近年來(lái)，上市公司會(huì)計(jì)造假的惡性案件履有披露，給證券市場(chǎng)的發(fā)展造成了非常消極的影響，嚴(yán)重動(dòng)搖了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的誠(chéng)信基礎(chǔ)，學(xué)習(xí)投資循環(huán)審計(jì)實(shí)務(wù)，幫助大家提高風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)控制，完善風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)技術(shù)。

一、投資循環(huán)審計(jì)簡(jiǎn)介

（一）投資循環(huán)審計(jì)涉及的報(bào)表項(xiàng)目

企業(yè)的投資活動(dòng)主要由權(quán)益性投資交易和債權(quán)性投資交易組成。投資循環(huán)審計(jì)涉及的報(bào)表項(xiàng)目主要包括交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期投資、長(zhǎng)期股權(quán)投資、投資收益。

注意：已經(jīng)執(zhí)行新的金融工具準(zhǔn)則的被審計(jì)單位需要將“持有至到期投資”調(diào)整為“債權(quán)投資”；“可供出售金融資產(chǎn)”調(diào)整為“其他債權(quán)投資”或“其他權(quán)益工具投資”。

（二）投資循環(huán)的特征

1.審計(jì)年度內(nèi)發(fā)生的投資循環(huán)業(yè)務(wù)通常較少，尤其是持有至到期投資、長(zhǎng)期股權(quán)投資等業(yè)務(wù)發(fā)生的次數(shù)很少；

2.投資循環(huán)每一筆業(yè)務(wù)的金額通常都比較大，遺漏或不恰當(dāng)?shù)剡M(jìn)行會(huì)計(jì)處理，將會(huì)導(dǎo)致重大錯(cuò)誤，從而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的公允反映產(chǎn)生較大的影響；

二、長(zhǎng)期股權(quán)投資審計(jì)

（一）長(zhǎng)期股權(quán)投資的類別

1.控制→子公司?？刂剖侵赣袡?quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益。企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的，被投資單位為本企業(yè)的子公司。

2.共同控制→合營(yíng)企業(yè)。指按合同約定對(duì)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所共有的控制。共同控制，僅在與該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相關(guān)的重要財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時(shí)存在。

（二）長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算相關(guān)準(zhǔn)則

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)—長(zhǎng)期股權(quán)投資》-統(tǒng)領(lǐng)

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)—企業(yè)合并》-子公司

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)—合并財(cái)務(wù)報(bào)表》（判斷是否控制，是否是子公司）

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第40號(hào)—合營(yíng)安排》（判斷是否是合營(yíng)企業(yè)）

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第19號(hào)—外幣折算》（外幣長(zhǎng)期股權(quán)投資的折算）

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第41號(hào)—在其他主體中權(quán)益的披露》（長(zhǎng)期股權(quán)投資的披露）

（三）長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始確認(rèn)和計(jì)量

長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理

（四）長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量

1.成本法和權(quán)益法核算的范圍

（1）投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算。

（2）投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資，采用權(quán)益法核算。

2.長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本法

采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，初始投資或追加投資時(shí)，按照初始投資或追加投資時(shí)的投資成本增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。同一控制下控股合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本為取得被合并方賬面所有者權(quán)益的份額。非同一控制下的控股合并中，購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)以《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)一企業(yè)合并》確定的企業(yè)合并成本作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。企業(yè)合并成本包括購(gòu)買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性工具或債務(wù)性工具的公允價(jià)值之和。

三、特殊投資業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理以及審計(jì)重點(diǎn)

（一）認(rèn)繳制下如何確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資？

股東成立公司認(rèn)繳的資本在實(shí)際繳納出資之前，股東和被投資的公司雙方均不做賬務(wù)處理。被投資公司的“實(shí)收資本”科目余額僅反映股東已經(jīng)實(shí)際繳納的出資。

（二）權(quán)益法核算：被投資的聯(lián)營(yíng)企業(yè)提取了專項(xiàng)儲(chǔ)備，投資方如何作出會(huì)計(jì)處理？是計(jì)入專項(xiàng)儲(chǔ)備？其他綜合收益？還是資本公積—其他資本公積？

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)》第三條規(guī)定，已提取尚未實(shí)際使用的安全費(fèi)和維簡(jiǎn)費(fèi)余額應(yīng)當(dāng)作為“專項(xiàng)儲(chǔ)備”，在資產(chǎn)負(fù)債表的所有者權(quán)益大類下單獨(dú)列報(bào)。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)—長(zhǎng)期股權(quán)投資（2014年修訂）》第十一條規(guī)定，在權(quán)益法下，“投資方取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，……投資方對(duì)于被投資單位除凈損益、其他綜合收益和利潤(rùn)分配以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值并計(jì)入所有者權(quán)益?！?/p>

《〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)—長(zhǎng)期股權(quán)投資（2014年修訂）〉應(yīng)用指南》中進(jìn)一步規(guī)定：“被投資單位除凈損益、其他綜合收益以及利潤(rùn)分配以外的所有者權(quán)益的其他變動(dòng)的因素，主要包括被投資單位接受其他股東的資本性投入、被投資單位發(fā)行可分離交易的可轉(zhuǎn)債中包含的權(quán)益成分、以權(quán)益結(jié)算的股份支付、其他股東對(duì)被投資單位增資導(dǎo)致投資方持股比例變動(dòng)等。投資方應(yīng)按所持股權(quán)比例計(jì)算應(yīng)享有的份額，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)計(jì)入資本公積（其他資本公積），并在備查簿中予以登記，投資方在后續(xù)處置股權(quán)投資但對(duì)剩余股權(quán)仍采用權(quán)益法核算時(shí)，應(yīng)按處置比例將這部分資本公積轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益：對(duì)剩余股權(quán)終止權(quán)益法核算時(shí)，將這部分資本公積全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益?！?/p>

“專項(xiàng)儲(chǔ)備”屬于有特定用途限制的留存收益，并不是其他綜合收益的組成部分，屬于指南中“被投資單位除凈損益、其他綜合收益以及利潤(rùn)分配以外的所有者權(quán)益的其他變動(dòng)的因素”。

因此，被投資單位這些準(zhǔn)備金發(fā)生變動(dòng)的情況下，按權(quán)益法核算時(shí)也應(yīng)當(dāng)相應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整“資本公積——其他資本公積”。

四、投資循環(huán)中主要審計(jì)程序

（一）長(zhǎng)期股權(quán)投資審計(jì)目標(biāo)

1.資產(chǎn)負(fù)債表中記錄的長(zhǎng)期股權(quán)投資是存在的。

2.所有應(yīng)當(dāng)記錄的長(zhǎng)期股權(quán)投資均已記錄。

3.記錄的長(zhǎng)期股權(quán)投資由被審計(jì)單位擁有或控制。

（二）長(zhǎng)期股權(quán)投資主要審計(jì)程序

1.獲取或編制長(zhǎng)期股權(quán)投資明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)是否正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對(duì)是否相符；結(jié)合長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備科目與報(bào)表數(shù)核對(duì)是否相符。

2.對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序

3.檢查長(zhǎng)期投資的核算是否按規(guī)定采用權(quán)益法或成本法，對(duì)于采用權(quán)益法的，應(yīng)取得被投資單位已經(jīng)審計(jì)的年度會(huì)計(jì)報(bào)表，必要時(shí)可向?qū)徲?jì)該報(bào)表的會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)出調(diào)查問(wèn)卷。如果未經(jīng)審計(jì)，則應(yīng)考慮是否對(duì)被投資單位的會(huì)計(jì)報(bào)表實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)或?qū)忛喅绦颉?/p>

4.檢查長(zhǎng)期投資與短期投資在分類上相互劃轉(zhuǎn)的會(huì)計(jì)處理是否正確，一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期股權(quán)投資是否已剔除并單列在流動(dòng)資產(chǎn)項(xiàng)下。

5.確定長(zhǎng)期股權(quán)投資是否存在，并歸被審計(jì)單位所有；根據(jù)管理層的意圖和能力，分類是否正確；針對(duì)各分類其計(jì)價(jià)方法、期末余額是否正確

6.確定長(zhǎng)期股權(quán)投資增減變動(dòng)的記錄是否完整

7.期末對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行逐項(xiàng)檢查，以確定長(zhǎng)期股權(quán)投資是否已經(jīng)發(fā)生減值

8.對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資分類發(fā)生變化的，檢查其核算是否正確。

9.結(jié)合銀行借款等的檢查，了解長(zhǎng)期股權(quán)投資是否存在質(zhì)押、擔(dān)保情況。如有，則應(yīng)詳細(xì)記錄，并提請(qǐng)被審計(jì)單位進(jìn)行充分披露。

10.檢查長(zhǎng)期股權(quán)投資的列報(bào)是否恰當(dāng)

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