[摘要]  內(nèi)部審計是單位內(nèi)部一種獨立客觀的監(jiān)督和評價活動。它通過審查與評價本單位及所屬單位財政收支、財務(wù)收支、經(jīng)濟活動的真實性、合法性及有效性，來促進單位加強經(jīng)濟管理，實現(xiàn)經(jīng)濟目標(biāo)。目前，我國大部分國有企業(yè)、上市公司及部分集體企業(yè)和民營組織都設(shè)置了內(nèi)部審計機構(gòu)，但內(nèi)部審計現(xiàn)狀不佳，尚存在一些突出問題，仍不能充分發(fā)揮其作用，因而需要進一步完善與發(fā)展。它對于改進企業(yè)經(jīng)營，提高管理水平，強化內(nèi)部控制，實現(xiàn)價值增值等都具有極其重要的意義。

　　[關(guān)鍵詞]  內(nèi)部審計  現(xiàn)狀  問題  完善  發(fā)展

　　從企業(yè)角度看，內(nèi)部審計是獨立客觀地監(jiān)督和評價企業(yè)經(jīng)營活動及內(nèi)部控制的適當(dāng)、真實、合法和效益的行為，是為企業(yè)改進經(jīng)營管理和實現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)服務(wù)的，因而也是企業(yè)監(jiān)督評價機制與公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的重要組成部分。但是，我國企業(yè)的內(nèi)部審計存在著一定的不足與缺陷，加之入世以來的外部環(huán)境也發(fā)生了諸多較大的變化，內(nèi)部審計在獲得了巨大發(fā)展機遇的同時，也面臨著各種嚴峻的挑戰(zhàn)。因此，我國企業(yè)的內(nèi)部審計既需要適時地加以改進和完善，更需要謀求更大更快更好的成長與發(fā)展。

　　一、我國企業(yè)內(nèi)部審計現(xiàn)狀及存在的突出問題

　　從審計組織體系上看，我國目前業(yè)已形成由政府審計（國家審計）、內(nèi)部審計及民間審計（社會審計）構(gòu)成的審計監(jiān)督評價體系。三種審計鼎足而立、并駕齊驅(qū)，各有側(cè)重、時有協(xié)同。在過往的各個歷史時期，它們基本上適應(yīng)了我國經(jīng)濟發(fā)展的客觀需要，不同程度地發(fā)揮了其制約與促進的作用。但隨著我國改革的不斷深入、經(jīng)濟社會的日益進步及企業(yè)組織的發(fā)展變化，現(xiàn)有的各種審計及其構(gòu)成的審計組織體系日益暴露出不少缺陷和弊端。就企業(yè)的內(nèi)部審計而言，目前的基本現(xiàn)狀及存在的突出問題主要在于：

　?。ㄒ唬﹥?nèi)部審計性質(zhì)的認定較為模糊

　　在市場經(jīng)濟條件下，內(nèi)部審計是在財產(chǎn)所有權(quán)與管理經(jīng)營權(quán)分離的情況下，隨著企業(yè)經(jīng)營機制轉(zhuǎn)換、管理方式變革及內(nèi)部職能分解，基于加強經(jīng)營管理的內(nèi)在需要而形成和發(fā)展的，這也是內(nèi)部審計賴以存在的客觀基礎(chǔ)。1983年我國全面恢復(fù)審計工作后，為盡快完善審計組織體系，補充國家審計力量，提出了加快建立與發(fā)展內(nèi)部審計工作的任務(wù)，但忽視了必備的一些條件，出現(xiàn)了一定的盲目性。我國企業(yè)內(nèi)部審計的發(fā)展始于1985年，但當(dāng)時的企業(yè)尚未真正成為自主經(jīng)營、自負盈虧的商品生產(chǎn)經(jīng)營者，更未成為嚴格意義上的獨立法人實體與市場競爭主體，在企業(yè)內(nèi)部也沒有真正產(chǎn)生加強經(jīng)營管理與實施內(nèi)部控制的客觀需要。因此，此背景下的我國企業(yè)內(nèi)部審計，實際上是一種行政命令的產(chǎn)物，進而形成了片面強調(diào)外向性服務(wù)及作為國家審計基礎(chǔ)而存在的內(nèi)部審計模式。

　　這種審計模式實際上導(dǎo)致了人們對內(nèi)部審計在性質(zhì)認定上的模糊，從而不利于甚至阻礙著內(nèi)部審計理論與實務(wù)的發(fā)展。當(dāng)時，不少企業(yè)及其管理當(dāng)局對之很不理解甚至有抵制情緒，至今在有些企業(yè)內(nèi)部審計仍難以融入其整體經(jīng)營管理之中，其結(jié)果導(dǎo)致內(nèi)部審計工作很難正常開展，更談不上履行其監(jiān)督評價職能及開展保證咨詢活動，從而不能充分發(fā)揮其應(yīng)有的內(nèi)向性服務(wù)的作用。這樣，不僅不利于內(nèi)部審計的健康發(fā)展，而且使之越來越不適應(yīng)企業(yè)發(fā)展的需要。

　　（二）內(nèi)部審計的工作范圍過于狹窄

　　在我國內(nèi)部審計機構(gòu)建立之初，多數(shù)企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)人員對內(nèi)部審計及其獨立性本質(zhì)特征認識不足，錯誤地認為審計就是查帳，并將內(nèi)部審計機構(gòu)置于財會部門之內(nèi)，形成“財審合一”的局面，其結(jié)果不僅使內(nèi)部審計無力監(jiān)督財會部門（自身），而且受其地位和權(quán)限的限制也很難監(jiān)督其他部門（他人），做出的審計結(jié)論往往有失客觀公正。后來，情況雖有所變化，但總體上沒有根本性的改進。直至現(xiàn)階段，我國仍有不少企業(yè)的內(nèi)部審計僅局限于企業(yè)財務(wù)會計方面（審查），很少觸及經(jīng)營管理的其他領(lǐng)域，從而使內(nèi)部審計多屬財務(wù)性質(zhì)，歸屬于財務(wù)部門領(lǐng)導(dǎo)。盡管政府機構(gòu)及有關(guān)部門的指導(dǎo)精神要求或建議，將財會部門與審計機構(gòu)分立，但有些企業(yè)采取一套班子的做法，應(yīng)付監(jiān)督檢查時才可能分為兩個機構(gòu)，平時卻將它們合二為一，這就使得內(nèi)部審計工作實際上變成了財務(wù)會計的自審過程，其客觀性與公正性自然可想而知！

　　我國加入WTO后，外國及國際會計公司進一步進入中國市場，其爭奪的服務(wù)對象首要的是國內(nèi)國有企業(yè)，主要業(yè)務(wù)領(lǐng)域之一是企業(yè)的內(nèi)部審計。面對更加激烈的市場競爭和日趨復(fù)雜的外部環(huán)境，企業(yè)必須設(shè)置或健全專門的審計機構(gòu)并確保其獨立性，內(nèi)部審計人員也必須努力提高執(zhí)業(yè)能力與服務(wù)水平，增強競爭力及抗風(fēng)險能力，不斷開辟新的業(yè)務(wù)領(lǐng)域，其工作也應(yīng)在傳統(tǒng)財務(wù)收支審計的基礎(chǔ)上，向內(nèi)部控制、經(jīng)管績效、經(jīng)濟責(zé)任、公司治理、決策程序、風(fēng)險管理等更廣范圍、更深層次領(lǐng)域延伸與拓展，從而為改進組織經(jīng)營，提高運營效率，強化風(fēng)險管理，實現(xiàn)價值增值服務(wù)。

　?。ㄈ﹥?nèi)部審計的客觀性與獨立性不強

　　審計的獨立性，是審計監(jiān)督區(qū)別于會計監(jiān)督、財政監(jiān)督等其他經(jīng)濟監(jiān)督獨具的本質(zhì)特征，是審計能夠有效發(fā)揮作用必備的內(nèi)在條件。無論是外部審計還是內(nèi)部審計，都具有獨立性。內(nèi)部審計的獨立性既表現(xiàn)在其機構(gòu)的隸屬關(guān)系上，又表現(xiàn)在其職權(quán)的授予行使上，還表現(xiàn)在審計的客觀性上?？陀^性是內(nèi)部審計人員必須保持的獨立的精神狀態(tài)，是使內(nèi)部審計工作取得人們信任并具有權(quán)威性，進而增強其獨立性的重要條件。內(nèi)部審計具有獨立性，是使內(nèi)部審計具有客觀性、權(quán)威性及公正性的必要條件。從我國的形狀來看，企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)大多設(shè)置于管理層之下，在高層管理人員的授權(quán)范圍內(nèi)開展工作，為管理經(jīng)營者服務(wù)，但是內(nèi)部審計的獨立性和客觀性不強；同時，我國原有的審計制度曾規(guī)定，其在對有關(guān)主管部門審計時，若發(fā)現(xiàn)有重大問題，可向被審計單位的上級內(nèi)部審計機構(gòu)反映，長期以往這就造成了內(nèi)部審計機制發(fā)育不良。

　　顯然，這種過分強調(diào)內(nèi)部審計接受兩個利益格局不同的階層領(lǐng)導(dǎo)或稱“雙向領(lǐng)導(dǎo)”，并同時為利益格局不一致的經(jīng)濟主體服務(wù)，實際上超越了內(nèi)部審計固有的職域，其結(jié)果是把內(nèi)部審計推向了兩難的境地，且導(dǎo)致多數(shù)內(nèi)部審計最終還是偏向與其利益有關(guān)的一方，失去或難以保持其應(yīng)有的獨立性和客觀性。這種外部的審計期望大于其內(nèi)在的實際潛能之規(guī)定或情形，使企業(yè)的內(nèi)部審計人員難以適應(yīng)，內(nèi)部審計工作實效不高。在此情況下，內(nèi)部審計力量非但未能得到加強，反而不斷遭到削弱，進而又影響著內(nèi)部審計工作的正常開展及其作用的有效發(fā)揮。

　?。ㄋ模﹥?nèi)部審計亟需更多的理解與支持

　　我國不少企業(yè)對內(nèi)部審計所能提供的評價、咨詢等服務(wù)缺乏全面正確的理解。事實上，企業(yè)在工程項目、重要合同、投資決策、資金使用、財務(wù)規(guī)劃等諸多方面非常需要內(nèi)部審計的支持與服務(wù)，但許多內(nèi)部審計機構(gòu)在實際工作中卻被束之高閣，或者有些被賦予不應(yīng)有的職責(zé)（如被賦予對被審計單位的經(jīng)營活動和內(nèi)部控制的決策與執(zhí)行之責(zé)等）。實際上，這是有些企業(yè)走向極端的情形。在這些企業(yè)中，內(nèi)部審計在強化內(nèi)部管理方面的作用未被充分認知或未被正確認識，內(nèi)部審計機構(gòu)并沒有被看作是企業(yè)整體的或相對獨立的組成部分，而被當(dāng)作異已的或同化了的力量，有些企業(yè)管理層從心理上就排斥內(nèi)部審計或?qū)⒅暈槠涓綄傥铩?/p>

　　前已述及，在我國的有些企業(yè)，設(shè)立的內(nèi)部審計機構(gòu)主要是被動地服從法規(guī)性約束或行政性命令的結(jié)果，并非出于自覺自愿。有些企業(yè)雖設(shè)置了內(nèi)部審計機構(gòu)，但在配備內(nèi)部審計人員上卻是東拼西湊的；有些企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)非但不能正確理解與有力支持內(nèi)部審計工作，反而不斷地削弱和淡化內(nèi)部審計的力量與作用，使得內(nèi)部審計工作舉步維艱、進展緩慢、收效甚微。

　?。ㄎ澹﹥?nèi)部審計人員水平有待提高

　　現(xiàn)階段的內(nèi)部審計大多是事中、事后的“查錯防弊”，而事實上內(nèi)部審計還可以通過有效的事前工作，為企業(yè)經(jīng)營者提供相關(guān)的信息、技術(shù)等支持與服務(wù)，以便管理當(dāng)局改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟效益。當(dāng)然，這要求內(nèi)部審計人員必須具備較高的素質(zhì)與水平，但我國的內(nèi)部審計人員中不少人僅熟悉甚至不懂財務(wù)會計業(yè)務(wù)，有相當(dāng)一些人員不具備必要的學(xué)識及業(yè)務(wù)能力，不了解本單位的經(jīng)營活動和內(nèi)部控制，難以提高或保持其專業(yè)勝任能力。

　　不僅如此，內(nèi)部審計在有些單位的地位不高也使內(nèi)部審計人員對自身的工作缺乏足夠的信心與熱情，他們往往被誤解或在不順心狀態(tài)抑或不適宜環(huán)境下工作，感覺到開展審計工作和實現(xiàn)自身價值的困難。顯然，這不利于充分調(diào)動內(nèi)部審計人員繼續(xù)學(xué)習(xí)與開展工作的積極性和主動性，也不利于進一步提高他們的學(xué)識水平、業(yè)務(wù)能力及綜合素質(zhì)。

　　二、完善與發(fā)展我國企業(yè)內(nèi)部審計的主要方略

　　鑒于我國企業(yè)內(nèi)部審計現(xiàn)狀及存在的突出問題，無論其定性定位、體制機制或方法方式等，都無法進一步適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)制度要求與經(jīng)濟監(jiān)督評價需要。內(nèi)部審計與入世以來新要求的差距日益擴大，其局限性隨著經(jīng)濟環(huán)境的不斷變化則更加明顯，因而急需對內(nèi)部審計加以改進和完善，并謀求全方位、寬領(lǐng)域、高質(zhì)量的發(fā)展，其主要方略是：

　　（一）明確內(nèi)部審計的性質(zhì)與定位

　　內(nèi)部審計在企業(yè)經(jīng)營管理中處于極其重要而又特殊的地位。企業(yè)所設(shè)定的目標(biāo)是一個企業(yè)的各個組成部分短期或長期努力的方向，而內(nèi)部審計及內(nèi)部控制組成要素則是為實現(xiàn)或達成該目標(biāo)所必需的條件。要確保內(nèi)部控制制度被切實地執(zhí)行并收到良好的效果，且內(nèi)部控制系統(tǒng)能夠隨時適應(yīng)外部環(huán)境的變化，就必須加強對內(nèi)部控制的有效監(jiān)督與客觀評價。內(nèi)部審計既是企業(yè)內(nèi)部控制的重要組成部分，也是監(jiān)督與評價內(nèi)部控制其他部分的主要力量，因而其在強化內(nèi)部控制方面應(yīng)當(dāng)發(fā)揮不可替代的積極的作用。不僅如此，在現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營管理中，隨著外部環(huán)境變化、各種風(fēng)險增多、公司治理加強及內(nèi)部組織重整，內(nèi)部審計工作還應(yīng)在改進風(fēng)險管理和完善治理結(jié)構(gòu)等方面發(fā)揮審查、評價及促進作用，由此也賦予了內(nèi)部審計人員更重、更多的職責(zé)和使命。這正如美國著名的內(nèi)部控制專家邁克爾·海默教授（Michael hammer）所指出的：“內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)將自己視為公司的一種資源。在幫助管理當(dāng)局更有效地達至預(yù)期控制目標(biāo)的過程中發(fā)揮作用，內(nèi)部審計師的使命將從簡單的‘我們實施審計’向‘我們幫助創(chuàng)建一些程序，以期達到組織成功所需要的內(nèi)部控制水平’的方向發(fā)展?！?/p>

　　事實上，內(nèi)部審計的作用不僅在于監(jiān)督和評價企業(yè)內(nèi)部控制活動，還在于幫助組織進行“軟控制”環(huán)境的營造，成為內(nèi)部控制過程設(shè)計的顧問，建議并督促管理當(dāng)局建立健康積極的組織文化，使其成員能自覺地把辦事準(zhǔn)則和職業(yè)道德放在首位，共同致力于組織目標(biāo)的實現(xiàn)。國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）在其制定并修訂的《內(nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》及《職責(zé)說明》（2001年）中認定：“內(nèi)部審計是一項獨立、客觀的保證和咨詢活動，其目的在于增加價值和改進組織的經(jīng)營。它通過系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法，評價和改進風(fēng)險管理、控制和管理過程的效果，幫助組織實現(xiàn)其目標(biāo)?！边@是目前較為權(quán)威的關(guān)于內(nèi)部審計的界定，也是未來內(nèi)部審計職業(yè)發(fā)展的方向。

　?。ǘ┖侠碓O(shè)置內(nèi)部審計組織機構(gòu)

　　西方企業(yè)通常根據(jù)管理體制和業(yè)務(wù)內(nèi)容，確定其內(nèi)部審計的組織體系及其與領(lǐng)導(dǎo)層的隸屬關(guān)系。一般說來，內(nèi)部審計機構(gòu)直接隸屬于本單位的最高管理當(dāng)局，或直屬于董事會，或直屬于監(jiān)事會，或從屬于總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)，或從屬于副總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)。有的企業(yè)還在董事會下設(shè)審計委員會，內(nèi)部審計機構(gòu)則在“主計長”（Controller）的領(lǐng)導(dǎo)下工作，并向?qū)徲嬑瘑T會負責(zé)，遇有重大事項和問題，可直接向?qū)徲嬑瘑T會報告，對包括總經(jīng)理在內(nèi)的高級管理人員實行審計監(jiān)督與評價。審計委員會一般由不參加董事會的外部董事組成，少數(shù)企業(yè)也有包括本單位一些業(yè)務(wù)部門的負責(zé)人或外聘專家參加，該委員會的組成須經(jīng)董事會批準(zhǔn)并成為其常設(shè)性機構(gòu)。它從屬于董事會領(lǐng)導(dǎo)并能直接向其報告工作，在組織中居于較高地位不受管理層和業(yè)務(wù)部門的干涉，能夠獨立地履行其職責(zé) .由于審計委員會與內(nèi)部審計機構(gòu)關(guān)系密切，并始終保持著緊密的聯(lián)系，因而其對支持和保證內(nèi)部審計工作起到重要的作用。顯然，置內(nèi)部審計機構(gòu)于最高管理層領(lǐng)導(dǎo)之下，自然增強了其獨立性，提高了其組織地位。

　　目前，我國有些企業(yè)設(shè)有內(nèi)部審計機構(gòu)，但基本上都處于與其他職能部門平行的地位，有些中小企業(yè)甚至還沒有專職的內(nèi)部審計機構(gòu)，這就無法保證內(nèi)部審計的獨立性、客觀性及權(quán)威性。內(nèi)部審計機構(gòu)隸屬于企業(yè)經(jīng)營者，也能在一定程度上保證其獨立性，但難以充分發(fā)揮其職能作用，進而不能提供積極有效的服務(wù)。實際工作中，現(xiàn)有的機構(gòu)設(shè)置使內(nèi)部審計一般不對同處一級的總公司財務(wù)部門及其他經(jīng)營管理部門進行監(jiān)督和評價，只審計二級企業(yè)；即便對總公司財務(wù)部門進行審計，通常也難以取得滿意的效果，其主要原因是內(nèi)部審計的獨立性沒有得到應(yīng)有的保障。前已提及，獨立性不僅是審計的本質(zhì)特征，而且是使審計能夠有效發(fā)揮作用，并做到客觀公正的必備條件。審計獨立性的實質(zhì)，就在于審計人與被審計人不存在經(jīng)濟利害關(guān)系，主要表現(xiàn)在審計機構(gòu)、審計人員及經(jīng)費來源等方面應(yīng)具有的獨立性。當(dāng)然，審計的獨立性只是相對的，并非絕對的超然獨立，內(nèi)部審計和外部審計都是如此，因為審計工作是在一定領(lǐng)導(dǎo)下依法進行的。

　　無疑，調(diào)整理順內(nèi)部審計機構(gòu)的隸屬關(guān)系，合理設(shè)置獨立的內(nèi)部審計機構(gòu)，是完善企業(yè)內(nèi)部審計體制，確保內(nèi)部審計機制有效運行的關(guān)鍵所在。國際內(nèi)部審計師協(xié)會在其分布的《內(nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》中對內(nèi)部審計機構(gòu)的領(lǐng)導(dǎo)隸屬關(guān)系提出了下列要點：（1）內(nèi)部審計機構(gòu)負責(zé)人應(yīng)對組織中一個具有足夠權(quán)力的負責(zé)人負責(zé)；（2）內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)與董事會之間能直接交流信息；（3）內(nèi)部審計機構(gòu)負責(zé)人的任免，應(yīng)由董事會一致同意確定；（4）內(nèi)部審計機構(gòu)的年度審計工作項目計劃、人員計劃及財務(wù)預(yù)算，應(yīng)提交最高管理層和董事會備案；（5）內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)每年一次或在必要時多次，向最高管理層和董事會提交工作報告；（6）內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)定期評價其《章程》中規(guī)定的宗旨、權(quán)力和職責(zé)是否繼續(xù)適用和有助于完成任務(wù)，并通報給高級管理層和董事會。

　　現(xiàn)代企業(yè)制度的基本要求之一，就是實行所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離及兩權(quán)分離下的委托代理。因此，隨著企業(yè)制度的不斷創(chuàng)新和治理結(jié)構(gòu)的逐步完善，規(guī)模較大的企業(yè)及企業(yè)集團都應(yīng)適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)制度的要求，合理設(shè)置其包括審計部門在內(nèi)的內(nèi)部組織機構(gòu)。就內(nèi)部審計機構(gòu)及其設(shè)置而言，我們主張在股東大會、董事會及經(jīng)理層之下分別設(shè)立監(jiān)事會、審計委員會及內(nèi)部審計部門，三者之間由上而下宜存在業(yè)務(wù)指導(dǎo)關(guān)系，內(nèi)部審計機構(gòu)的設(shè)置應(yīng)高于其他各職能部門，其在業(yè)務(wù)上向?qū)徲嬑瘑T會負責(zé)并報告業(yè)績，在行政上向經(jīng)理層負責(zé)并報告工作。對于規(guī)模較小、不設(shè)審計委員會的企業(yè)，內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)直接對董事會負責(zé)，并在業(yè)務(wù)上接受監(jiān)事會的指導(dǎo)。這種雙重負責(zé)的組織形式，既有利于內(nèi)部審計工作的正常開展，也有利于其作用的充分發(fā)揮。因此，我國企業(yè)的內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)從平行于各職能部門向更高層級升格。當(dāng)然，在具體設(shè)置內(nèi)部審計機構(gòu)的過程中，還應(yīng)考慮企業(yè)的性質(zhì)、規(guī)模、內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)及相關(guān)規(guī)定，配備一定數(shù)量具有執(zhí)業(yè)資格的內(nèi)部審計人員，并保持其獨立性和客觀性，且應(yīng)建立有效的質(zhì)量控制制度。惟有如此，才能有效發(fā)揮內(nèi)部審計的作用。

　?。ㄈU大內(nèi)部審計的職能及作用

　　目前，我國內(nèi)部審計人員大多將主要精力投放在財務(wù)數(shù)據(jù)的真實性、合法性的審查及監(jiān)督上，審計的主要職能就是“查錯防弊”，而不是對企業(yè)管理做出分析、評價和提出管理建議，審計的對象主要是會計報表、賬簿、憑證及相關(guān)資料。例如，在對投資項目的審計中，往往僅審核投資協(xié)議是否完整，企業(yè)是否根據(jù)投資比例在相應(yīng)的會計期間對被投資單位的投資收益按照權(quán)益法或成本法進行了正確的核算，至于是否應(yīng)該投資，投資回報率是否合理，合作對象是否合適，是否有更好或替代的選擇方案等，一般不去深入分析。事實上，企業(yè)發(fā)生的錯誤與舞弊等問題大多存在于這些過程之中。

　　隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，外部制約機制的加強，內(nèi)部管理水平的提高，會計電算化的普及，賬面資料的錯誤弊端會越來越少，內(nèi)部審計的工作重點必須從傳統(tǒng)的“查錯防弊”轉(zhuǎn)向為企業(yè)內(nèi)部的管理、決策及效益服務(wù)，內(nèi)部審計的職能作用也應(yīng)從審查和監(jiān)督向評價與咨詢方面拓展。內(nèi)部審計也不會只局限于財務(wù)領(lǐng)域，它將擴展到企業(yè)經(jīng)營管理的各個方面。因此，內(nèi)部審計人員的定位應(yīng)從以監(jiān)督為主的“警察”、“裁判”等角色向以評價與監(jiān)督并重的“參謀”、“助手”等角色轉(zhuǎn)變，突出內(nèi)部審計“內(nèi)向性服務(wù)”的特點，開拓內(nèi)部審計更加廣闊的生存與發(fā)展的空間。

　?。ㄋ模└倪M內(nèi)部審計的方法和方式

　　企業(yè)的內(nèi)部審計應(yīng)圍繞企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)開展工作，且理當(dāng)成為企業(yè)運行的“監(jiān)控器”。企業(yè)借助內(nèi)部審計來完善經(jīng)營管理的“預(yù)警系統(tǒng)”，建立健全內(nèi)部監(jiān)管“保證體系”。內(nèi)部審計工作目標(biāo)必須與本企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)相協(xié)調(diào)，打破原有“雙向領(lǐng)導(dǎo)”體制的束縛，內(nèi)部審計的服務(wù)對象主要應(yīng)是企業(yè)的決策層，其工作目標(biāo)是幫助企業(yè)謀求生存與發(fā)展。為此，內(nèi)部審計應(yīng)該突破單純的、事后審計的傳統(tǒng)方式，轉(zhuǎn)移到事前、事中審計上來，既要對企業(yè)單位的重大經(jīng)營決策、重點投資項目及占用資金數(shù)額較大的主營業(yè)務(wù)實行事前審計，又要監(jiān)督和評價有關(guān)項目、預(yù)算及合同的真實性、合理性、合法性、有效性，及時反饋信息并防止失誤。隨著企業(yè)管理水平的提高，內(nèi)部審計工作將不局限于事后監(jiān)督，還應(yīng)在事前預(yù)防和事中控制中發(fā)揮積極作用，從而需要對企業(yè)內(nèi)部控制進行全過程、全方位的監(jiān)督和評價。例如，企業(yè)的采購計劃、生產(chǎn)計劃、銷售計劃、資金計劃、投資計劃及費用預(yù)算等均應(yīng)做到事前審核、事中控制。經(jīng)驗豐富的內(nèi)部審計人員，應(yīng)能及時發(fā)現(xiàn)各個環(huán)節(jié)中存在的問題，并能直接采取或促成有關(guān)部門采取有效舉措把企業(yè)的整體風(fēng)險降到最低限度。

　　隨著計算機技術(shù)的發(fā)展及其在企業(yè)中應(yīng)用水平的提高，開展實時審計及事中審計已成為可能。眾所周知，計算機會計系統(tǒng)在處理和提供會計信息上的及時性、穩(wěn)定性及可靠性較手工系統(tǒng)優(yōu)勢明顯，由“利用計算機審計”代替“繞過計算機審計”和“穿過計算機審計”是大勢所趨。計算機網(wǎng)絡(luò)的發(fā)展，電子商務(wù)和網(wǎng)上經(jīng)濟“實體”的出現(xiàn)，使經(jīng)濟交易、資本決策可在較短期間甚或瞬間完成，這就對會計核算和審計工作提出了挑戰(zhàn)：一方面，電子商務(wù)的出現(xiàn)使無紙化貿(mào)易成為現(xiàn)實，如何加強對這種審計線索電子化或無書面記錄經(jīng)濟業(yè)務(wù)的審計，是審計人員面臨的現(xiàn)實問題；另一方面，眾多“網(wǎng)上公司”、“網(wǎng)上銀行”及遠距離多主體的網(wǎng)上合作體的涌現(xiàn)，出現(xiàn)了會計上的所謂“虛擬主體”，這種網(wǎng)上經(jīng)濟主體的主要資產(chǎn)就是知識及其載體人力資源，如何對這種“虛擬主體”進行監(jiān)督與評價，又將成為一項重要的審計任務(wù)。利用計算機進行內(nèi)部審計，就是要在企業(yè)內(nèi)部建立一個完善、高效的審計信息化系統(tǒng)和審計操作平臺，對內(nèi)部財務(wù)信息系統(tǒng)及會計工作實施有效監(jiān)控與評價，對企業(yè)資金、各種資產(chǎn)進行密切跟蹤；改變目前以手工作業(yè)為主的審計方式，提高內(nèi)部審計部門在信息化條件下實施審計監(jiān)督與評價的能力；逐步實現(xiàn)審計過程的三個轉(zhuǎn)變，即從單一的事后審計轉(zhuǎn)變?yōu)槭潞髮徲嬇c事中審計、事前審計相結(jié)合，從單一的靜態(tài)審計轉(zhuǎn)變?yōu)殪o態(tài)審計與動態(tài)審計相結(jié)合，從單一的現(xiàn)場審計轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)場審計與遠程審計、非現(xiàn)場審計相結(jié)合。當(dāng)然，在審計的技術(shù)方法上也將由以手工操作和檢查賬目為主向以利用計算機和信息網(wǎng)絡(luò)為主的方向轉(zhuǎn)變。通過全過程的審查、監(jiān)督與評價，找出薄弱環(huán)節(jié)和存在的問題，提高審計工作的效率與效果，幫助企業(yè)建章立制，完善內(nèi)部控制，強化經(jīng)營管理，更好地適應(yīng)未來發(fā)展的需要。

　　此外，內(nèi)部審計的實施應(yīng)從單純依靠內(nèi)部審計人員的力量向內(nèi)部審計與外部審計相結(jié)合的方向發(fā)展。內(nèi)部審計工作可分為兩部分：一是對財務(wù)數(shù)據(jù)真實性、合法性的審計；二是對企業(yè)經(jīng)營管理的審核和評價。對于第一部分，在條件許可的情況下，可由內(nèi)部審計人員根據(jù)不同類型項目的不同審計目的，對會計師事務(wù)所提出每一項目的具體要求，委托其按照內(nèi)部審計目的與要求進行審計，保證會計信息的真實、合法和完整；對于第二部分，內(nèi)部審計人員由于對本公司的情況比較熟悉，應(yīng)將工作重點放在對企業(yè)經(jīng)營管理及公司業(yè)務(wù)過程的分析和評價上，并對全過程進行監(jiān)督和評價。一般說來，內(nèi)部審計與外部審計的有機結(jié)合，既有利于緩解內(nèi)部審計人員少而任務(wù)重的矛盾，又有助于提高內(nèi)部審計工作的效率與質(zhì)量。事實上，內(nèi)部審計中的“內(nèi)部”并不表示內(nèi)部審計源于何處，而是意味著內(nèi)部審計作業(yè)的領(lǐng)域和報告的責(zé)任。從中外諸多企業(yè)的實踐情況看，內(nèi)部審計大致有三種，即公司內(nèi)部、合作伙伴及企業(yè)外包。其中，公司內(nèi)部是指內(nèi)部審計由公司的長期職員實施，合作伙伴意指由第三方向組織內(nèi)部的審計部門提供專門知識和專業(yè)技能，企業(yè)外包則指企業(yè)外部通過合理收費向企業(yè)提供內(nèi)部審計服務(wù)。這三種做法各有其利弊特質(zhì)，并無優(yōu)劣之分。我們注意到，國內(nèi)有些企業(yè)的內(nèi)部審計也出現(xiàn)了第三種情況，即內(nèi)部審計外部化或曰“外包”。這種做法或方式有其優(yōu)點，即通?？梢怨?jié)約培訓(xùn)費用、具有更多的質(zhì)量控制、有助于理解行業(yè)最佳實務(wù)及接觸更多的審計技術(shù)，但其缺點也較明顯，諸如外部收費較高、逐漸失去對公司的了解和專業(yè)審計技能、公司缺乏對審計及其質(zhì)量的控制，以及未來管理層沒有機會參加內(nèi)部審計等。有鑒于此，我們認為企業(yè)應(yīng)結(jié)合其審計目標(biāo)、審計內(nèi)容、審計水平及審計資源等客觀實際，做出恰當(dāng)、合理的分析、評價及選擇，絕不可對某種做法一味地肯定或否定，也不宜絕對盲從或排斥其他企業(yè)采取的某種做法或方式。

　?。ㄎ澹┩卣箖?nèi)部審計的作業(yè)領(lǐng)域

　　以審計目標(biāo)為標(biāo)志，內(nèi)部審計可劃分為真實性審計、合規(guī)性審計及效益性審計等審計形態(tài)或財務(wù)審計與管理審計等審計類型。在實際工作中，內(nèi)部審計應(yīng)當(dāng)開展哪些工作、究竟以哪種審計為重點，一般取決于特定企業(yè)不同時期的經(jīng)濟責(zé)任內(nèi)容、預(yù)期審計目標(biāo)及客觀具體條件。在財產(chǎn)所有權(quán)與管理經(jīng)營權(quán)相分離以及多層次管理分權(quán)制所形成的經(jīng)濟責(zé)任關(guān)系下，基于經(jīng)濟監(jiān)督需要而產(chǎn)生和發(fā)展起來的審計活動，其總目標(biāo)即評價經(jīng)濟責(zé)任，往往在不同的歷史時期或社會區(qū)域被賦予不同的內(nèi)涵和外延，也就是表現(xiàn)為與特定經(jīng)濟責(zé)任內(nèi)容和經(jīng)濟監(jiān)督需要相適應(yīng)的具體審計目標(biāo)。從目前的實際情況分析，我國仍有一些企業(yè)存在一定的差錯與弊端、數(shù)據(jù)資料虛假、會計信息失真，因而內(nèi)部審計還應(yīng)該加強真實性審計工作；據(jù)未來的發(fā)展趨勢判斷，隨著企業(yè)內(nèi)部控制的日益加強、公司治理結(jié)構(gòu)的逐步完善及會計信息質(zhì)量的不斷提高，合規(guī)性審計目標(biāo)或效益性審計目標(biāo)將上升為主要的審計目標(biāo)，內(nèi)部審計工作的重點屆時也會發(fā)生轉(zhuǎn)移。

　　需要指出，即使內(nèi)部審計的工作重點調(diào)整為合規(guī)性審計或效益性審計，也不意味著不需要真實性審計。這是因為真實性審計與合規(guī)性審計、效益性審計不僅在時間上存在著繼起關(guān)系，而且在內(nèi)容上存在著交叉關(guān)系。事實上，效益性審計與合規(guī)性審計離不開真實性審計，真實性審計是合規(guī)性審計的前提，也是效益性審計的基礎(chǔ)；或者說，以真實性審計為主的財務(wù)審計，是以效益性審計為主的管理審計的前提和基礎(chǔ)，而管理審計則是財務(wù)審計的延伸與拓展。在時機成熟的情況下，有條件企業(yè)的內(nèi)部審計應(yīng)適時地調(diào)整其工作重點，并將作業(yè)領(lǐng)域從財務(wù)審計擴展到管理審計（經(jīng)營審計、效益審計或績效審計、3E審計或4E審計等）。為此，需要在理論上努力探索并認真總結(jié)管理審計的理論依據(jù)，深入研究和系統(tǒng)分析管理審計與財務(wù)審計的辨證關(guān)系，密切結(jié)合我國企業(yè)內(nèi)部審計工作實際，積極借鑒國際通用的內(nèi)部審計慣例，探討、論證、歸納及闡述管理審計的內(nèi)容和方法，以便為管理審計實踐提供理論支持。

　　我們認為，有條件的企業(yè)在有效開展或恰當(dāng)委托外部從事財務(wù)審計的基礎(chǔ)上，內(nèi)部審計部門應(yīng)重點向下列領(lǐng)域拓展其作業(yè)：（1）內(nèi)部控制審計，主要是運用文字描述、調(diào)查表及流程圖等手段與方法對內(nèi)部控制系統(tǒng)實施健全性評價，以及通過穿行試驗或重點測試來進行符合性測試等，以檢查和評價企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)是否健全、內(nèi)部控制制度是否被遵循及內(nèi)部控制機制運行是否有效。（2）管理（經(jīng)營）審計，主要是將工作領(lǐng)域擴展到事前，并深入到生產(chǎn)、技術(shù)及經(jīng)營的主要環(huán)節(jié)，對管理經(jīng)營活動（經(jīng)營或項目、業(yè)務(wù)或事項等）進行連續(xù)跟蹤，采用若干現(xiàn)代科學(xué)方法進行檢查、取證及分析，并采用一定的標(biāo)準(zhǔn)來衡量和評價其經(jīng)濟性、效率性及效果性，從而找出差距，挖掘潛力，提高效益。（3）經(jīng)濟責(zé)任審計，主要是在企業(yè)內(nèi)部為管理當(dāng)局考核企業(yè)下屬單位和業(yè)務(wù)部門于一定期間履行職責(zé)實施業(yè)績評價，如通過分析資產(chǎn)是否完整、法規(guī)是否遵循、管理是否先進、效益是否提高及目標(biāo)是否實現(xiàn)等來評價有關(guān)單位和部門的績效，以證實其是否履行職責(zé)及盡職盡責(zé)程度。（4）合同（合約）審計，主要是對一定金額以上的重要合同（合約），通過審查其法規(guī)性、完整性及效益性，來保證其符合生產(chǎn)經(jīng)營需要，同時實現(xiàn)節(jié)約并防止損失；而對于限額以下的一般合同（合約），往往只向有關(guān)職能部門提出應(yīng)當(dāng)審核的要點，并責(zé)成其自行審查，必要時則抽查驗證。（5）工程項目審計，主要是對工程項目的可行性方案進行評價（事前），并隨著工程項目的進度分別安排、施工及竣工等不同階段加以核實、檢查及評價（事中），且針對工程項目投入運營后的實際效果衡量其達到預(yù)期目標(biāo)的程度（事后）。實際上，它是有關(guān)工程項目的系統(tǒng)性審計。（6）環(huán)境內(nèi)部審計，主要是通過對社會和企業(yè)內(nèi)部所提供的有關(guān)環(huán)境狀態(tài)的證實活動，來提供本單位管理當(dāng)局和地區(qū)環(huán)保部門有用的會計信息，評價環(huán)境治理績效及“綠色利潤”，評估環(huán)境保護效果和環(huán)境風(fēng)險，并對進一步健全或加強環(huán)境管理系統(tǒng)與有關(guān)內(nèi)部控制提出意見或建議。（7）質(zhì)量控制審計，主要是通過對設(shè)計、加工及檢測等重要環(huán)節(jié)的檢查，并結(jié)合公認的質(zhì)量保證體系和內(nèi)部的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)及規(guī)章，評價內(nèi)部質(zhì)量控制體系的健全性與有效性，并采取或建議采取有效的措施，以強化內(nèi)部質(zhì)量管理，提高質(zhì)量成本效益。（8）風(fēng)險管理審計，主要是通過調(diào)查、取證、分析及評價內(nèi)外主要風(fēng)險因素，測定風(fēng)險點和風(fēng)險度，排定審計項目優(yōu)先次序，確定審計范圍與重點，并采取適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦蚝途仃嚺帕械染唧w方法，以提高內(nèi)部審計與公司治理的效率和質(zhì)量。（9）戰(zhàn)略管理審計，主要是通過擴大視角、提前介入及適（實）時關(guān)注，將審計工作縱向延伸與橫向拓展，以對戰(zhàn)略的規(guī)劃、設(shè)計、執(zhí)行、管理及其效果實施動態(tài)的控制、審查及評價，使之與企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)、外部環(huán)境、內(nèi)在價值鏈相銜接，保證價值創(chuàng)造，實現(xiàn)價值增值。（10）管理舞弊審計，主要是通過發(fā)現(xiàn)的差錯事項，或者通過有關(guān)舉報情況或業(yè)務(wù)部門提出疑點，或者通過檢查取得審計線索等，以查找管理層舞弊或弊端，進而評價舞弊風(fēng)險并實施審查。它要求審計人員具有足夠的有關(guān)舞弊的知識，將足夠的注意力置于易發(fā)生弊端的重點領(lǐng)域及產(chǎn)生舞弊的主要條件上，必要時進行跟蹤審計。

　?。┨岣邇?nèi)部審計人員的素質(zhì)

　　企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的日益復(fù)雜和競爭的更加激烈，對內(nèi)部審計人員的素質(zhì)提出了更高的要求。內(nèi)部審計人員不僅需要精通財務(wù)會計，還需要適當(dāng)了解其他業(yè)務(wù)領(lǐng)域，掌握相關(guān)知識與技能，以便更好地實施審計并為企業(yè)管理服務(wù)。隨著內(nèi)部審計工作由財務(wù)領(lǐng)域向經(jīng)營管理領(lǐng)域的滲透與擴展，內(nèi)部審計人員的構(gòu)成也應(yīng)該趨向多元化，不僅要有懂財務(wù)及審計的專業(yè)人才，還應(yīng)配備精通各項相關(guān)業(yè)務(wù)的專門人才，聘請有豐富經(jīng)驗和較高業(yè)務(wù)水平的人員充實內(nèi)部審計部門，以適應(yīng)審計領(lǐng)域日益拓展的需要，使內(nèi)部審計機構(gòu)在現(xiàn)代企業(yè)制度下發(fā)揮更大的作用。

　　當(dāng)前，企業(yè)最為緊迫的要務(wù)是根據(jù)其在市場競爭中的戰(zhàn)略定位與內(nèi)部審計的發(fā)展要求，盡快培訓(xùn)和培養(yǎng)一批高素質(zhì)的內(nèi)部審計人才。為此，企業(yè)需注意并做好以下幾點工作：首先，應(yīng)在任用、培訓(xùn)、定崗、升遷等方面制定出相應(yīng)的規(guī)定和具體要求，不能隨意安排一些人員在審計崗位上；其次，重視和加強包括財會專業(yè)在內(nèi)的各相關(guān)專業(yè)知識的培訓(xùn)，使內(nèi)部審計人員具有較為廣博、堅實的專業(yè)知識基礎(chǔ)，使其能適應(yīng)和處理不同類型業(yè)務(wù)及復(fù)雜問題，從而為決策者提供更多更好的意見與建議；再者，要制訂內(nèi)部審計人員任職資格標(biāo)準(zhǔn)，建立資格認證制度，促使內(nèi)部審計人員具備必要的素質(zhì)并達到應(yīng)有的要求。不僅如此，企業(yè)的內(nèi)部審計部門還應(yīng)成為培養(yǎng)通曉多學(xué)科知識、掌握多領(lǐng)域技能的審計人才的集訓(xùn)地，成為企業(yè)培養(yǎng)和輸送高級經(jīng)營管理人才的重要崗位。

　　（七）加強內(nèi)部審計的行業(yè)管理

　　目前，各單位內(nèi)部審計機構(gòu)的設(shè)置、內(nèi)部審計人員的配備、內(nèi)部審計程序與方法的建立、內(nèi)部審計標(biāo)準(zhǔn)的制定，以及內(nèi)部審計質(zhì)量的監(jiān)督等均未統(tǒng)一，不利于內(nèi)部審計工作的正常開展及其作用的充分發(fā)揮。隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，內(nèi)部審計工作及其環(huán)境的發(fā)展變化，特別是加入WTO后政府職能的進一步轉(zhuǎn)變，國務(wù)院要求“抓緊建立健全行業(yè)中介組織，充分發(fā)揮其作用?！睘榇耍涌旄骷墐?nèi)部審計協(xié)會的組織建設(shè)與制度建設(shè)，盡快設(shè)立和完善地方性或區(qū)域性內(nèi)部審計協(xié)會，建立健全中國內(nèi)部審計新的行業(yè)管理體制，對內(nèi)部審計機構(gòu)和內(nèi)部審計人員進行行業(yè)自律管理，指導(dǎo)和監(jiān)督內(nèi)部審計工作的開展。我們認為，我國企業(yè)的內(nèi)部審計工作應(yīng)當(dāng)由行政型的法規(guī)強制管理、分散管理，向社團型的行業(yè)自律管理、集中管理轉(zhuǎn)變。

　?。ò耍┩晟苾?nèi)部審計的工作規(guī)制

　　法律法規(guī)不甚健全是導(dǎo)致內(nèi)部審計制度不盡完善，內(nèi)部審計工作成效不大的主要原因之一。眾所周知，經(jīng)濟社會中的各種行為主要是靠法律法規(guī)與職業(yè)道德來規(guī)范和制約的，內(nèi)部審計工作也不例外。法律法規(guī)與職業(yè)道德的健全完善不但能使內(nèi)部審計工作有章可循、得以規(guī)范，而且可使內(nèi)部審計人員避險有依、保護自己。20世紀(jì)30年代中期以來，世界各國控告審計人員的訴訟案件急劇增加，西方國家都在根據(jù)不斷發(fā)生的新情況完善和發(fā)展其有關(guān)規(guī)范，我國的內(nèi)部審計工作也應(yīng)如此，但這需要一段時間和過程。我們高興地看到：國家審計署已于2003年3月4日以第4號令發(fā)布了《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》，該規(guī)定于5月1日起施行；中國內(nèi)部審計協(xié)會也于2003年4月12日印發(fā)了《內(nèi)部審計基本準(zhǔn)則》、《內(nèi)部審計人員職業(yè)道德規(guī)范》及十個具體準(zhǔn)則，并于6月1日起施行。它們的頒布與施行是內(nèi)部審計工作的一件大事，是完善與發(fā)展內(nèi)部審計工作規(guī)制的重要舉措。當(dāng)然，從內(nèi)部審計現(xiàn)狀及未來發(fā)展角度分析，這些規(guī)制還遠不能滿足實際需要，尚需在實踐中緊密結(jié)合未來發(fā)展變化情況，并積極借鑒國外先進或成功的經(jīng)驗與做法，對之不斷加以總結(jié)改進充實提高，以制定出較為健全有效的我國內(nèi)部審計規(guī)范體系，最終實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部審計的制度化、規(guī)范化、職業(yè)化及國際化！