的搭便車行為，使得會(huì)計(jì)信息披露成本不能被公眾分擔(dān)，導(dǎo)致上市公司會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)不足。

　　3、客觀準(zhǔn)確性

　　會(huì)計(jì)主要是提供以貨幣計(jì)量的企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)信息，經(jīng)過會(huì)計(jì)確認(rèn)、會(huì)計(jì)計(jì)量、會(huì)計(jì)記錄和會(huì)計(jì)報(bào)告來反映公司的相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。公眾公司要實(shí)現(xiàn)“決策有用觀”和“受托責(zé)任觀”的會(huì)計(jì)目標(biāo)就必須保證會(huì)計(jì)信息的客觀性、準(zhǔn)確性，以滿足資源提供者對(duì)會(huì)計(jì)信息相關(guān)性、可靠性等方面的需求。

　　四、現(xiàn)實(shí)中上市公司會(huì)計(jì)信息屬性特征異化

　　無論從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度還是法學(xué)角度來看，上市公司的會(huì)計(jì)信息都應(yīng)該具備以上屬性。但現(xiàn)實(shí)中上市公司會(huì)計(jì)信息屬性卻嚴(yán)重異化，呈現(xiàn)以下特點(diǎn)。

　　1、非透明性

　　非透明性意味著上市公司信息在信息使用者與信息提供者之間是非對(duì)稱的。2005年統(tǒng)計(jì)資料顯示，大部分受到證監(jiān)會(huì)行政處罰或立案調(diào)查的上市公司存在未及時(shí)披露信息或披露虛假信息等行為。這些被拖延、隱瞞或篡改的信息包括公司業(yè)績(jī)、對(duì)外借款、貸款、質(zhì)押擔(dān)保、對(duì)外投資或重大合同等，其最直接的表現(xiàn)是在財(cái)務(wù)報(bào)表中虛增利潤(rùn)，欺騙投資者。豐樂種業(yè)、？鄢ST數(shù)碼和此前被公開處罰的ST煙發(fā)、天發(fā)石油、？鄢ST花雕等無不是如此。會(huì)計(jì)信息的提供者往往會(huì)利用各種手段粉飾公司管理當(dāng)局的管理水平和經(jīng)營(yíng)效率。如利用會(huì)計(jì)信息使用者和提供者的信息的不對(duì)稱性，不區(qū)分現(xiàn)銷與賒銷在銷貨中的比例，把現(xiàn)銷也包括進(jìn)去，從而夸大公司的變現(xiàn)能力；在存貨計(jì)價(jià)時(shí)，將計(jì)價(jià)方法由先進(jìn)先出法改為后進(jìn)先出法而在會(huì)計(jì)報(bào)表中不披露，以提高公司的現(xiàn)金凈流量；在年末大幅下降銷售額或采用現(xiàn)金結(jié)算，或降低信用標(biāo)準(zhǔn)收回應(yīng)收賬款，銷出商品；將應(yīng)收賬款賣給代收機(jī)構(gòu)等等。會(huì)計(jì)信息的提供者和使用者雙方對(duì)會(huì)計(jì)信息的掌握存在差異，由此產(chǎn)生會(huì)計(jì)信息的不對(duì)稱性，于是在政府、投資者及社會(huì)公眾等利害關(guān)系人與信息提供者之間形成“不完全信息博弈”。應(yīng)該通過法律對(duì)信息供給者生成和披露會(huì)計(jì)信息予以規(guī)范，矯正這種會(huì)計(jì)信息的不對(duì)稱性，終結(jié)雙方的博弈過程，為會(huì)計(jì)信息的使用者提供法律保護(hù)。

　　2、私利性

　　證券市場(chǎng)上無論是券商還是上市公司普通投資者都毫無例外是為了經(jīng)濟(jì)利益而存在的。上市公司作為會(huì)計(jì)信息提供者，為了吸引投資者和保持良好的市場(chǎng)形象，有天然的追逐利益傾向。比如很多上市公司因募集到的資金沒有好的投資項(xiàng)目，違規(guī)相互拆借資金給母公司或其他不納入合并報(bào)表的關(guān)聯(lián)方，并按約定的高額利率收取資金占用費(fèi)，以此虛增利潤(rùn)。許多會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了爭(zhēng)奪客戶，違規(guī)操作，出具虛假審計(jì)報(bào)告、驗(yàn)資報(bào)告；在不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境下，審計(jì)人員在外勤工作中，不得不減少審計(jì)程序，以降低審計(jì)成本。審計(jì)署2005年第4號(hào)公告顯示，審計(jì)署于2004年5月至9月對(duì)16家具有上市公司審計(jì)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量進(jìn)行了檢查，重點(diǎn)延伸檢查了30家上市公司，檢查發(fā)現(xiàn)，有14家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的37名注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的19份審計(jì)報(bào)告存在失實(shí)或疏漏。

　　3、模糊性

　　在會(huì)計(jì)體系較為發(fā)達(dá)的美國(guó)，現(xiàn)行的會(huì)計(jì)規(guī)范體系也存在缺陷。特別是在新的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下，許多公司重組所涉及的無形資產(chǎn)、融資業(yè)務(wù)和金融衍生產(chǎn)品變得越來越復(fù)雜，而要求現(xiàn)行的會(huì)計(jì)報(bào)表真實(shí)準(zhǔn)確地反映這些業(yè)務(wù)的本質(zhì)真的是勉為其難。美國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)規(guī)范體系已無法與日趨復(fù)雜的財(cái)務(wù)問題保持同步，會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)本身滯后于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)展所產(chǎn)生的矛盾日益凸現(xiàn)，所以上市公司會(huì)計(jì)信息的模糊性在所難免。

　　五、上市公司會(huì)計(jì)信息披露政策必然選擇——強(qiáng)制性披露

　　通過以上分析可以看出，上市公司會(huì)計(jì)信息實(shí)際表現(xiàn)出來的非透明性、私利性和模糊性，與其應(yīng)該具備的公開透明性、公益性和客觀準(zhǔn)確性的屬性特點(diǎn)嚴(yán)重背離。世界各國(guó)在不斷探尋減少二者差距的辦法，其共同的措施就是加強(qiáng)管制。管制具體措施即通過立法及完善相關(guān)信息披露制度，如《公司法》、《商法》、《稅法》、《證券法》和《會(huì)計(jì)法》等法規(guī)以及具體證券監(jiān)督管理部門的系列會(huì)計(jì)信息披露規(guī)范等。股份有限公司是各國(guó)公司法規(guī)范的重點(diǎn)對(duì)象，有關(guān)條文占公司法的絕大部分篇幅。如法國(guó)《商事公司法》共計(jì)509條中，至少有400條涉及到股份有限公司或?qū)ｉT規(guī)定股份有限公司事務(wù)的，而且多數(shù)條款屬于強(qiáng)制性規(guī)范，公司必須遵照?qǐng)?zhí)行；日本《商法典》和中國(guó)《公司法》也有類似情況?？傊b于以上分析，我國(guó)上市公司會(huì)計(jì)信息披露政策的選擇必然是更規(guī)范更具體的強(qiáng)制性披露要求。

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