福建省某市從事服裝加工的增值稅一般納稅人甲企業(yè)，在2005年由于市場(chǎng)決策失誤，加上經(jīng)營(yíng)管理不善，導(dǎo)致產(chǎn)品大量滯銷，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)陷入困境。同年11月，甲企業(yè)沒有能力償還同樣是增值稅一般納稅人乙企業(yè)的到期債務(wù)，經(jīng)雙方協(xié)商，甲企業(yè)將庫(kù)存的布匹、半成品及部分生產(chǎn)用輔助材料價(jià)值800萬(wàn)元用于抵償乙企業(yè)的債務(wù)1000萬(wàn)元，雙方簽訂了抵償協(xié)議。

　　2006年11月，甲企業(yè)申報(bào)暫時(shí)停業(yè)，其在上繳相關(guān)證件和資料時(shí)，當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)審核發(fā)現(xiàn)了其抵償行為，便移交稽查部門處置?；椴块T認(rèn)為，甲企業(yè)的抵償行為屬捐贈(zèng)行為，應(yīng)視同銷售處理，即以《稅務(wù)處理決定書》的形式下達(dá)通知，要求甲企業(yè)補(bǔ)交稅款及滯納金、罰款。同時(shí)，以甲企業(yè)涉嫌偷稅為由，將其移送公安局經(jīng)偵大隊(duì)處理。

　　早已處于停業(yè)狀態(tài)的甲企業(yè)，根本沒有能力繳納稅款及滯納金、罰款。并且其法人代表怎么也想不通：企業(yè)之間采取以貨物抵償債務(wù)的情形并不鮮見，甲企業(yè)雖然沒有在財(cái)務(wù)上作銷售處理，致使該批資產(chǎn)沒有繳納增值稅?？梢移髽I(yè)接受了該批資產(chǎn)后，由于沒有進(jìn)項(xiàng)抵扣而用該資產(chǎn)加工成產(chǎn)品后銷售，按規(guī)定全額依17%的稅率繳納了增值稅，并沒有給國(guó)家稅收造成損失，這能定性為偷稅行為嗎？

　　企業(yè)之間采取以貨抵債的情形并不鮮見，對(duì)以貨抵債需要作為銷售收入應(yīng)繳納增值稅也已形成共識(shí)。同時(shí)，以貨抵債在會(huì)計(jì)上稱為債務(wù)重組，會(huì)計(jì)制度與稅法對(duì)抵債貨物銷售額的確定方法基本是一致的，即應(yīng)按貨物的公允價(jià)值計(jì)稅。這里的公允價(jià)值是指獨(dú)立企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來(lái)的公平成交價(jià)值。

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（財(cái)會(huì)字[2000]第025號(hào)）第20條第6款規(guī)定，企業(yè)接受的債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)方式取得的存貨，或以應(yīng)收債權(quán)換入存貨的。按照應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值減去可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額后的差額，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為實(shí)際成本。乙企業(yè)接受了甲企業(yè)價(jià)值800萬(wàn)元的資產(chǎn)，由于沒取得增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票而不存在可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，在不計(jì)相關(guān)稅費(fèi)時(shí)，只能以800萬(wàn)元作為實(shí)際成本，而那200萬(wàn)元的損失作為捐贈(zèng)處理?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》第70條第2款規(guī)定，企業(yè)與債權(quán)人進(jìn)行債務(wù)重組時(shí)，以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，應(yīng)按應(yīng)付債務(wù)的賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)。應(yīng)付債務(wù)的賬面價(jià)值與用于抵償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，作為資本公積，或者作為損失計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外支出。甲企業(yè)用800萬(wàn)元的資產(chǎn)用于抵償乙企業(yè)的到期債務(wù)，應(yīng)將800萬(wàn)元視同銷售收入申報(bào)繳納增值稅，而那200萬(wàn)元的收益應(yīng)記入資本公積。

　　對(duì)于200萬(wàn)元損益的財(cái)務(wù)處理，《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》（總局令「2003」第006號(hào)）第9條明確規(guī)定，非關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的含有讓步條款的債務(wù)重組，原則上債權(quán)人不得確認(rèn)重組損失，而應(yīng)當(dāng)視為捐贈(zèng)，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)確認(rèn)捐贈(zèng)收入。

　　綜上所述，甲企業(yè)將非現(xiàn)金資產(chǎn)用以抵償乙企業(yè)的債務(wù)，不僅是一種視同銷售行為，還是一種債務(wù)重組行為。應(yīng)根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》（國(guó)務(wù)院令「1993」第134號(hào)）及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定，計(jì)算繳納增值稅。同時(shí)，根據(jù)《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》第4條規(guī)定，應(yīng)將非現(xiàn)金資產(chǎn)分解為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值相當(dāng)?shù)慕痤~償還債務(wù)兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理。

　　依據(jù)我國(guó)增值稅的鏈條理論，甲企業(yè)在財(cái)務(wù)上不做銷售處理，導(dǎo)致少繳增值稅136萬(wàn)元（800×17%），乙企業(yè)也沒進(jìn)行增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣136萬(wàn)元，表面上看起來(lái)好象沒有給國(guó)家稅收造成損失。實(shí)際上并非這樣，甲企業(yè)與乙企業(yè)屬于非關(guān)聯(lián)關(guān)系的兩個(gè)不同經(jīng)濟(jì)實(shí)休，甲企業(yè)不做銷售處理并不能減輕136萬(wàn)元的增值稅負(fù)擔(dān)，乙企業(yè)沒有增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣卻要增加136萬(wàn)元的增值稅負(fù)擔(dān)。之所以會(huì)出現(xiàn)這樣的假象，很大程度上是由于企業(yè)之間通過簽訂抵償協(xié)議進(jìn)行額外補(bǔ)償，雙方都以稅收作為代價(jià)進(jìn)行損失彌補(bǔ)，其結(jié)果同樣是損害國(guó)家利益，這是國(guó)家稅收法律法規(guī)所不允許的。按有關(guān)稅法規(guī)定，甲企業(yè)將非現(xiàn)金資產(chǎn)價(jià)值800萬(wàn)元抵償乙企業(yè)的債務(wù)1000萬(wàn)元，應(yīng)補(bǔ)繳增值稅136萬(wàn)元，200萬(wàn)元的捐贈(zèng)收入還要并入應(yīng)納稅所得額，補(bǔ)繳企業(yè)所得稅66萬(wàn)元（200×33%）（這里不考慮其它因素，只按適用稅率計(jì)算），沒有如實(shí)申報(bào)還要加上滯納金和罰款；而乙企業(yè)由于未能取得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，也就無(wú)法進(jìn)行抵扣，白白損失136萬(wàn)元。

　　根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》（2001年4月28日第9屆全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第21次會(huì)議修訂）第63條規(guī)定，納稅人偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。據(jù)此可知，根據(jù)納稅人的行為，可以判定是否構(gòu)成偷稅，根據(jù)結(jié)果，也可以判定納稅人偷稅的事實(shí)?？梢?，甲企業(yè)將非現(xiàn)金資產(chǎn)800萬(wàn)元抵償乙企業(yè)的到期債務(wù)1000萬(wàn)元，卻沒有在賬簿上記錄銷售收入，在行為上已經(jīng)構(gòu)成偷稅；甲企業(yè)也沒有申報(bào)繳納應(yīng)納增值稅136萬(wàn)元，已經(jīng)構(gòu)成了偷稅事實(shí)。