一、標(biāo)題應(yīng)寫明審計(jì)意見的類型。當(dāng)前的審計(jì)報(bào)告，不管其使用人是誰，出具什么樣的審計(jì)意見，我國將其統(tǒng)一規(guī)范為“審計(jì)報(bào)告”，這顯得過于籠統(tǒng)，也顯得呆板、乏味。審計(jì)報(bào)告的核心是審計(jì)意見，因此有必要對(duì)標(biāo)題增加審計(jì)意見類型，以更好地滿足報(bào)告使用人的需要，如“無保留意見的審計(jì)報(bào)告”、“保留意見的審計(jì)報(bào)告”。

　　二、將當(dāng)前審計(jì)報(bào)告中的范圍段分為范圍段和程序段。范圍段具體改進(jìn)意見如下：

　　1、“我們接受委托，審計(jì)了”應(yīng)改為“我們獨(dú)立審計(jì)”以體現(xiàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的獨(dú)立性。

　　2、“貴公司”應(yīng)改為“××公司”的全稱，一個(gè)“貴”字，不僅混淆了被審計(jì)單位和委托人，而且反映了注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的一種傾向態(tài)度。

　　3、審計(jì)對(duì)象應(yīng)進(jìn)一步明確，如20××年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表，20××年度的利潤表、現(xiàn)金流量表及相關(guān)附表和會(huì)計(jì)報(bào)表附注等。

　　4、被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)責(zé)任應(yīng)指明為“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告整體內(nèi)容由××公司管理當(dāng)局負(fù)責(zé)”，這樣，既明確了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告由誰來負(fù)責(zé)，對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的什么負(fù)責(zé)，又明確了被審計(jì)單位管理當(dāng)局提供虛假會(huì)計(jì)信息所承擔(dān)的責(zé)任，不應(yīng)該由整個(gè)被審計(jì)單位負(fù)責(zé)，更不應(yīng)該由注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)。

　　5、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任應(yīng)指明“我們的責(zé)任是在審計(jì)基礎(chǔ)上對(duì)這些財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告發(fā)表意見”，體現(xiàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)意見是建立在充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)基礎(chǔ)之上的。

　　三、增加程序段。當(dāng)前審計(jì)報(bào)告中的審計(jì)依據(jù)和程序應(yīng)改為“我們的審計(jì)是依據(jù)《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行的。該準(zhǔn)則要求我們制定審計(jì)計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)程序，對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告是否存在重大錯(cuò)報(bào)獲取合理的保證。審計(jì)工作包括在測試的基礎(chǔ)上檢查支持財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告金額和披露的證據(jù)，評(píng)價(jià)管理當(dāng)局在編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告時(shí)所采用的會(huì)計(jì)政策和做出的重大會(huì)計(jì)估計(jì)，以及評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的整體表達(dá)。我們相信，我們的審計(jì)為發(fā)表意見提供了合理的基礎(chǔ)?！毙略龊蟮某绦蚨?，審計(jì)依據(jù)雖沒有變化，但對(duì)審計(jì)實(shí)施的程序進(jìn)行了既具體又詳細(xì)的說明，以告知財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者以下信息：

　　1、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)是嚴(yán)格按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行的，從制定計(jì)劃、實(shí)施測試到檢查報(bào)表項(xiàng)目和披露，最后才評(píng)價(jià)整體財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的真實(shí)性。

　　2、注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告是否存在重大錯(cuò)報(bào)提供合理保證，不是絕對(duì)保證，根據(jù)審計(jì)重要性原則，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不必要也不可能發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中存在的所有錯(cuò)報(bào)，但應(yīng)合理保證不存在重大錯(cuò)報(bào)。

　　3、審計(jì)工作不僅包括對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的金額和披露，還包括對(duì)會(huì)計(jì)政策適當(dāng)性和重大會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性進(jìn)行判斷與評(píng)價(jià)。

　　4、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作中存在一定的職業(yè)判斷，與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用人可能會(huì)存在一定的差異。

　　四、說明段應(yīng)改進(jìn)表述方法。在審計(jì)實(shí)務(wù)中，說明段的不可操作性帶來了一些誤解和模糊。筆者建議將拒絕表示意見改為無法表示意見。無法表示意見是表明審計(jì)范圍受到限制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法實(shí)施必要的審計(jì)程序而不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以致無法對(duì)整體財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告是否公允反映形成審計(jì)意見?？梢?，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不是拒絕表達(dá)，而是無法表示滿意或部分滿意意見。另外強(qiáng)調(diào)說明段的具體操作：一是審計(jì)范圍受到限制，應(yīng)在說明段中說明在哪些范圍、哪些程序、哪些證據(jù)方面受到限制，以致哪些審計(jì)目標(biāo)無法實(shí)施。二是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的重大錯(cuò)報(bào)事項(xiàng)的存在，應(yīng)在說明段中說明：（1）列舉重大錯(cuò)報(bào)事項(xiàng)；（2）指出錯(cuò)報(bào)的依據(jù)；（3）被審計(jì)單位拒絕接納注冊(cè)會(huì)計(jì)師提請(qǐng)調(diào)整或披露的情形；（4）由于被審計(jì)單位的拒絕，致使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告整體中的相關(guān)項(xiàng)目虛增或虛減金額。

　　五、現(xiàn)行審計(jì)報(bào)告在意見段中規(guī)定的“合法性”、“公允性”、“一貫性”，應(yīng)刪除“一貫性”。其理由有二：一是“一貫性”是企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的基本原則之一，已包含在“合法性”中；二是企業(yè)會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)前后變更是允許的，只要在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告附注中加以充分披露對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的影響程度即可。

　　六、解釋說明段的事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)增補(bǔ)。根據(jù)規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具無保留意見審計(jì)報(bào)告中可以帶解釋說明段，但在審計(jì)實(shí)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具保留意見的審計(jì)報(bào)告中也可以帶說明段。在出具否定意見和無法表示意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)在意見段后增加解釋說明段，也不應(yīng)對(duì)某一財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告項(xiàng)目單獨(dú)發(fā)表意見，以免影響財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用人的正確理解。

　　解釋說明的事項(xiàng)應(yīng)增補(bǔ)為：存在可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況；存在可能對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告產(chǎn)生重大影響的或有負(fù)債；會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)發(fā)生變更且對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告產(chǎn)生重大影響；對(duì)已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表一同披露的其他信息與已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大不一致；強(qiáng)調(diào)重大事項(xiàng)（如重大關(guān)聯(lián)方交易、重大期后事項(xiàng)、重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正）、涉及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作、追加審計(jì)的事項(xiàng)等。另外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在解釋說明段中指明，該段的內(nèi)容僅用于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用人關(guān)注，并不構(gòu)成對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的任何保留，也不影響發(fā)表的審計(jì)意見類型。

　　七、會(huì)計(jì)師事務(wù)所名稱應(yīng)寫全稱并標(biāo)明詳細(xì)地址。在現(xiàn)行審計(jì)報(bào)告中，會(huì)計(jì)師事務(wù)所名稱和地址過于簡單。筆者認(rèn)為，會(huì)計(jì)師事務(wù)所署名應(yīng)當(dāng)寫明全稱并加蓋公章，會(huì)計(jì)師事務(wù)所地址應(yīng)當(dāng)標(biāo)明詳細(xì)地址，如××省××市××街××號(hào)××室，郵政編碼：××××××，聯(lián)系電話號(hào)碼：×××××××。

　　八、關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽名和報(bào)告日期。目前，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的全面脫鉤改制已經(jīng)完成，下一步審計(jì)制度改革之一就是推行合伙制會(huì)計(jì)師事務(wù)所。審計(jì)業(yè)務(wù)是以會(huì)計(jì)師事務(wù)所的名義來承接的，審計(jì)報(bào)告也要以會(huì)計(jì)師事務(wù)所的名義對(duì)外公布，因此合伙人的責(zé)任在審計(jì)報(bào)告中必須體現(xiàn)并加大。由此看來，審計(jì)報(bào)告中應(yīng)由審計(jì)的合伙人和經(jīng)辦的注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽名并蓋章，同時(shí)列明參與審計(jì)的其他主要成員。審計(jì)報(bào)告日期是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成外勤審計(jì)工作的日期。審計(jì)報(bào)告日期一般不應(yīng)早于被審計(jì)單位管理當(dāng)局確認(rèn)和簽署財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的日期。