世界上國家審計在上世紀(jì)下半葉取得的一個突破性發(fā)展就是將績效審計引入國家審計領(lǐng)域，這種以評價與監(jiān)督政府部門所管理的公共資源或公共支出的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性為目標(biāo)和內(nèi)容的審計工作目前已成為許多國家審計機(jī)關(guān)的主要職責(zé)，并被廣泛認(rèn)為是控制政府行政開支以及評價政府受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的一個有效武器?？冃徲嬍菄H內(nèi)部審計師協(xié)會在1978年制訂《內(nèi)部審計標(biāo)準(zhǔn)》之后，正式向世界各國的審計機(jī)構(gòu)和審計專業(yè)人士推行的。但在此之前，許多國家都早巳實(shí)行了。由于績效審計有著與傳統(tǒng)財務(wù)審計明顯不同的效果，紛紛引起許多國家竟相效尤，所以國際內(nèi)部審計師協(xié)會才總結(jié)各國的做法和經(jīng)驗(yàn)，制訂統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)予以推廣。

　　澳大利亞如何實(shí)施績效審計

　　澳大利亞審計署從20世紀(jì)70年代初期開始對聯(lián)邦公共部門開展績效審計。當(dāng)時主要是適應(yīng)建立高效率政府的要求，提高公共資源的使用效率和效果，改善公共管理水平和公共服務(wù)質(zhì)量。20世紀(jì)90年代績效審計在澳大利亞得到迅速發(fā)展。1997年議會通過《1997審計長法案》取代了《1901審計長法案》，確立了審計長和審計署的法律地位，明確了審計長是議會的獨(dú)立議員，確立了審計長的獨(dú)立性和其與議會之間的惟一關(guān)系；規(guī)定了審計長作為聯(lián)邦公共部門的外部審計人員，享有對聯(lián)邦政府部門（Agency）、事業(yè)單位和公司（authority and company）及其下屬單位進(jìn)行績效審計的權(quán)力，并根據(jù)部長、財務(wù)大臣和議會會計審計聯(lián)合委員會的要求，對政府企業(yè)（GBE）進(jìn)行績效審計。

　　目前績效審計已經(jīng)成為澳大利亞審計署的一項(xiàng)主要任務(wù)。從績效審計報告的數(shù)量看，績效審計在審計署的審計業(yè)務(wù)中占相當(dāng)重的分量。

　　1.預(yù)備研究以確定是否進(jìn)行績效審計。預(yù)備研究的內(nèi)容主要是調(diào)查、評價被審計單位的管理，檢查組織內(nèi)部某一個行政單位的運(yùn)作情況，或某項(xiàng)具體職能的履行情況，或組織內(nèi)部的某項(xiàng)活動的系列程序等。預(yù)備研究的目的是在正式實(shí)施審計前，調(diào)查研究被審計單位的管理，并根據(jù)發(fā)現(xiàn)的問題確定是否對其進(jìn)一步實(shí)施績效審計。如果不實(shí)施審計，則向議會報告預(yù)備研究的結(jié)論；如果實(shí)施審計，應(yīng)制訂項(xiàng)目審計實(shí)施計劃。審計實(shí)施計劃應(yīng)包含以下內(nèi)容：了解被審計單位的業(yè)務(wù)情況，包括被審計單位的目標(biāo)、責(zé)任關(guān)系、資源、程序、經(jīng)營管理程序和系統(tǒng)，以及外部經(jīng)營環(huán)境；確定審計目標(biāo)和審計范圍；計劃聘用外部專家；制訂具體審計標(biāo)準(zhǔn)；評估潛在的審計影響；制訂審計實(shí)施的具體時間安排和審計經(jīng)費(fèi)預(yù)算。

　　2.審計實(shí)施應(yīng)具備的步驟。①審計進(jìn)點(diǎn)會。在預(yù)備研究中，審計人員向被審計單位的管理人員就審計的目標(biāo)、范圍和重點(diǎn)作出說明，并對實(shí)施審計的具體事項(xiàng)作出安排。在沒有開展預(yù)備研究的項(xiàng)目中，審計組通常在審計開始的時候與被審計單位的高層管理人員舉行進(jìn)點(diǎn)會。舉行進(jìn)點(diǎn)會的目的是：使審計組能夠會見被審計單位的重要管理人員；進(jìn)一步解釋審計的類型和目標(biāo)、范圍、時間安排和采用的方法；給被審計單位提供向?qū)徲嬍鸢l(fā)表意見和建議的機(jī)會；在管理層和基層建立合適的聯(lián)絡(luò)安排，對階段性建議和初步發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行討論；確保被審計單位清楚地理解審計的程序，包括對其實(shí)施審計的權(quán)力和保守機(jī)密；說明被審計單位的義務(wù)，澄清任何疑問和誤解：為審計組作出行政安排，如辦公場所、出入手續(xù)、人員、文件、系統(tǒng)和資料。②審計取證。在績效審計中涉及的證據(jù)主要是：通過查看和調(diào)查取得的審計證據(jù)；通過會談取得的證詞和相關(guān)人員的陳述；文書證據(jù)包括法律文件、部長的聲明、報告、會議紀(jì)要、備忘錄、參照標(biāo)準(zhǔn)、會計記錄的摘錄、正式的圖表和文書傳遞流程的說明、系統(tǒng)設(shè)計、操作手冊、組織機(jī)構(gòu)和職能圖表等；通過對審計人員所收集信息的分析取得的審計證據(jù)。

　　審計的問題是通過比較被審計單位的實(shí)際績效水平與審計組制定的審計標(biāo)準(zhǔn)來發(fā)現(xiàn)的。這些審計標(biāo)準(zhǔn)通常要征求被審計單位的意見。除一些例外情況以外，審計署應(yīng)與被審計單位討論發(fā)現(xiàn)的任何不合規(guī)問題或弱點(diǎn)，以及改進(jìn)意見。被審計單位的反饋意見應(yīng)歸入審計檔案，并在審計報告中得到充分考慮。

　　我國績效審計發(fā)展滯后的原由

　　我國審計理論界在上世紀(jì)80年代初國家審計制度建立后不久，就開始探討績效審計（當(dāng)時也有人稱之為經(jīng)濟(jì)效益審計）問題，并提出我國審計工作應(yīng)該朝績效審計方向轉(zhuǎn)變。國家審計署對此也是一直持積極態(tài)度，倡導(dǎo)和鼓勵審計機(jī)關(guān)在審計實(shí)踐中探索和開展績效審計。但2002年下半年針對我國審計體制問題所開展的一次問卷調(diào)查結(jié)果顯示，我國審計機(jī)關(guān)目前仍主要是以真實(shí)性和合法性審計為主，很少開展績效審計，主要體現(xiàn)在以下幾點(diǎn)：

　　1、現(xiàn)行審計監(jiān)督體制存在嚴(yán)重缺陷。長期以來，各級政府花錢一直遵循一個慣例：每年“兩會”期間，政府先拿出一個財政預(yù)算，然后由人大表決通過。但以后錢用到了何處，是不是產(chǎn)生了預(yù)期的效果，卻很少有人知道。由于缺少有效的監(jiān)督，一些部門將財政資金當(dāng)成“搖錢樹”，本著“公家的錢，不花白不花”的心態(tài)，隨意支出，往往勞民傷財卻并沒有產(chǎn)生多少積極的效果。根據(jù)我國《憲法》和《審計法》的規(guī)定，我國目前的審計體制是行政型審計監(jiān)督體制，實(shí)施審計的主體實(shí)際上僅是政府下的一個機(jī)關(guān)。審計署南京特派辦審計理論研究組王景東認(rèn)為，這種體制存在先天不足，妨礙了審計監(jiān)督的獨(dú)立性，不利于國家審計對國家行政機(jī)關(guān)行使公共資源的配置權(quán)和執(zhí)行權(quán)的制約與監(jiān)督。把國家審計放在行政框架內(nèi)，在實(shí)踐中審計、財政、稅務(wù)在各自的監(jiān)督活動中行使各自享有的行政權(quán)，無法體現(xiàn)國家審計的最高監(jiān)督。即使進(jìn)行績效審計，由政府下屬審計部門向人大提交績效審計報告，也要經(jīng)過政府選擇決定，這實(shí)際上意味著是“我要告訴你什么，你才能聽什么，才能審計什么”，也就是“自己審計自己，其獨(dú)立性和公正性不能從根本上得到保證”，難免出現(xiàn)走過場現(xiàn)象。而且，在現(xiàn)實(shí)的審計工作絕大部分屬于“事后審計”，即便查出些問題，原先項(xiàng)目的有關(guān)責(zé)任人要么換崗要么退休，審計機(jī)關(guān)最終得到的很可能只是一堆看似“證據(jù)確鑿”卻“無用”的數(shù)據(jù)。

　　2、績效審計結(jié)果的處理無法可依。監(jiān)督政府花錢，績效審計完善了財政資金的監(jiān)管鏈條，但是，如何追究當(dāng)事人的責(zé)任，怎樣追回?fù)p失的國有資產(chǎn)，等等，都沒有相應(yīng)規(guī)定。

　　有學(xué)者提出，不妨實(shí)行“上審下”，即由上一級的審計機(jī)關(guān)來負(fù)責(zé)對下一級政府的審計。“這樣雖然避開了政府對審計機(jī)關(guān)的羈絆，但同時也存在了信息不對稱和行政成本增加的問題?！鄙钲谑猩鐣茖W(xué)院研究員楊立勛認(rèn)為，“要想充分發(fā)揮審計監(jiān)督的作用，審計機(jī)關(guān)就不能依附于各地方行政機(jī)關(guān)，而應(yīng)該是獨(dú)立于各地方行政機(jī)關(guān)，直接受上一級審計機(jī)關(guān)的垂直領(lǐng)導(dǎo)?！币灿袑W(xué)者認(rèn)為，當(dāng)前，國家審計監(jiān)督的法治化需要解決的是獨(dú)立性和公開性兩大難題。獨(dú)立性是審計的靈魂。同時，有步驟地推行審計公告制度，保持國家審計監(jiān)督的公開性?？冃徲嫅?yīng)作為充分發(fā)揮審計機(jī)關(guān)作用、拓展人大監(jiān)督職能的一項(xiàng)重要制度確立下來。

　　澳大利亞績效審計對我國的啟示

　　1、績效審計的監(jiān)督成效急需公平、公開?，F(xiàn)行審計體制下，審計監(jiān)督成效受政府首長個人意志左右。應(yīng)該認(rèn)識到這種在行政型體制下必然出現(xiàn)的現(xiàn)象是有其制度上和法律上的依據(jù)的，也是政府首長履行其行政管理職責(zé)的必然結(jié)果。那么在現(xiàn)行審計體制下，決定審計根本大事和工作重點(diǎn)的決策者必然是政府首長而不是審計機(jī)關(guān)自己。這樣審計工作的安排就與政府首長工作職責(zé)、政績評價甚至個人偏好有直接或間接的關(guān)系。在諸如審計機(jī)關(guān)審查哪些部門、哪些方面、哪些事項(xiàng)和哪些重點(diǎn)以及問題如何披露、如何處理等等方面上無不受到政府首長個人意志的影響。

　　2、政府層次上急需進(jìn)行績效審計。一方面，審計機(jī)關(guān)要審計本級財政預(yù)算，審預(yù)算從某種意義上講就是審政府，因?yàn)轭A(yù)算的整個“大盤子”是政府安排的，預(yù)算的執(zhí)行及其執(zhí)行過程中的調(diào)整都是政府負(fù)責(zé)的。另一方面預(yù)算執(zhí)行中存在的許多問題，如隱瞞轉(zhuǎn)移收入、擠占挪用資金、違規(guī)使用財政資金等許多問題無不與政府息息相關(guān)。特別是當(dāng)前公共支出（包括公共項(xiàng)目投資）的決策和使用權(quán)集中在政府或個別負(fù)責(zé)人手中時，權(quán)力的集中往往伴隨著權(quán)力運(yùn)作上缺乏透明度，如再得不到有效的監(jiān)督制約，既容易產(chǎn)生權(quán)錢交易等腐敗行為，又容易縱容決策隨意性和長官意志等現(xiàn)象發(fā)生從而無可避免地使財政資金出現(xiàn)巨大的浪費(fèi)和損失。但“內(nèi)部審計”下審計監(jiān)督對象主要是財政和其他預(yù)算執(zhí)行部門、單位以及下級政府，不包括本級政府層次。這樣一些問題特別是那些與政府或政府首長有直接關(guān)系的問題就難以深查，對發(fā)現(xiàn)的問題，也難以對外部披露。由于許多問題與政府行為有關(guān)，審計機(jī)關(guān)也無可奈何。

　　3、績效審計急需強(qiáng)調(diào)人大立法監(jiān)督。我國在上世紀(jì)80年代初建立國家審計制度之時，人大作為我國最高權(quán)力機(jī)關(guān)的地位和權(quán)力還主要體現(xiàn)在憲法和理論上。黨的工作平臺、國家的政務(wù)和經(jīng)濟(jì)管理權(quán)限基本集中在政府特別是中央政府中。當(dāng)時基本仍是計劃經(jīng)濟(jì)時代，正在進(jìn)行經(jīng)濟(jì)體制改革。改革中出現(xiàn)了許多問題，如經(jīng)濟(jì)秩序混亂、企業(yè)財務(wù)混亂等。這些問題大都是由政府來處理和解決的。所以政府需要建立審計這樣的監(jiān)督制度以加強(qiáng)其經(jīng)濟(jì)監(jiān)管職能。這樣我國審計機(jī)關(guān)自成立以來就一直圍繞著黨政工作中心實(shí)施審計監(jiān)督工作。李金華審計長的一句話對此進(jìn)行了權(quán)威性的詮釋：審計機(jī)關(guān)要真正圍繞地方黨委、政府的工作中心開展工作并取得成效，當(dāng)?shù)攸h委滿意、政府滿意，審計署就滿意。顯然這種對國家審計的定位就在一定程度上影響了審計監(jiān)督朝服務(wù)于人大立法監(jiān)督方向的轉(zhuǎn)移。

　　可見，現(xiàn)行審計體制既限制了績效審計在審計機(jī)關(guān)內(nèi)部的“自我發(fā)育”，又限制了審計監(jiān)督與人大立法監(jiān)督的直接結(jié)合從而堵塞了績效審計發(fā)展的最佳路徑。而要真正開展績效審計就必須使審計機(jī)關(guān)建立在能夠獨(dú)立、客觀和公正地審查和評價政府層次在財政預(yù)算管理中的職責(zé)和行為的制度基礎(chǔ)上。為此通過體制改革一方面使政府公共權(quán)力受到制約并走向透明化，由一個包攬一切的全能政府向有限政府轉(zhuǎn)變，使政府對人大以至納稅人的每一分錢都真正負(fù)起責(zé)。另一方面使人大制度得到進(jìn)一步完善以及預(yù)算監(jiān)督得到實(shí)質(zhì)性加強(qiáng)。惟有如此，績效審計在配合和加強(qiáng)人大預(yù)算監(jiān)督方面的意義和作用才能凸顯出來，而績效審計也只有借助于立法機(jī)關(guān)的權(quán)力與推動才能真正發(fā)展起來。