“鄭百文”事件引發(fā)的思考

　　1996年上市時(shí)的公告書(shū)中，鄭州某會(huì)計(jì)師事務(wù)所為“鄭百文”前三年財(cái)務(wù)報(bào)告出具了無(wú)保留意見(jiàn)；1996、1997年度的財(cái)務(wù)報(bào)告，該事務(wù)所仍出具了無(wú)保留意見(jiàn)。1998、1999年度由于此時(shí)危機(jī)已現(xiàn)，鄭州某會(huì)計(jì)師事務(wù)所和北京某會(huì)計(jì)師事務(wù)所都拒絕對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告表示意見(jiàn)（公司在 1999年度財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)更換了會(huì)計(jì)師事務(wù)所）。由此可見(jiàn)，在鄭百文上市過(guò)程中及其后的經(jīng)營(yíng)管理中都存在著嚴(yán)重的舞弊和錯(cuò)誤。

　　人們自然會(huì)問(wèn)，在審計(jì)時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師為什么沒(méi)有把這些舞弊和錯(cuò)誤揭露出來(lái)？他們要不要為此承擔(dān)責(zé)任？答案是否定的。因?yàn)閷徲?jì)目標(biāo)確定了審計(jì)責(zé)任的范圍，即有無(wú)責(zé)任是由審計(jì)的目標(biāo)決定的。而我國(guó)獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)目標(biāo)做出了明確的規(guī)定，即“獨(dú)立審計(jì)的目的是對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性及會(huì)計(jì)處理方法的一貫性發(fā)表意見(jiàn)”，也就是驗(yàn)證財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)公允，其并未要求必須查出企業(yè)的舞弊和差錯(cuò)。這也反映在獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第8號(hào)——錯(cuò)誤與舞弊中，就是只要求“注冊(cè)會(huì)計(jì)師在編制和實(shí)施審計(jì)計(jì)劃時(shí)，應(yīng)充分關(guān)注可能存在的導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表嚴(yán)重失實(shí)的錯(cuò)誤和舞弊”，因此他們沒(méi)有責(zé)任專門(mén)實(shí)施審計(jì)程序去發(fā)現(xiàn)舞弊。所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任。顯然，公眾對(duì)此是難以接受的。

　　雙重審計(jì)目標(biāo)是與國(guó)際接軌的需要

　　在西方國(guó)家，特別是美、英等國(guó)的審計(jì)界以及國(guó)際審計(jì)組織中，雙重審計(jì)目標(biāo)這一觀念已經(jīng)深入人心。對(duì)西方審計(jì)目標(biāo)的發(fā)展變化，我國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)者謝榮認(rèn)為，根據(jù)公眾對(duì)審計(jì)責(zé)任的理解和審計(jì)責(zé)任與目標(biāo)的關(guān)系可分為三個(gè)階段：（1）以揭錯(cuò)查弊為審計(jì)目標(biāo)。這一階段起始于民間審計(jì)產(chǎn)生之時(shí)，一直到20世紀(jì)30年代財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)形成為止。此階段社會(huì)對(duì)審計(jì)需求來(lái)自于股東希望了解管理人員履行受托責(zé)任的情況。因此審計(jì)目標(biāo)就是揭露管理人員在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中是否有舞弊行為。與此目標(biāo)相對(duì)應(yīng)，審計(jì)人員的責(zé)任就是揭露舞弊和差錯(cuò)，尤其是重大舞弊和差錯(cuò)。（2）以驗(yàn)證財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)公允為主的審計(jì)目標(biāo)。此階段始于20世紀(jì)30年代中期一直到七八十年代。審計(jì)的目標(biāo)主要是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的公允性發(fā)表意見(jiàn)。審計(jì)人員的責(zé)任就不再以揭弊查錯(cuò)為主，而是著重對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的公允性作出評(píng)價(jià)。（3）驗(yàn)證財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)公允與揭弊查錯(cuò)并重的目標(biāo)。這一階段的開(kāi)始可以AICPA的第53、54號(hào)《審計(jì)準(zhǔn)則公告》的發(fā)布為標(biāo)志。促使揭弊查錯(cuò)重新成為審計(jì)目標(biāo)的首要原因是60年代以來(lái)管理人員欺詐舞弊的增加和訴訟爆炸。以前，防止雇員舞弊是企業(yè)管理人員的責(zé)任，但現(xiàn)在管理人員也參與舞弊。這對(duì)社會(huì)的危害是巨大的。因此社會(huì)對(duì)審計(jì)人員應(yīng)承擔(dān)揭弊查錯(cuò)的責(zé)任的呼聲越來(lái)越高。實(shí)際上，從公眾的觀點(diǎn)來(lái)看，揭弊查錯(cuò)一直是他們對(duì)會(huì)計(jì)師的要求。而審計(jì)界盡量降低其責(zé)任主要理由是審計(jì)能力的限制，對(duì)精心設(shè)計(jì)的舞弊很難發(fā)現(xiàn)。盡管如此，但社會(huì)環(huán)境的強(qiáng)烈要求與自然界“適者生存”的法則，使得審計(jì)職業(yè)界不得不對(duì)此予以重新考慮。目前，在西方雙重審計(jì)目標(biāo)已為越來(lái)越多的國(guó)家、組織所接受，這同樣也反映在國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則240號(hào)——錯(cuò)誤與舞弊中。在此準(zhǔn)則中，亦明確指出“在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)上，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)出審計(jì)程序，以便合理確信能夠發(fā)現(xiàn)由舞弊和差錯(cuò)引起的、對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表整體產(chǎn)生重大影響的錯(cuò)報(bào)”。因此，在會(huì)計(jì)審計(jì)國(guó)際協(xié)調(diào)化的今天，我國(guó)不能也沒(méi)有理由背離這一趨勢(shì)。

　　雙重審計(jì)目標(biāo)在我國(guó)的現(xiàn)實(shí)意義

　　我們認(rèn)為，在中國(guó)目前的階段，完全有必要將揭露對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表有重大影響的舞弊作為與驗(yàn)證財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)公允并重的目標(biāo)。首先，我國(guó)還處于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的初建階段，許多方面還不健全，欺詐舞弊等非法行為時(shí)有發(fā)生，社會(huì)公眾對(duì)這方面的揭露的要求比較強(qiáng)烈，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的有序性和穩(wěn)定性也需要對(duì)這方面的行為進(jìn)行控制。在目前階段甚至可以將揭弊查錯(cuò)作為更優(yōu)先考慮的目標(biāo)。其次，由于傳統(tǒng)的政府審計(jì)影響以及我國(guó)廣大投資者所受審計(jì)教育的缺乏，人們對(duì)審計(jì)的理解就是指揭弊查錯(cuò)，人們對(duì)公允性概念還缺乏全面地了解，而且財(cái)務(wù)報(bào)表有未揭露的重大舞弊報(bào)表也是不真實(shí)的。作為職業(yè)界，在努力使投資者了解公允性概念的同時(shí)，必須正視我國(guó)的現(xiàn)實(shí)條件，將揭弊查錯(cuò)作為審計(jì)應(yīng)達(dá)到的目的。再次，我國(guó)即將加入世貿(mào)組織，入世以后我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師將面臨更加激烈的競(jìng)爭(zhēng)。為了在競(jìng)爭(zhēng)中立于不敗之地，審計(jì)人員就需要努力去適應(yīng)社會(huì)的需求，以期縮小公眾和審計(jì)職業(yè)界的期望差。