簡介：政府透明需要國家審計(jì)機(jī)關(guān)公開審計(jì)結(jié)果，政府透明核心是財(cái)政透明，結(jié)合國際貨幣基金組織的《財(cái)政透明度手冊(cè)》關(guān)于國家審計(jì)結(jié)果公開的要求以及我國審計(jì)結(jié)果公開面臨的問題，本文從國家審計(jì)體制改革，協(xié)調(diào)審計(jì)結(jié)果公開與保密的關(guān)系，如何確保審計(jì)結(jié)果被有效利用三個(gè)方面提出筆者的幾點(diǎn)粗淺看法。

　　一、政府透明要求國家審計(jì)結(jié)果公開

　　一個(gè)好的政府應(yīng)該是民主的政府，而民主政府的權(quán)力來源于人民，應(yīng)該對(duì)人民負(fù)責(zé)，它在實(shí)踐中的表現(xiàn)形式就是政府的各項(xiàng)制度及信息應(yīng)該對(duì)人民公開，保持透明。

　　早在數(shù)百年前，西方學(xué)者就曾夢(mèng)想著把政府變成“玻璃缸里的金魚”，清澈透明。政府透明有利于增加市場信息的有效性和精確性，降低交易成本，有助于減少腐敗、增加公民參與決策的機(jī)會(huì)，給公民以知情權(quán)，從而提高了決策的民主合法性。1913年，美國最高法院的大法官路易斯。布蘭代斯曾說：“透明度是社會(huì)和經(jīng)濟(jì)問題的最佳藥品。正像人們常說的那樣，陽光是最佳的防腐劑。”[1]政府透明的核心思想就是政府掌握的個(gè)人與公共信息向社會(huì)公開，它的執(zhí)行將意味著政府特權(quán)的喪失，政府很難繼續(xù)保持神秘感或者說神圣感。也就是說利益分配公開化之后，政府行為不再有傳統(tǒng)的暗箱操作，甚至政府機(jī)關(guān)還有義務(wù)在規(guī)定的時(shí)間、地點(diǎn)將立法、執(zhí)法、提供資訊、社會(huì)服務(wù)等諸多方面的信息公布于眾，供全體公民使用，而不必詢問公民需要這些信息有何用途，只要公民有這方面的需求，政府機(jī)關(guān)就有義務(wù)提供，而公民也有權(quán)利獲取、使用。

　　2001年，IMF推出了《財(cái)政透明度手冊(cè)修訂版》，對(duì)政府財(cái)政透明度進(jìn)行了一般性的總結(jié)與規(guī)范，并提出了政府財(cái)政透明度的四項(xiàng)基本要求，其中對(duì)真實(shí)性的獨(dú)立保證特別強(qiáng)調(diào)了財(cái)政信息應(yīng)受到獨(dú)立的檢查，國家審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)向立法當(dāng)局和公眾及時(shí)提供政府賬戶財(cái)務(wù)真實(shí)性的報(bào)告。這一要求實(shí)質(zhì)上就是對(duì)國家審計(jì)結(jié)果的公開提出了基本的要求。我國作為國際貨幣基金組織的成員國之一，隨著市場經(jīng)濟(jì)體制的完善和公共財(cái)政體制改革的深化，以及海外籌資的增加，不僅國外政府和投資者對(duì)我國的財(cái)政信息引起了強(qiáng)烈的關(guān)注，[2]而且，這些要求對(duì)于我國國家審計(jì)結(jié)果有效公開具有重大的借鑒意義?？偨Y(jié)其具體要求如下：（一）審計(jì)結(jié)果公開對(duì)國家審計(jì)獨(dú)立性的要求獨(dú)立性是審計(jì)的靈魂，這種獨(dú)立不僅是工作、人員上的獨(dú)立，更重要的是機(jī)構(gòu)和經(jīng)費(fèi)的獨(dú)立，它也是國家審計(jì)結(jié)果能否真正對(duì)外公布的根本保障。對(duì)此，IMF《財(cái)政透明度手冊(cè)》建議：國家審計(jì)機(jī)構(gòu)的一個(gè)重要特征是，不應(yīng)受到現(xiàn)政府的控制。應(yīng)允許國家審計(jì)機(jī)關(guān)向立法機(jī)構(gòu)報(bào)告。還應(yīng)假設(shè)國家審計(jì)機(jī)構(gòu)的所有報(bào)告一旦提交給立法機(jī)構(gòu)，就自動(dòng)公開提供——或者立即提供，或者在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)提供。對(duì)此，1977年INTOSAI《關(guān)于審計(jì)規(guī)則指導(dǎo)原則的利馬宣言》的首要目的就是呼吁獨(dú)立的國家審計(jì)。該指導(dǎo)原則呼吁在憲法中規(guī)定建立最高審計(jì)機(jī)關(guān)，并呼吁其獨(dú)立性受到最高法院的保護(hù)。

　?。ǘ┍Ｃ苄砸髮徲?jì)結(jié)果中很多是國家機(jī)密，公開所有的審計(jì)結(jié)果很可能造成國家的重大政治、經(jīng)濟(jì)損失，嚴(yán)重影響國家正常的政治、經(jīng)濟(jì)秩序?？梢?，公開審計(jì)結(jié)果也應(yīng)注意與保守審計(jì)秘密相結(jié)合，即“公開為正常，保密屬例外”，這也是各國信息和保密立法普遍遵循的原則。對(duì)此，IMF《財(cái)政透明度手冊(cè)》建議：外部審計(jì)報(bào)告往往不公布的一個(gè)重要領(lǐng)域是軍事或安全支出，出于國家安全考慮，應(yīng)該要求建立特殊的條款限制審計(jì)報(bào)告的公布。

　?。ㄈ┐_保審計(jì)結(jié)果被有效利用的要求IMF《財(cái)政透明度手冊(cè)》建議：審計(jì)結(jié)果公開后，應(yīng)具備有關(guān)機(jī)制確保審計(jì)結(jié)果中發(fā)現(xiàn)的問題采取了補(bǔ)救措施，這也是財(cái)政透明度的一項(xiàng)基本要求。這種機(jī)制可以是被審計(jì)機(jī)構(gòu)以書面形式對(duì)審計(jì)的成果公開做出反饋，并說明要采取的措施。也可以是由公共賬戶委員會(huì)檢查公共賬戶、考慮審計(jì)結(jié)果并要求行政機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)針對(duì)審計(jì)暴露出來的缺陷采取補(bǔ)救措施。

　　二、目前我國審計(jì)結(jié)果公開存在的問題

　　結(jié)合上述要求以及我國國家審計(jì)結(jié)果公開的現(xiàn)狀，我們會(huì)發(fā)現(xiàn)我國審計(jì)結(jié)果公開存在以下問題：（一）國家審計(jì)機(jī)關(guān)缺乏獨(dú)立性，造成審計(jì)結(jié)果公開執(zhí)行不到位對(duì)于審計(jì)結(jié)果公開，雖然我國早在《審計(jì)法》第三章審計(jì)機(jī)關(guān)權(quán)限中規(guī)定：審計(jì)機(jī)關(guān)可以向政府有關(guān)部門通報(bào)或者向社會(huì)公布審計(jì)結(jié)果。并在國務(wù)院發(fā)布的《審計(jì)法實(shí)施條例》，尤其是審計(jì)署發(fā)布的《審計(jì)機(jī)關(guān)通報(bào)和公布審計(jì)結(jié)果的規(guī)定》對(duì)審計(jì)結(jié)果公開問題做了具體的規(guī)定。但是，執(zhí)行的結(jié)果不是很到位，由于審計(jì)機(jī)關(guān)設(shè)置在政府內(nèi)部，監(jiān)督與被監(jiān)督者同時(shí)隸屬于政府部門，審計(jì)結(jié)果公開前通常需要政府同意，政府就極有可能從自身利益出發(fā)而不是從公眾利益出發(fā)來決定查出來的問題是否公開。尤其是在地方政府中，領(lǐng)導(dǎo)怕揭露問題過多難以承擔(dān)責(zé)任或影響政績，因而違反規(guī)定干預(yù)審計(jì)機(jī)關(guān)依法揭露和處理預(yù)算執(zhí)行中存在的問題。此外，目前我國審計(jì)機(jī)關(guān)的經(jīng)費(fèi)由同級(jí)財(cái)政部門審批，審計(jì)是監(jiān)督部門，而經(jīng)費(fèi)來自于被監(jiān)督部門，經(jīng)費(fèi)不獨(dú)立、得不到保障，審計(jì)結(jié)果公開工作不可避免地受到影響和制約。再則，我國國家審計(jì)體制的行政模式，它具有較濃厚的政府內(nèi)部監(jiān)督色彩，政府對(duì)于審計(jì)結(jié)果公開的行政干預(yù)時(shí)常發(fā)生，審計(jì)經(jīng)費(fèi)、審計(jì)機(jī)關(guān)的人事制度受制于政府，國家審計(jì)的獨(dú)立性相對(duì)于立法型、司法型審計(jì)模式比較低。

　?。ǘ徲?jì)結(jié)果受審計(jì)體制與保密制度的限制難于公開目前，對(duì)于審計(jì)結(jié)果公開內(nèi)容討論的重點(diǎn)一般為預(yù)算執(zhí)行情況的審計(jì)結(jié)果、專項(xiàng)資金的審計(jì)結(jié)果、其他行政事業(yè)單位審計(jì)結(jié)果等。但是，公開后很難用一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)來確定是否泄漏國家機(jī)密。雖然，　《審計(jì)機(jī)關(guān)公布審計(jì)結(jié)果準(zhǔn)則》第九條明確指出了審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)保守國家秘密和被審計(jì)單位商業(yè)秘密，并考慮可能產(chǎn)生的社會(huì)影響，但是，明確規(guī)定哪些內(nèi)容必須公布，如何公布；哪些不宜公布，國家相應(yīng)的法律規(guī)范也不是很明確。

　　但是，依據(jù)上述國家審計(jì)行政型體制的弊端，目前我國的審計(jì)結(jié)果公開基本上是依照政府意志公開；審計(jì)結(jié)果公開的內(nèi)容已經(jīng)是經(jīng)過層層篩選，非常有限的；另一方面，1996年審計(jì)署和國家保密局公布了《審計(jì)工作中國家秘密及其密級(jí)具體范圍的規(guī)定》，其中對(duì)于“涉及黨和國家領(lǐng)導(dǎo)人重要問題的審計(jì)或?qū)徲?jì)調(diào)查情況和結(jié)果”屬于絕密級(jí)事項(xiàng)。這就是說，對(duì)涉及高級(jí)政務(wù)人員的審計(jì)結(jié)果不能公開。由于不能公開，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部管理能力與操守相關(guān)的績效審計(jì)也就難以展現(xiàn)給公眾。與上述規(guī)定同樣要求，“審計(jì)或?qū)徲?jì)調(diào)查省、自治區(qū)、直轄市、全國性業(yè)務(wù)系統(tǒng)（行業(yè)）重大違法、違紀(jì)案件的有關(guān)問題的情況和結(jié)果”，以及“涉及黨和國家領(lǐng)導(dǎo)人問題、省部級(jí)領(lǐng)導(dǎo)干部重要問題的審計(jì)或?qū)徲?jì)調(diào)查情況和結(jié)果”都屬于機(jī)密級(jí)事項(xiàng)。在這種保密機(jī)制下，公民對(duì)于政府行政領(lǐng)導(dǎo)的執(zhí)政情況難于知曉，可以說，在這種雙重限制下，許多領(lǐng)域的公開已成為“不可能的任務(wù)”。帶來的結(jié)果就是國家審計(jì)機(jī)關(guān)的權(quán)威性和公信力受到嚴(yán)重質(zhì)疑。

　?。ㄈ徲?jì)成果利用有限長期以來，我們的審計(jì)機(jī)關(guān)習(xí)慣于向被審計(jì)單位發(fā)出審計(jì)意見書，下達(dá)審計(jì)決定，并抄送上級(jí)機(jī)關(guān)和本級(jí)政府及其有關(guān)部門后，即視為一項(xiàng)審計(jì)項(xiàng)目的基本結(jié)束。

　　具體被審計(jì)單位對(duì)于審計(jì)意見的落實(shí)情況如何，是否采取了補(bǔ)救措施沒有進(jìn)行繼續(xù)的跟蹤落實(shí)，后續(xù)審計(jì)工作并未真正實(shí)施。目前，各種審計(jì)成果資源只是被有限地利用著。一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目完成后，審計(jì)意見和決定發(fā)送被審計(jì)單位執(zhí)行，無論執(zhí)行得怎樣，最后總要封存案卷，然后就是束之高閣。這是我們大家都習(xí)以為常的工作模式。而正是這種大家都習(xí)慣了的做法，浪費(fèi)了我們大量的、可利用的審計(jì)資源，遠(yuǎn)遠(yuǎn)沒有發(fā)揮出一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目所能夠起到的最大作用。此外，審計(jì)機(jī)關(guān)與社會(huì)公眾缺乏基本溝通，是否公布的結(jié)果就是公民所希望和想知道的與審計(jì)機(jī)關(guān)所能達(dá)到的監(jiān)督廣度、深度之間形成了一種距離，這種距離客觀上也造成了對(duì)審計(jì)工作的一些誤解，這種誤解也容易造成公民對(duì)于審計(jì)結(jié)果的漠不關(guān)心。

　　三、完善審計(jì)結(jié)果公開的幾點(diǎn)建議

　　（一）進(jìn)行立法型國家審計(jì)體制改革，增強(qiáng)審計(jì)獨(dú)立性目前對(duì)于國家審計(jì)體制改革的呼聲已經(jīng)是越來越高，爭論的焦點(diǎn)集中在國家審計(jì)體制的模式選擇上，這似乎是一個(gè)老話題，但卻是我國國家審計(jì)各項(xiàng)改革前進(jìn)道路上不可逾越的鴻溝，任何涉及國家審計(jì)的問題，最終都會(huì)歸結(jié)到體制上的問題，當(dāng)然，我們應(yīng)該承認(rèn)，計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期的國家審計(jì)體制與當(dāng)時(shí)中國的現(xiàn)狀還是比較吻合，但改革走到今天，這種模式已經(jīng)凸現(xiàn)弊端了，改革的時(shí)機(jī)已經(jīng)成熟，需要我們重新提起這個(gè)話題，將國家審計(jì)賦予其真正含義，改革國家審計(jì)體制。

　　為此，我國國家審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置與管理應(yīng)是采用“立法型模式”即：在人大常委會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下設(shè)立最高國家審計(jì)的機(jī)構(gòu)，并通過制定法規(guī)的方式，來強(qiáng)調(diào)審計(jì)的處理權(quán)。對(duì)各級(jí)縣以上政府，設(shè)置國家審計(jì)的下級(jí)審計(jì)機(jī)構(gòu)，且各地國家審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立于當(dāng)?shù)卣２捎谩按怪毙皖I(lǐng)導(dǎo)”的管理體制，打破從前的“雙層領(lǐng)導(dǎo)”管理體制。

　　在審計(jì)經(jīng)費(fèi)的來源上，應(yīng)改進(jìn)現(xiàn)行審計(jì)經(jīng)費(fèi)預(yù)算編報(bào)制度，審計(jì)經(jīng)費(fèi)單獨(dú)列入國家預(yù)算。經(jīng)國務(wù)院同意，2000年審計(jì)署及派出機(jī)構(gòu)首先實(shí)行了審計(jì)經(jīng)費(fèi)全部由國家財(cái)政負(fù)擔(dān)的辦法，這對(duì)于維護(hù)審計(jì)機(jī)關(guān)的獨(dú)立性，保障審計(jì)依法有效地履行審計(jì)監(jiān)督職責(zé)，具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

　　為了更好地保證審計(jì)機(jī)關(guān)依法獨(dú)立履行審計(jì)監(jiān)督職責(zé)，從體制上理順審計(jì)機(jī)關(guān)與財(cái)政部門的關(guān)系，切實(shí)解決審計(jì)機(jī)關(guān)履行職責(zé)所必需的經(jīng)費(fèi)，應(yīng)逐步改進(jìn)現(xiàn)行審計(jì)經(jīng)費(fèi)預(yù)算編報(bào)制度。即參照國際上通行做法，先由審計(jì)機(jī)關(guān)根據(jù)職責(zé)、任務(wù)和計(jì)劃及定員定額標(biāo)準(zhǔn)編制預(yù)算草案，無須政府審批，由財(cái)政部門在本級(jí)年度預(yù)算中單獨(dú)列示，報(bào)經(jīng)本級(jí)人大常委會(huì)批準(zhǔn)后執(zhí)行。

　　對(duì)國家審計(jì)機(jī)構(gòu)的內(nèi)部管理，采用“雙重制”，即視國家審計(jì)機(jī)構(gòu)為行政機(jī)構(gòu)，按政府機(jī)構(gòu)管理，又視其為審計(jì)職業(yè)機(jī)構(gòu)，按職業(yè)化要求管理。對(duì)國家審計(jì)人員既按公務(wù)員的要求管理，又按審計(jì)職業(yè)要求管理，也就是說要有公務(wù)員的政治、，思想品德、又要有審計(jì)師的專業(yè)素質(zhì)和職業(yè)道德。只有這樣才能改變現(xiàn)行審計(jì)體制的內(nèi)部監(jiān)督色彩，徹底擺脫政府行政行為的影響，成為真正獨(dú)立意義上的外部監(jiān)督，在客觀上保證審計(jì)組織的獨(dú)立性。

　　（二）協(xié)調(diào)審計(jì)結(jié)果公開的內(nèi)容與保密之間的關(guān)系正確處理審計(jì)監(jiān)督的保密性與審計(jì)結(jié)果公開的關(guān)系，是保證依法公開審計(jì)結(jié)果的關(guān)鍵問題。為此，國家審計(jì)結(jié)果公開應(yīng)就具體的內(nèi)容、方式、時(shí)間、要求、程序作出明確的法律規(guī)范，對(duì)于審計(jì)結(jié)果中的某些信息可能被國家的相關(guān)法律或規(guī)定禁止公開披露，如重要的金融政策動(dòng)態(tài)、國家重要產(chǎn)品涉及的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中的重要個(gè)人信息以及其他暫時(shí)不能公開或全部公開的可能引發(fā)社會(huì)不安定的審計(jì)結(jié)果。這種情況下，可以出具一份單獨(dú)的僅供政府使用的包含這些信息的報(bào)告，只分發(fā)給法律或者是規(guī)定授權(quán)接收這種報(bào)告的人員，出于對(duì)公共安全的考慮，審計(jì)署可以在審計(jì)報(bào)告中剔除這些信息。目前各國審計(jì)報(bào)告不公布的一個(gè)領(lǐng)域通常包括軍事或安全支出，出于國家安全考慮，可能要求有特殊條款限制審計(jì)報(bào)告的公布。即便在這種情況下，　《透明度手冊(cè)》也建議所有軍事支出得到非軍事當(dāng)局的審計(jì)，并且審計(jì)結(jié)果提交給立法機(jī)構(gòu)例如特別設(shè)立的公共賬戶委員會(huì)。[4]與此相反，中國1994年《審計(jì)法》第50條規(guī)定，中國人民解放軍審計(jì)工作的規(guī)定，由中央軍事委員會(huì)根據(jù)本法制定。這就使軍事與國防方面的審計(jì)工作，實(shí)際上僅維持內(nèi)部審計(jì)。國防與軍事開支在各國的國民生產(chǎn)總值中都占有較大的比重，而軍事機(jī)構(gòu)本身又具有封閉性的特征，如果不對(duì)軍事部門支配公共開支的活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督，那么很容易導(dǎo)致軍隊(duì)腐敗。

　?。ㄈ┙⒏櫃z查制度，確保審計(jì)成果的有效利用從表現(xiàn)形式看。審計(jì)監(jiān)督的成果，一般主要體現(xiàn)在大量的審計(jì)報(bào)告和審計(jì)信息上。要解決審計(jì)報(bào)告只是被有限的利用和審計(jì)成果被束之高閣的問題，就必須打破習(xí)慣的思維方式和工作模式，高度重視審計(jì)結(jié)束后審計(jì)成果的綜合利用。要善于把歷史的、局部的、零散的審計(jì)資料，按照一定的目的整合起來，通過去粗取精，歸納分析，加工提煉，使之系統(tǒng)化，在更高的層次和質(zhì)量上再現(xiàn)審計(jì)成果。這就要求我們?cè)谕诰驅(qū)徲?jì)成果潛力上，深刻認(rèn)識(shí)和重視審計(jì)信息資源的開發(fā)利用。審計(jì)報(bào)告是以一種通報(bào)、警示的面貌出現(xiàn)的。經(jīng)過精心提煉，其針對(duì)性、代表性強(qiáng)，涵蓋性高，可以使黨政領(lǐng)導(dǎo)在最短的時(shí)間內(nèi)了解社會(huì)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)運(yùn)行的過程中所出現(xiàn)的新情況、新動(dòng)向、新問題。一篇好的審計(jì)報(bào)告往往容易引起各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)和相關(guān)部門的重視，一旦被黨政領(lǐng)導(dǎo)批示或作為決策依據(jù)，能夠很快地得到落實(shí)或引起社會(huì)的快速反映，并對(duì)政府宏觀調(diào)控產(chǎn)生重大影響。

　　對(duì)于審計(jì)結(jié)果后的反饋，應(yīng)建立跟蹤檢查制度，加強(qiáng)對(duì)審計(jì)決定和移交案件查處情況的監(jiān)督落實(shí)，建立健全審計(jì)跟蹤檢查制度，有效實(shí)施后續(xù)審計(jì)、審計(jì)回訪等辦法，促進(jìn)補(bǔ)救措施的落實(shí)。為了解決公布的結(jié)果欲公眾心理的差距，可以通過各種途徑例如報(bào)紙、電臺(tái)、電視臺(tái)上進(jìn)行曝光，讓社會(huì)公眾及時(shí)了解審計(jì)結(jié)果，廣泛參與監(jiān)督，將審計(jì)機(jī)關(guān)一家的監(jiān)督擴(kuò)大成為全社會(huì)的監(jiān)督，對(duì)嚴(yán)重違反國家規(guī)定的財(cái)政、財(cái)務(wù)收支行為及其處理情況、嚴(yán)重?fù)p失浪費(fèi)問題及其處理情況和審計(jì)事項(xiàng)應(yīng)及時(shí)公告，從而增強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督的威懾力。為保證信息交流渠道的暢通，各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)利用各種傳播媒體或網(wǎng)絡(luò)，建立一個(gè)審計(jì)信息共享平臺(tái)，全方位地向社會(huì)介紹、說明審計(jì)機(jī)關(guān)的工作。要讓社會(huì)了解一個(gè)審計(jì)機(jī)關(guān)一個(gè)時(shí)期做了哪些工作、查處了哪些問題、落實(shí)情況如何，以增進(jìn)社會(huì)對(duì)審計(jì)工作的了解和理解。