[摘要]本文探討了中國(guó)現(xiàn)階段的審計(jì)績(jī)效衡量指標(biāo)體系，介紹了美國(guó)審計(jì)的績(jī)效衡量指標(biāo)。在比較研究中美審計(jì)績(jī)效指標(biāo)方面的主要差異的基礎(chǔ)上，提出建立與目前中國(guó)國(guó)家審計(jì)績(jī)效指標(biāo)體系相銜接的“成本效益比”綜合指標(biāo)。

　　[關(guān)鍵詞]中美國(guó)家審計(jì)績(jī)效；比較研究；中國(guó)指標(biāo)體系；美國(guó)指標(biāo)體系；成本效益比

　　黨的十六屆三中全會(huì)提出“建立預(yù)算績(jī)效評(píng)價(jià)體系”，中央經(jīng)濟(jì)工作會(huì)議要求“推進(jìn)財(cái)政資金使用績(jī)效評(píng)估工作”，這就要求中國(guó)審計(jì)不斷地學(xué)習(xí)和借鑒國(guó)外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，并結(jié)合中國(guó)具體情況，在實(shí)踐中不斷反復(fù)地探索出一套能夠反映和促進(jìn)中國(guó)現(xiàn)階段審計(jì)事業(yè)的績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。其主要方向在于改革中國(guó)目前以傳統(tǒng)合法性審計(jì)為主的審計(jì)機(jī)關(guān)績(jī)效衡量指標(biāo)，引入基于效益性審計(jì)的績(jī)效衡量指標(biāo)，構(gòu)筑以合法性審計(jì)和效益性審計(jì)并重的審計(jì)績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系；并且要逐步開(kāi)展運(yùn)用“成本效益比”這種理念和技術(shù)來(lái)評(píng)估作為公共服務(wù)機(jī)構(gòu)之一的審計(jì)機(jī)關(guān)的績(jī)效。為了更好地促進(jìn)這項(xiàng)工作的開(kāi)展，本文擬比較研究中美兩國(guó)的國(guó)家審計(jì)績(jī)效定量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，并在此基礎(chǔ)上提出中國(guó)應(yīng)建立的具有中國(guó)特色的成本效益綜合指標(biāo)。

　　一、中國(guó)現(xiàn)階段的審計(jì)績(jī)效衡量指標(biāo)體系

　　在中國(guó)，對(duì)國(guó)家審計(jì)績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)的專(zhuān)門(mén)研究少之又少，系統(tǒng)的理論總結(jié)更是寥若晨星。2003年，審計(jì)署辦公廳曾經(jīng)在審計(jì)署網(wǎng)站上公布了一個(gè)稱(chēng)為“業(yè)務(wù)績(jī)效”的網(wǎng)頁(yè)，這是目前人們所能找到的專(zhuān)門(mén)總結(jié)“審計(jì)業(yè)務(wù)績(jī)效”的唯一一份文獻(xiàn)。另外，《中國(guó)審計(jì)》2003年刊登了一系列介紹各個(gè)地方審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)署派出機(jī)構(gòu)的文章，其中每一篇文章的“數(shù)字看審計(jì)”部分都對(duì)審計(jì)單位數(shù)、查出違紀(jì)違規(guī)金額、審計(jì)信息編報(bào)與被采用情況、各類(lèi)工作獲獎(jiǎng)情況等數(shù)字及相關(guān)圖表進(jìn)行了介紹。綜合上述審計(jì)署文獻(xiàn)和來(lái)自基層的第一手原始資料，中國(guó)現(xiàn)階段的審計(jì)績(jī)效衡量指標(biāo)體系可以歸納如下：

　?。ㄒ唬徲?jì)單位數(shù)和審計(jì)項(xiàng)目數(shù)：可進(jìn)一步按照不同的審計(jì)對(duì)象細(xì)分。例如，“每年審計(jì)的單位數(shù)由1983年的1200多個(gè)增加到2001年的14萬(wàn)多個(gè)”：“全國(guó)共完成經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)項(xiàng)目5.7萬(wàn)個(gè)，審計(jì)黨政領(lǐng)導(dǎo)干部4.2萬(wàn)名，國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員1.5萬(wàn)名”。更詳細(xì)的指標(biāo)還有按照審計(jì)類(lèi)別分類(lèi)的審計(jì)單位數(shù)的審計(jì)項(xiàng)目數(shù)，不同的審計(jì)對(duì)象包括：預(yù)算執(zhí)行、財(cái)政決算、金融、固定資產(chǎn)投資、企業(yè)、行政事業(yè)、國(guó)外貸款援助項(xiàng)目和農(nóng)業(yè)與資源環(huán)保資金等。

　　（二）查出違規(guī)違紀(jì)金額：可進(jìn)一步按照不同的審計(jì)對(duì)象細(xì)分。例如“全國(guó)各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)通過(guò)預(yù)算執(zhí)行審計(jì)查出違規(guī)問(wèn)題金額2007億元”。“建辦15年來(lái)，濟(jì)南特派辦查出違規(guī)問(wèn)題金額568.33億元?！?/p>

　?。ㄈ徲?jì)決定的數(shù)量和金額：包括應(yīng)上繳財(cái)政、已上繳財(cái)政、應(yīng)減少財(cái)政撥款和補(bǔ)貼、應(yīng)追還侵占挪用資金、罰款金額等指標(biāo)。例如，“審計(jì)處理后，已上繳財(cái)政392億元”。審計(jì)決定是指審計(jì)機(jī)關(guān)依據(jù)《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》對(duì)被審計(jì)單位違反國(guó)家規(guī)定的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支行為進(jìn)行的處理、處罰決定。

　　（四）審計(jì)移送的數(shù)量和金額，包括：受黨紀(jì)政紀(jì)處分（個(gè)）、調(diào)查單位（個(gè)）等指標(biāo)。審計(jì)移送是指審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的依法應(yīng)當(dāng)由其他有關(guān)部門(mén)糾正、處理、處罰或者追究有關(guān)責(zé)任人員行政責(zé)任、刑事責(zé)任而將審計(jì)事項(xiàng)移交相關(guān)部門(mén)的處理決定。例如，“審計(jì)后，干部管理部門(mén)參照審計(jì)結(jié)果，撤職200人，給予黨紀(jì)政紀(jì)處分470人，移送紀(jì)檢監(jiān)察和司法機(jī)關(guān)處理1010人”。

　?。ㄎ澹徲?jì)信息編報(bào)與被采用情況，可細(xì)化為：審計(jì)簡(jiǎn)報(bào)、中辦采用、國(guó)辦采用、審計(jì)要情、署重要信息條目、署審計(jì)報(bào)告、報(bào)刊宣傳、黨和國(guó)家領(lǐng)導(dǎo)人批示。例如，“15年來(lái)，向?qū)徲?jì)署提交各類(lèi)審計(jì)信息1751篇，被黨中央、國(guó)務(wù)院和審計(jì)署采用1080篇（次），被黨和國(guó)家領(lǐng)導(dǎo)同志批示56篇（次）”。

　　（六）查出損失浪費(fèi)金額。例如“審計(jì)查出損失浪費(fèi)金額54.13億元”。

　?。ㄆ撸┐龠M(jìn)提高經(jīng)濟(jì)效益。例如“促進(jìn)企業(yè)提高經(jīng)濟(jì)效益211億元”。

　?。ò耍└黝?lèi)獲獎(jiǎng)情況，這是表示審計(jì)績(jī)效的一個(gè)外部評(píng)價(jià)指標(biāo)。各類(lèi)獲獎(jiǎng)情況五花八門(mén)，獲獎(jiǎng)原因和頒獎(jiǎng)單位多種多樣，難以一一盡述，但按照獲獎(jiǎng)對(duì)象則仍有蹤跡可循，可以分為審計(jì)機(jī)關(guān)獲獎(jiǎng)、審計(jì)機(jī)關(guān)下屬機(jī)構(gòu)獲獎(jiǎng)、審計(jì)機(jī)關(guān)工作人員獲獎(jiǎng)和審計(jì)項(xiàng)目獲獎(jiǎng)。

　　二、美國(guó)審計(jì)的績(jī)效衡量指標(biāo)

　?。ㄒ唬┛偫ㄖ笜?biāo)———成本效益比

　　雖然美國(guó)會(huì)計(jì)總署在其《2003年年度績(jī)效和責(zé)任報(bào)告》“總署成果”部分“總署對(duì)年度績(jī)效指標(biāo)及目標(biāo)的總結(jié)”的表格中沒(méi)有專(zhuān)項(xiàng)列出“成本效益比”這個(gè)評(píng)價(jià)其績(jī)效年度的總括指標(biāo)，但是在同一份報(bào)告的不同地方卻指出了“2003年度GAO為美國(guó)納稅人帶來(lái)了可以貨幣計(jì)量的財(cái)務(wù)效益354億美元，納稅人的投資與收益比為1∶78，這一比例不包括GAO為美國(guó)納稅人帶來(lái)的不可用貨幣計(jì)量的其他效益?！笔聦?shí)上，我們認(rèn)為“成本效益比”指標(biāo)是美國(guó)會(huì)計(jì)總署業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的首要指標(biāo)和總括指標(biāo)，7項(xiàng)具體的績(jī)效衡量指標(biāo)從屬于和服從于這一總括指標(biāo)；如果美國(guó)會(huì)計(jì)總署運(yùn)作的成本超過(guò)了其效益，那么其存在的可能性就會(huì)受到質(zhì)疑。

　?。ǘ?項(xiàng)具體指標(biāo)

　　在“成本效益比”這個(gè)總括指標(biāo)之下，美國(guó)會(huì)計(jì)總署（GAO）設(shè)立了7項(xiàng)衡量指標(biāo)來(lái)評(píng)估其工作績(jī)效，分別是財(cái)務(wù)效益、其他效益、過(guò)去提出建議的實(shí)施情況、含建議的審計(jì)作品、各類(lèi)證詞和及時(shí)性。這7項(xiàng)指標(biāo)全部是量化指標(biāo)，其中“財(cái)務(wù)效益”更是以貨幣加以計(jì)量，而其他指標(biāo)則大都以相關(guān)數(shù)量指標(biāo)（例如百分比）加以衡量。

　　美國(guó)會(huì)計(jì)總署將“財(cái)務(wù)效益”和“其他效益”分為三類(lèi)。第一類(lèi)是有關(guān)政府機(jī)構(gòu)根據(jù)GAO信息而提高了公眾服務(wù)所帶來(lái)的“財(cái)務(wù)效益”和“其他效益”；第二類(lèi)是GAO向國(guó)會(huì)提供信息而導(dǎo)致了法律或法規(guī)的改變所帶來(lái)的“財(cái)務(wù)效益”和“其他效益”；第三類(lèi)由于GAO工作促進(jìn)了政府機(jī)構(gòu)核心業(yè)務(wù)流程的改善以及政府范圍內(nèi)的管理改革所帶來(lái)的“財(cái)務(wù)效益”和“其他效益”。“財(cái)務(wù)效益”與“其他效益”的區(qū)別在于“財(cái)務(wù)效益”可以貨幣來(lái)計(jì)量，而“其他效益”難以用貨幣來(lái)計(jì)量，這些難以用貨幣計(jì)量的活動(dòng)形式多種多樣，包括諸如信息系統(tǒng)技術(shù)的安全化和各州兒童福利機(jī)構(gòu)的業(yè)績(jī)改善等分布廣泛的各類(lèi)事項(xiàng)。其中“財(cái)務(wù)效益”由三個(gè)來(lái)源構(gòu)成，它們分別形成于：當(dāng)美國(guó)會(huì)計(jì)總署的工作促進(jìn)了國(guó)會(huì)和行政部門(mén)采取行動(dòng)，而（1）降低了各項(xiàng)聯(lián)邦計(jì)劃或活動(dòng)的年度營(yíng)運(yùn)費(fèi)用；（2）減少了各項(xiàng)跨期項(xiàng)目成本或各項(xiàng)補(bǔ)助津貼支出；（3）提高從債務(wù)收回、資產(chǎn)出售、稅法改變和用戶(hù)收費(fèi)等項(xiàng)目中得到的收益。美國(guó)會(huì)計(jì)總署為報(bào)告“凈財(cái)務(wù)效益”可靠性和穩(wěn)健性建立了一整套的政策和程序。全部項(xiàng)目以?xún)衄F(xiàn)值計(jì)算。所有用于財(cái)務(wù)效益估計(jì)的資料來(lái)源于獨(dú)立的第三方。

　　三、中美在審計(jì)績(jī)效指標(biāo)方面的主要差異

　　（一）美國(guó)會(huì)計(jì)總署在評(píng)價(jià)自身績(jī)效時(shí)，十分重視以成本效益比來(lái)考核其行政效率

　　美國(guó)會(huì)計(jì)總署將“成本效益比”作為統(tǒng)領(lǐng)其他7項(xiàng)具體指標(biāo)的首要指標(biāo)和總括指標(biāo)。無(wú)獨(dú)有偶，英國(guó)審計(jì)署在報(bào)告其績(jī)效時(shí)也開(kāi)門(mén)見(jiàn)山地指出“英國(guó)審計(jì)署過(guò)去三年共為納稅人節(jié)約了14億英鎊的支出。這也超出了審計(jì)署先前制定的目標(biāo)：即每支出1英鎊行政經(jīng)費(fèi)，就要為國(guó)家節(jié)省8英鎊”。

　　中國(guó)目前幾乎不存在對(duì)政府部門(mén)的公共行政管理的效率評(píng)價(jià)。中國(guó)尚未建立政府會(huì)計(jì)制度，各級(jí)政府只是通過(guò)預(yù)算會(huì)計(jì)核算政府的預(yù)算收支，而不對(duì)收支和資產(chǎn)負(fù)債進(jìn)行核算；政府部門(mén)尚不能提供全面反映其收支的會(huì)計(jì)報(bào)表，所能提供的只是為滿(mǎn)足預(yù)算管理需要而編制的就單項(xiàng)資金所編制的單項(xiàng)預(yù)算收支報(bào)表。在這種條件下，如何能夠評(píng)價(jià)政府部門(mén)的效率呢？審計(jì)署作為一個(gè)政府部門(mén)，也存在同樣的問(wèn)題。審計(jì)署將要推行的效益性審計(jì)促進(jìn)對(duì)其他政府部門(mén)的經(jīng)濟(jì)性、效率和效果的評(píng)價(jià)，在這個(gè)過(guò)程中，審計(jì)機(jī)關(guān)也面臨著以成本效益比來(lái)評(píng)價(jià)自身績(jī)效的問(wèn)題。

　　（二）中國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)的績(jī)效指標(biāo)主要是基于查出各類(lèi)違紀(jì)違規(guī)違法的合法性審計(jì)，美國(guó)會(huì)計(jì)總署的績(jī)效指標(biāo)主要是基于政策評(píng)估的效益性審計(jì)

　　中國(guó)現(xiàn)階段審計(jì)績(jī)效指標(biāo)體系主要是以合法性審計(jì)為特色的，這與中國(guó)目前審計(jì)工作基本上仍處于以揭露違法違規(guī)為主要目標(biāo)是相適應(yīng)的。2003年，李金華審計(jì)長(zhǎng)曾指出，中國(guó)“與國(guó)外審計(jì)相比……一是效益性審計(jì)尚未開(kāi)展，審計(jì)內(nèi)容基本沒(méi)有超出財(cái)政財(cái)務(wù)收支真實(shí)合法的范疇”。在中國(guó)，效益性審計(jì)仍處于“積極探索”的階段，現(xiàn)階段中國(guó)國(guó)家審計(jì)的主要任務(wù)是揭露違法違規(guī)，并且“在任何情況下，查處違法違規(guī)問(wèn)題和經(jīng)濟(jì)案件，都是審計(jì)機(jī)關(guān)的首要責(zé)任，是第一要?jiǎng)?wù)”。

　　美國(guó)會(huì)計(jì)總署的績(jī)效指標(biāo)是基于提高經(jīng)濟(jì)性、效率和效果為目標(biāo)的效益性審計(jì)的。美國(guó)會(huì)計(jì)總署已成為美國(guó)一個(gè)最大的專(zhuān)業(yè)政策評(píng)估機(jī)構(gòu)，“我們的工作目的是幫助國(guó)會(huì)和其他機(jī)構(gòu)不斷地提高政府的經(jīng)濟(jì)性、效率和效果……傳統(tǒng)意義上的會(huì)計(jì)和審計(jì)在我們的所有工作中占不到25%的比例”“在美國(guó)、英國(guó)、日本等工業(yè)化國(guó)家，績(jī)效審計(jì)在政府審計(jì)業(yè)務(wù)中占有相當(dāng)大的比重，美國(guó)甚至達(dá)到80%以上”。在這種情形之下，美國(guó)會(huì)計(jì)總署的績(jī)效指標(biāo)基于效益性審計(jì)是順理成章的。

　?。ㄈ┲袊?guó)特色的審計(jì)處理權(quán)所帶來(lái)的績(jī)效指標(biāo)差異

　　與美國(guó)和其他一些國(guó)家相比，中國(guó)國(guó)家審計(jì)有一顯著特色，那就是中國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)依法具有審計(jì)處理處罰權(quán)。其中，審計(jì)處理是指審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)違反國(guó)家規(guī)定的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支行為采取的糾正措施，審計(jì)處罰是指審計(jì)機(jī)關(guān)依法對(duì)違反國(guó)家規(guī)定的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支行為和違反《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》的行為采取的處罰措施。因此，中國(guó)審計(jì)績(jī)效指標(biāo)就包括了應(yīng)上繳財(cái)政、已上繳財(cái)政、應(yīng)減少財(cái)政撥款和補(bǔ)貼、應(yīng)追還侵占挪用資金、罰款金額等美國(guó)所不具備的特色指標(biāo)。

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