審計機關(guān)成立已逾二十載，審計監(jiān)督的廣度、深度和影響已非初建時可比，其在國家政治、經(jīng)濟生活中的地位和作用日益突顯。李金華在CCTV2004年度經(jīng)濟人物評選中，網(wǎng)上、短信雙獲第一，體現(xiàn)了公眾對審計機關(guān)的殷切期盼，反映了對政治清明、經(jīng)濟有序的渴望，審計機關(guān)任重而道遠。而擔負綜合經(jīng)濟監(jiān)督職責的審計機關(guān)，其審計行為理應建立在規(guī)范有序、內(nèi)控有效的基礎之上。鑒于此，我們應當重新審視審計行為中長期存在和可能發(fā)生的非規(guī)范審計行為，建立和完善規(guī)范審計行為的內(nèi)部控制制度，做到防微杜漸，防止審計腐敗的發(fā)生。唯此，方可不辱使命，不負重托。

　　一、非規(guī)范審計行為的基本概念及表現(xiàn)

　　所謂非規(guī)范審計行為，是指審計機關(guān)和審計人員在審計過程中，不遵循《審計法》及其實施條例、國家審計規(guī)范和審計人員職業(yè)道德，濫用職權(quán)、徇私舞弊、玩忽職守、以審謀私的行為。從多年的審計實踐中可以看出，我們的內(nèi)部控制制度并非無懈可擊，其中的一些機制和做法確實應當引起我們的警覺。大體表現(xiàn)在：

　　一是審計的獨立性無保障。外部諸如財務上、人員上對于審計監(jiān)督施加和可能施加的影響姑且不論，單從審計機關(guān)內(nèi)部來看，審計組的組成和人員的遴選，往往是根據(jù)審計機關(guān)人員多少和負責人、分管負責人，甚至是審計計劃擬定人員來確定，缺乏成熟的、可操作的選任辦法。對獨立性與否把關(guān)不嚴，一些屬于應回避的人員成了審計組長或?qū)徲嫿M成員，有的是大家公認與被審計單位負責人或財務人員關(guān)系密切的人員被派去承擔審計事項，造成類似內(nèi)部人監(jiān)督的不正?，F(xiàn)象。

　　二是審計項目質(zhì)量缺乏評價體系。雖然審計署制定了  項審計規(guī)范，但更細化的操作標準卻無章可循；復核審理往往只是程序的審查，即形式的審查，實質(zhì)性審查幾近空白，使審計項目質(zhì)量的優(yōu)劣無從查考。有人戲稱：給我一份被審計單位的會計報表和年度工作總結(jié)，不用去被審計單位就可以寫出審計報告。由于缺乏判斷審計項目合格與否的評價體系，一些有問題的審計報告“順理成章”地成為審計機關(guān)作出審計意見和審計決定的依據(jù)。長此以往，審計質(zhì)量難以保證。

　　三是對審計人員的監(jiān)督不力。針對審計人員在審計過程中的行為，審計機關(guān)雖然審前有公示和警示，審后有回訪，但審計人員執(zhí)行審計規(guī)范和審計紀律的真實狀況，審計機關(guān)難以一一知曉，全憑個人自覺，如有舞弊，其本人自然不會主動去說，要求被審計單位進行逆向監(jiān)督也難有實效。一些隱性的舞弊行為有時還有被審計單位的配合，有其很強的隱蔽性。實踐證明，靠自律解決不了腐敗問題。

　　四是審計人員對審計事項可調(diào)控的余地過大。審計人員在被審計單位時，與派出的機關(guān)處于相對隔絕狀態(tài)。查哪些，不查哪些，查的深度如何，大都由審計人員自由掌握。對問題的定性、處理、處罰可調(diào)控的余地也很大。這就為審計人員不負責任、徇私舞弊提供了機會與可能，而審計機關(guān)內(nèi)部規(guī)范和制約機制的不完善，審計權(quán)力尋租就在所難免。無監(jiān)督的權(quán)力必然會產(chǎn)生腐敗。無制約的審計行為，也同樣會產(chǎn)生審計腐敗。

　　五是片面追求收繳違紀款項。處理處罰違紀違法行為，收繳違紀款項，無疑是考核審計質(zhì)量的一項綜合指標，它能夠反映一個審計事項的深度和力度，但絕不能成為主要目標。誠然，當前的審計經(jīng)費供給與審計業(yè)務經(jīng)費需求之間確實存在較大矛盾，靠收繳來解決審計機關(guān)的業(yè)務經(jīng)費和人員待遇問題，也是不得已而為之的無奈選擇。但有些地方政府給審計機關(guān)下達收繳指標，審計機關(guān)給業(yè)務人員分解收繳任務。審計人員在審計處理、處罰過程中，與被審計單位討價還價，不依法處理查出的違法違紀問題，以取得款項的收繳，或者以辦案經(jīng)費名義收取經(jīng)費，更會損害依法審計、客觀公正的基本原則，其危害甚大。

　　六是問責制度的缺失。審計的一個核心內(nèi)容就是責任，而作為審計主體的審計人員，目前要承擔的責任并不大。我們沒有對審計責任事故、錯案進行明確的界定，沒有建立一整套細致、可操作的責任追究制度。使得國家審計機關(guān)的工作人員的職業(yè)成為幾乎無風險的職業(yè)。權(quán)力、利益與責任、風險的不均等，會使不法者“無所畏懼”，加劇了道德風險。機制如果出現(xiàn)問題，好人也可能變成壞人。產(chǎn)生審計腐敗應是不足為奇的結(jié)果。

　　二、防范非規(guī)范審計行為的途徑

　　審計機關(guān)的業(yè)務特點就是具有善于發(fā)現(xiàn)弊端、長于分析原因、提出控制方案的能力和優(yōu)勢。在弊端尚未突出、問題尚未嚴重之前，主動自我約束、自我規(guī)范，未雨綢繆，防患于未然。高度重視既有和或有的非規(guī)范風險，把健全內(nèi)部控制制度，防止審計腐敗的產(chǎn)生，作為構(gòu)建審計事業(yè)大廈的基石。在目前審計管理體制的框架內(nèi)，針對非規(guī)范審計行為和審計工作的特點，提出若干預防審計腐敗的思路。

　　1、建立審計系統(tǒng)獨立的監(jiān)督組織體系，專事審計人員和審計業(yè)務的內(nèi)部控制。

　　2、是注重對于審計內(nèi)部控制機制設計理論的研究，注意研究人的價值取向的特性和層出不窮的不同挑戰(zhàn)，不斷調(diào)整和優(yōu)選監(jiān)督制約手段，升級制度版本，完善內(nèi)控體系。

　　3、消除內(nèi)生性的獨立性缺乏癥。建立實時的審計人員回避檔案，把影響和可能影響審計獨立性的因素明晰化，達到回避機制的迅速啟動和有效屏蔽，消除內(nèi)部人監(jiān)督現(xiàn)象的產(chǎn)生。

　　4、是制定細分的審計業(yè)務標準，對不同行業(yè)應查必查項目細化到具體事項，甚至可以表格化。從復核審理入手，對審計人員的職業(yè)行為、查證行為、調(diào)查行為、匯總報告行為由形式上的審查轉(zhuǎn)變?yōu)閷嵸|(zhì)上的審查，以制約舞弊行為，限制調(diào)控行為。

　　5、全面落實《審計法》第十一條，由獨立機構(gòu)測算出各級審計機關(guān)的審計成本，確保審計機關(guān)各項經(jīng)費支出的需要。建立審計人員廉政基金，引入預期收益機制。同時，改善審計人員的即期待遇，使審計人員能夠依靠努力工作和廉潔從審而確保其家庭衣食無憂。通過立法，改變經(jīng)費供給渠道，由中央財政列入預算，徹底解決審計機關(guān)自身財務上的不獨立問題。同時，要杜絕審計機關(guān)經(jīng)費與審計處理、處罰掛鉤的現(xiàn)象。

　　6、制定嚴格的審計人員行為準則和審計責任追究制度。對責任事故、錯案規(guī)定詳細的法律責任。使審計人員的所有非規(guī)范審計行為都有制裁、懲處的依據(jù)，并都要承擔相應的法律后果，使審計職業(yè)成為高風險的職業(yè)。要建立有效的舉報制度，引入“口碑”機制，形成對審計行為的外部監(jiān)督。

　　7、改革現(xiàn)行審計業(yè)務承辦體制，可采取審前調(diào)查與實施審計分離，查證業(yè)務與處理、處罰分離，承辦業(yè)務與撰寫報告分離等阻隔性屏障。當然，這些都必須建立在審計資源的最優(yōu)配置之上。

　　結(jié)論，制約非規(guī)范審計行為，抑制審計腐敗的發(fā)生，需要有理性的思考和正視問題的勇氣，作為關(guān)乎審計事業(yè)成敗的嚴肅課題來對待，精心謀劃、精心設計，以達到預期效果。