近幾十年來(lái)，內(nèi)部審計(jì)發(fā)展迅速。國(guó)際內(nèi)部審計(jì)界在理論上取得了許多富于價(jià)值的研究成果，同時(shí)在實(shí)務(wù)上也總結(jié)出一些行之有效的做法，使得內(nèi)部審計(jì)在規(guī)范組織行為、提高組織經(jīng)營(yíng)效率和效果方面發(fā)揮了重要的作用。目前，內(nèi)部審計(jì)已成為單位內(nèi)部管理中不可或缺的組成部分，其重要作用已在世界范圍內(nèi)得到認(rèn)可。

　　我國(guó)的國(guó)家審計(jì)是公共行政監(jiān)督體系的組成部分，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)是政府的組成部門，是政府為更有效地管理國(guó)家事務(wù)而設(shè)立的，其監(jiān)督對(duì)象是政府內(nèi)部各項(xiàng)政策、措施的貫徹執(zhí)行情況，它履行的是政府進(jìn)行公共管理的職責(zé)。因此，筆者認(rèn)為，我國(guó)當(dāng)前的國(guó)家審計(jì)可以看做是政府系統(tǒng)的“內(nèi)部審計(jì)”。內(nèi)部審計(jì)的某些思路、成功經(jīng)驗(yàn)和做法，對(duì)我國(guó)的國(guó)家審計(jì)具有借鑒意義。

　　一、恰當(dāng)?shù)哪繕?biāo)定位有利于審計(jì)作用的發(fā)揮

　　內(nèi)部審計(jì)是組織內(nèi)部對(duì)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的獨(dú)立審核、評(píng)價(jià)活動(dòng)，它是一種管理控制，其作用是衡量和評(píng)價(jià)其他控制的有效性。內(nèi)部審計(jì)存在的價(jià)值在于能為組織實(shí)現(xiàn)其經(jīng)營(yíng)目標(biāo)提供幫助。所以一切內(nèi)部審計(jì)的活動(dòng)都與組織的目標(biāo)緊密相關(guān)。在實(shí)際工作中，除對(duì)組織的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的合規(guī)性進(jìn)行審核、揭露經(jīng)營(yíng)管理中的違紀(jì)違規(guī)問(wèn)題外，內(nèi)部審計(jì)更加側(cè)重于檢查組織的內(nèi)部控制和經(jīng)營(yíng)管理情況，為建立健全組織的各項(xiàng)政策和規(guī)章制度、完善組織的經(jīng)營(yíng)管理服務(wù)。內(nèi)部審計(jì)也正是依靠其準(zhǔn)確的定位才得到了普遍的重視，獲得了迅速的發(fā)展。

　　我國(guó)的國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)是政府的組成部門，國(guó)家審計(jì)是政府公共管理的組成部分。與內(nèi)部審計(jì)的定位相比較，這種政府“內(nèi)部審計(jì)”的目標(biāo)應(yīng)該是為政府有效進(jìn)行公共管理提供幫助。因此，我國(guó)國(guó)家審計(jì)的定位應(yīng)該是為完善政府的各項(xiàng)管理服務(wù)，在實(shí)際工作中，通過(guò)審計(jì)發(fā)現(xiàn)國(guó)家政策執(zhí)行過(guò)程中的一些違紀(jì)違規(guī)問(wèn)題，找出存在問(wèn)題的原因，提出完善管理的制度性建議。

　　當(dāng)前，我國(guó)國(guó)家審計(jì)的狀況是，雖不能說(shuō)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)將審計(jì)的目標(biāo)僅僅定位于查處違紀(jì)違規(guī)問(wèn)題，但至少可以說(shuō)它把查處違紀(jì)違規(guī)問(wèn)題看成了國(guó)家審計(jì)的最主要工作，而較少地顧及國(guó)家審計(jì)在國(guó)家公共管理上的其他職能，甚至完全以查出的違紀(jì)違規(guī)金額大小來(lái)確定審計(jì)工作的成績(jī)。事實(shí)上，在目前這種經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時(shí)期，尤其是加入WTO以后，我國(guó)政府的管理面臨著各種各樣的挑戰(zhàn)，由于各項(xiàng)法規(guī)、政策的不到位，難免在各項(xiàng)管理中存在這樣那樣的弊端。其中，很多問(wèn)題和弊端應(yīng)通過(guò)審計(jì)工作來(lái)發(fā)現(xiàn)，找出原因，尋求對(duì)策。如果我們審計(jì)工作的定位僅僅是查處這些問(wèn)題和弊端，而不是注重分析存在問(wèn)題的原因，找出從根本上解決這些問(wèn)題的方法，那么這個(gè)審計(jì)目標(biāo)定位無(wú)疑是簡(jiǎn)單的、容易實(shí)現(xiàn)的，是治標(biāo)而不是治本的。正是這種“簡(jiǎn)單”的目標(biāo)定位導(dǎo)致了目前我國(guó)國(guó)家審計(jì)工作的簡(jiǎn)單化，進(jìn)而導(dǎo)致審計(jì)人員進(jìn)行審計(jì)過(guò)程中希望查處被審計(jì)單位越來(lái)越多的問(wèn)題，而不注重找出存在這些問(wèn)題的原因，提出改進(jìn)管理的建議。久而久之，這勢(shì)必削弱國(guó)家審計(jì)的作用。

　　很顯然，目前我國(guó)國(guó)家審計(jì)的狀況距離國(guó)家審計(jì)完善管理的“治本”目標(biāo)還很遠(yuǎn)，它既不利于國(guó)家審計(jì)作用的充分發(fā)揮，也不利于國(guó)家審計(jì)的進(jìn)一步發(fā)展及其業(yè)務(wù)水平的提高。就好像交通警察的設(shè)立不僅僅是查處車輛行人違章行為，其目標(biāo)也不是查處和發(fā)現(xiàn)越來(lái)越多的違章行為，而應(yīng)該是促使車輛行人自覺(jué)遵守交通規(guī)則，使得違章行為越來(lái)越少、直至最后消失。在這方面，內(nèi)部審計(jì)的經(jīng)驗(yàn)很值得借鑒。國(guó)家審計(jì)不應(yīng)將自己的工作范圍僅僅局限于查處違紀(jì)違規(guī)的問(wèn)題上，而應(yīng)開(kāi)闊視野，轉(zhuǎn)變觀念，將目標(biāo)定位于完善政府各項(xiàng)公共管理，包括建立健全各項(xiàng)法律、法規(guī)、政策和制度上。一切國(guó)家審計(jì)的活動(dòng)都應(yīng)圍繞這個(gè)目標(biāo)定位來(lái)進(jìn)行，包括安排審計(jì)項(xiàng)目、確定審計(jì)目標(biāo)、采用審計(jì)方法、評(píng)價(jià)審計(jì)成績(jī)等等方面。只有這樣，才能強(qiáng)化國(guó)家審計(jì)在國(guó)家宏觀管理中的作用，才能使國(guó)家審計(jì)為社會(huì)各個(gè)方面所普遍重視，從而推動(dòng)國(guó)家審計(jì)的迅速發(fā)展。

　　二、運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)方法確定審計(jì)的對(duì)象和重點(diǎn)

　　在內(nèi)部審計(jì)中，風(fēng)險(xiǎn)是決定其活動(dòng)的最關(guān)鍵因素。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)方法被全世界內(nèi)部審計(jì)組織公認(rèn)為最成功、最簡(jiǎn)單、最系統(tǒng)的確定審計(jì)對(duì)象的方法。這種方法的運(yùn)用使內(nèi)部審計(jì)能夠把有限的審計(jì)資源集中到組織內(nèi)風(fēng)險(xiǎn)最大的領(lǐng)域，從而為組織及時(shí)改進(jìn)管理、堵塞漏洞、規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)提供直接的幫助，最大限度地發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用。

　　內(nèi)部審計(jì)運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)方法確定審計(jì)對(duì)象的基本原理是，首先選出3－5個(gè)對(duì)組織的各單位最重要的風(fēng)險(xiǎn)因素；然后給組織中各單位的這3－5種風(fēng)險(xiǎn)逐項(xiàng)打分，每一風(fēng)險(xiǎn)因素的評(píng)分范圍是1一5分，5分為風(fēng)險(xiǎn)最大，1分為風(fēng)險(xiǎn)最小，3分為風(fēng)險(xiǎn)程度中等或者未知風(fēng)險(xiǎn)；對(duì)各單位的各項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)分值進(jìn)行加總，并按照分值高低排隊(duì)。風(fēng)險(xiǎn)分值最高的單位總體風(fēng)險(xiǎn)最大，在安排審計(jì)項(xiàng)目時(shí)應(yīng)優(yōu)先安排。這種方法的好處在于在選擇審計(jì)對(duì)象時(shí)系統(tǒng)地考慮了影響組織實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的幾種重要風(fēng)險(xiǎn)因素，相對(duì)較為客觀。

　　當(dāng)前我國(guó)國(guó)家審計(jì)與組織的內(nèi)部審計(jì)一樣，存在著審計(jì)任務(wù)重、審計(jì)人員少的矛盾。怎樣才能集中審計(jì)力量最大限度地發(fā)揮審計(jì)的作用，是我們審計(jì)過(guò)程中最經(jīng)常遇到的問(wèn)題之一。內(nèi)部審計(jì)運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)方法確定審計(jì)對(duì)象和審計(jì)重點(diǎn)的做法為國(guó)家審計(jì)解決這一矛盾提供了重要的參考。

　　在制定年度國(guó)家審計(jì)計(jì)劃時(shí)，我們可以采用風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)方法確定年度內(nèi)所要審計(jì)的行業(yè)、部門或?qū)ｍ?xiàng)資金。首先，我們確定幾個(gè)普遍的關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)因素，例如，上次審計(jì)的時(shí)間、資金的規(guī)模、管理控制情況、社會(huì)反映和政府關(guān)心的程度、最近體制和制度變化的影響等，在所有各選的行業(yè)、部門或?qū)ｍ?xiàng)資金（都看作一個(gè)單位）中分別權(quán)衡打分，確定審計(jì)的優(yōu)先次序。這樣做，可以使國(guó)家審計(jì)始終圍繞服務(wù)政府管理這一宗旨開(kāi)展審計(jì)工作，在促進(jìn)政府加強(qiáng)公共管理方面有效地發(fā)揮作用。

　　同理，在我們具體組織對(duì)一個(gè)行業(yè)、部門或?qū)ｍ?xiàng)資金進(jìn)行審計(jì)和具體實(shí)施某一審計(jì)項(xiàng)目時(shí)，也可以在初步調(diào)查的基礎(chǔ)上，采用風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)方法確定審計(jì)的重點(diǎn)單位、重點(diǎn)環(huán)節(jié)和重點(diǎn)問(wèn)題，以保證集中審計(jì)力量，突出重點(diǎn)，取得成效。

　　三、注重協(xié)調(diào)審計(jì)與被審計(jì)單位之間的關(guān)系，以達(dá)到預(yù)期的審計(jì)效果

　　記得1995年，被譽(yù)為“內(nèi)部審計(jì)之父”的勞倫斯·索耶總結(jié)其50年內(nèi)部審計(jì)的職業(yè)經(jīng)驗(yàn)，提出了內(nèi)部審計(jì)的10條格言，刊登在國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)的《內(nèi)部 審計(jì)師》雜志上。其中有一條我印象深刻，即“如果審計(jì)結(jié)論沒(méi)有被接受，那就等于什么也沒(méi)有做”。意思是說(shuō)，如果內(nèi)部審計(jì)人員沒(méi)有讓自己的審計(jì)結(jié)論或建議被相關(guān)管理部門所接受，被審計(jì)單位就不能及時(shí)有效地糾正與改進(jìn)審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的管理弊端或漏洞，其審計(jì)也就毫無(wú)價(jià)值。那么如何才能讓被審計(jì)單位接受審計(jì)建議或結(jié)論，改進(jìn)和糾正那些不完善的管理呢？?jī)?nèi)部審計(jì)的答案是要樹(shù)立為組織改進(jìn)管理服務(wù)的觀念，與被審計(jì)單位建立合作伙伴而不是敵對(duì)關(guān)系。在實(shí)際操作中，審計(jì)要保持獨(dú)立性，同時(shí)要有充分可靠的證據(jù)以使審計(jì)結(jié)論“持之有故，言之有理”等等。在這一觀念的基礎(chǔ)上，內(nèi)部審計(jì)探索出了內(nèi)部控制自我評(píng)估（CSA）等新方法，在北美洲的一些大公司中取得了成功，得到廣泛認(rèn)可。

　　樹(shù)立正確觀念的問(wèn)題，本文前面已經(jīng)談過(guò)，審計(jì)要客觀公正、證據(jù)充分這一點(diǎn)，是審計(jì)的靈魂，無(wú)論是對(duì)國(guó)家審計(jì)還是對(duì)內(nèi)部審計(jì)、民間審計(jì)來(lái)說(shuō)，都是至關(guān)重要的，已經(jīng)取得廣泛共識(shí)，本文不準(zhǔn)備再展開(kāi)論述。這里只想談?wù)勌幚砼c被審計(jì)單位的關(guān)系問(wèn)題。

　　處理好審計(jì)機(jī)關(guān)與被審計(jì)部門之間的關(guān)系，對(duì)于審計(jì)發(fā)揮作用，樹(shù)立審計(jì)的權(quán)威性至關(guān)重要。許多人認(rèn)為，審計(jì)機(jī)關(guān)與被審計(jì)單位之間僅僅是“監(jiān)督與被監(jiān)督”的關(guān)系，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)只有查出被審計(jì)單位中的違法違紀(jì)問(wèn)題，才能令被審計(jì)單位服氣，才能樹(shù)立審計(jì)的權(quán)威性，達(dá)到審計(jì)的效果。這種說(shuō)法雖不能說(shuō)沒(méi)有道理，但至少可以說(shuō)是不全面的。毋庸諱言，推動(dòng)被審計(jì)單位改進(jìn)和完善管理，是以發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位管理的薄弱環(huán)節(jié)和缺陷，嚴(yán)肅查處被審計(jì)單位的違紀(jì)違規(guī)、違背原則的問(wèn)題為前提的。但是，發(fā)現(xiàn)并查處違紀(jì)違規(guī)問(wèn)題只是一種手段，而不是目的。審計(jì)的根本目的在于通過(guò)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題和查處違紀(jì)違規(guī)現(xiàn)象，敦促被審計(jì)單位建立健全規(guī)章制度，改進(jìn)管理，從根本上遏制違紀(jì)違規(guī)問(wèn)題的再發(fā)生。就像交通警察通過(guò)查處交通違規(guī)行為，起到威懾作用一樣，但交警的設(shè)置自的在于改進(jìn)交通管理，減少直至消滅交通違規(guī)行為。

　　國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)與被審計(jì)部門、單位一樣，都是政府的組成部分，都在政府進(jìn)行公共管理中承擔(dān)著某一方面的職責(zé)和任務(wù)。國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)與被審計(jì)部門之間是“監(jiān)督與被監(jiān)督”的關(guān)系，但更應(yīng)該認(rèn)識(shí)到他們?cè)诠ぷ魃系钠降刃?，提倡建立合作伙伴關(guān)系。僅僅強(qiáng)調(diào)“監(jiān)督與被監(jiān)督”的關(guān)系，容易使審計(jì)人員的“權(quán)力”意識(shí)無(wú)端膨脹，在工作中頤指氣使，遭到被審計(jì)單位的反感，使得審計(jì)與被審計(jì)雙方相互敵對(duì)，關(guān)系緊張。在這種情況下，即使我們的審計(jì)結(jié)論無(wú)可挑剔，我們的審計(jì)建議在技術(shù)上完美合理，如果得不到被審計(jì)部門的認(rèn)可和配合，也就很難起到其本應(yīng)起到的作用。僅僅強(qiáng)調(diào)“監(jiān)督與被監(jiān)督”的關(guān)系，還容易導(dǎo)致國(guó)家審計(jì)“重處罰，輕規(guī)范”，沉溺于對(duì)單個(gè)違紀(jì)違規(guī)事項(xiàng)的處罰，從而治標(biāo)不治本，不能從機(jī)制或根源上加強(qiáng)管理。強(qiáng)調(diào)合作伙伴關(guān)系至少可以帶來(lái)以下的好處，（1）改變被審計(jì)單位對(duì)審計(jì)和審計(jì)人員“挑毛病”的印象，消除抵觸情緒；（2）在被審計(jì)單位積極配合下，審計(jì)人員可以與被審計(jì)單位一起分析和討論，提出被審計(jì)單位樂(lè)于接受的、可操作的改進(jìn)管理的方案。

　　建立合作伙伴關(guān)系，關(guān)鍵在審計(jì)方。首先我們要改變監(jiān)督者居高臨下、頤指氣使的習(xí)慣，站在與被審計(jì)單位平等的地位上開(kāi)展工作，使被審計(jì)單位明白，我們是在為其提供幫助，從而使被審計(jì)單位理解審計(jì)，樂(lè)于接受審計(jì)。其次，我們應(yīng)以完美的職業(yè)精神和素養(yǎng)、無(wú)可挑剔的工作水平取得被審計(jì)單位的信服。再次，在工作中，我們不能主觀臆斷，要尊重被審計(jì)單位多年的管理經(jīng)驗(yàn)，與他們進(jìn)行充分的討論和研究，從而提出切實(shí)可行的、可操作的改進(jìn)方案。