銀廣夏事件所牽出的審計(jì)問題使一些包括被處罰的會計(jì)師事務(wù)所和個人,對我國的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則及審計(jì)方法產(chǎn)生了某些異議。銀廣夏的虛假審計(jì)結(jié)果是注會的不盡職守,還是獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則欠完善？且聽中注協(xié)權(quán)威人士如是說——

　　自1980年恢復(fù)重建注冊會計(jì)師制度以來,我國注冊會計(jì)師職業(yè)規(guī)范建設(shè)取得了顯著的成就。到目前為止,我國已經(jīng)制定了42項(xiàng)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)項(xiàng)目,基本上建立起中國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系。近期爆發(fā)出的銀廣夏等事件,使獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則受到社會各界更多的關(guān)注,就此,記者走訪了我國負(fù)責(zé)制定獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則工作的中國注冊會計(jì)師協(xié)會副秘書長李爽。

　　注會作用功不可抹

　　記者：獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則對我國證券市場產(chǎn)生了哪些積極作用？

　　李爽：獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的制定與施行,對我國證券市場產(chǎn)生了兩方面的積極作用：一是維護(hù)了證券市場秩序。注冊會計(jì)師通過為投資者提供相關(guān)、可靠的信息,在很大程度上防止了證券市場的欺詐行為,增強(qiáng)了投資者的信心感和安全感。從1996年第一批獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則施行起,注冊會計(jì)師出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告比率越來越高：1996年為9.06%,1997年為13.29%,1998年為17.51%,1999年為19.7%,2000年為16.3%。二是促進(jìn)了上市公司會計(jì)信息質(zhì)量的提高。注冊會計(jì)師利用會計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則兩把尺子,對一些上市公司錯誤和虛假的會計(jì)信息提出了審計(jì)調(diào)整,進(jìn)行了艱難說服工作,頂住了各方面的壓力,過濾了大量的信息風(fēng)險(xiǎn)。

　　準(zhǔn)則是一把雙刃劍

　　記者：獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則是一把雙刃劍,這是否意味著如果注冊會計(jì)師按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)業(yè),并盡到了應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎就可以免于承擔(dān)審計(jì)失敗的責(zé)任？

　　李爽：我國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則以《注冊會計(jì)師法》為依據(jù),由財(cái)政部頒布,具有很強(qiáng)的權(quán)威性,注冊會計(jì)師只有遵守獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則才能保護(hù)自己以免于承擔(dān)審計(jì)失敗的責(zé)任?！蹲詴?jì)師法》第三十五條規(guī)定：“注冊會計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù),必須按照執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則確定的工作程序出具報(bào)告?！薄吨腥A人民共和國證券法》第一百六十一條規(guī)定：“為證券的發(fā)行、上市或者證券交易活動出具審計(jì)報(bào)告、資產(chǎn)評估報(bào)告或者法律意見書的專業(yè)機(jī)構(gòu)和人員,必須按照執(zhí)業(yè)規(guī)則規(guī)定的工作程序出具報(bào)告,對其出具報(bào)告內(nèi)容的真實(shí)性、準(zhǔn)確性和完整性進(jìn)行核查和驗(yàn)證,并就其負(fù)有責(zé)任部分承擔(dān)連帶責(zé)任”。

　　由此可見,如果注冊會計(jì)師不按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)業(yè),一旦出現(xiàn)審計(jì)失敗就難辭其咎。如果按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)業(yè),并且盡到了應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎,不應(yīng)承擔(dān)審計(jì)失敗責(zé)任。我國有關(guān)部門起草的《關(guān)于審理涉及中介機(jī)構(gòu)民事責(zé)任案件的若干規(guī)定》（第一稿）也對此有較為詳細(xì)的規(guī)定。雖然這個文件尚未正式頒布,但對注冊會計(jì)師行業(yè)具有非常重要意義,說明我國法律界已經(jīng)重視獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的作用。
    

　　對銀廣夏審計(jì)存在重大過失

　　記者：近期爆發(fā)出的銀廣夏事件使獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則備受關(guān)注,包括被處罰會計(jì)師事務(wù)所合伙人在內(nèi)的個別人士稱,由于獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則沒有引入風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì),致使簽字注冊會計(jì)師履行了必要的審計(jì)程序卻沒有發(fā)現(xiàn)銀廣夏管理層舞弊行為。請問您對此如何看待和評價？

　　李爽：我從兩個方面回答你的問題。一是簽字注冊會計(jì)師是否履行了必要的審計(jì)程序,二是我國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則是否引入了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。

　　首先,從2001年8月18日至9月3日,我們對中天勤會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)廣夏（銀川）實(shí)業(yè)股份有限公司（簡稱銀廣夏）1999年度和2000年度會計(jì)報(bào)表進(jìn)行專項(xiàng)調(diào)查。調(diào)查表明,銀廣夏2000年虛增利潤56704萬元,1999年虛增利潤17782萬元,1998年虛增利潤1776萬元,共計(jì)76262萬元。簽字注冊會計(jì)師嚴(yán)重違反《中華人民共和國注冊會計(jì)師法》、《中國注冊會計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》和《中國注冊會計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》的規(guī)定,存在重大過失,未發(fā)現(xiàn)銀廣夏會計(jì)報(bào)表中的重大虛假問題,出具了不實(shí)的審計(jì)報(bào)告。

　　簽字注冊會計(jì)師根本沒有履行必要的審計(jì)程序,未按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)業(yè),而非履行了必要的審計(jì)程序卻沒有發(fā)現(xiàn)銀廣夏管理層舞弊行為。例如,簽字注冊會計(jì)師對天津廣夏應(yīng)收賬款進(jìn)行函證時,將所有詢證函交由公司發(fā)出,未要求公司的債務(wù)人將回函直接寄達(dá)會計(jì)師事務(wù)所,而是由公司交給簽字注冊會計(jì)師。在實(shí)施函證時,注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)對被函證者的選擇、詢證函的編制和寄發(fā)以及回函保持控制。這是作為注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)熟知的常識,而中天勤會計(jì)師事務(wù)所的簽字注冊會計(jì)師卻未能做到。如果簽字注冊會計(jì)師按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則去實(shí)施函證程序,銀廣夏管理層的舞弊行為是不難發(fā)現(xiàn)的。是獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則沒有規(guī)定嗎？當(dāng)然不是?！丢?dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第5號--審計(jì)證據(jù)》第二十一條規(guī)定：“函證是注冊會計(jì)師為印證被審計(jì)單位會計(jì)記錄所載事項(xiàng)而向第三者發(fā)函詢證?！必?cái)政部、中國人民銀行《關(guān)于做好企業(yè)的銀行存款、借款及往來款項(xiàng)函證工作的通知》在詢證函格式中明確要求被函證者將回函直接寄至?xí)?jì)師事務(wù)所。我在此只舉其中一個例子,其他問題也是不遵守獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則造成的。

　　其次,風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是指注冊會計(jì)師通過對被審計(jì)單位進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)分析、評價被審計(jì)單位風(fēng)險(xiǎn)控制、確定剩余審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),執(zhí)行追加審計(jì)程序?qū)⑹Ｓ鄬徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)降低到可接受水平。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)優(yōu)點(diǎn)是注冊會計(jì)師既可以把審計(jì)資源集中于高風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)領(lǐng)域,又可以提高審計(jì)效率,節(jié)約審計(jì)成本。從注冊會計(jì)師審計(jì)角度看,無論是制度基礎(chǔ)審計(jì),還是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì),都離不開被審計(jì)單位建立健全內(nèi)部控制這個前提。

　　目前,風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論和實(shí)務(wù)尚不成熟,但已經(jīng)引起了國際會計(jì)職業(yè)界的注意,國際審計(jì)實(shí)務(wù)委員會專門成立了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)委員會,負(fù)責(zé)考慮是否對現(xiàn)有的國際審計(jì)準(zhǔn)則作相應(yīng)修訂。中國注冊會計(jì)師協(xié)會作為國際會計(jì)師聯(lián)合會的成員國,一直關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論和實(shí)務(wù)的發(fā)展,并參與了有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)準(zhǔn)則的起草和討論工作。從我國頒布的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則項(xiàng)目看,幾乎每個準(zhǔn)則項(xiàng)目都引入了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)思想,絕非用制度基礎(chǔ)審計(jì)所能概括的。

　　完全可以發(fā)現(xiàn)舞弊行為
　
　　記者：銀廣夏事件爆發(fā)后,還有人說：“根據(jù)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定,注冊會計(jì)師審計(jì)會計(jì)報(bào)表是否真實(shí)、合法,主要是看其與總賬、明細(xì)賬、記賬憑證以及原始憑證是否相符,……如果公司采取偽造原始憑證（如偽造銷售合同、銷售發(fā)票等）的方法進(jìn)行舞弊或惡意欺詐,那么這種以會計(jì)賬目為基礎(chǔ)的審計(jì)方法必定遭到失敗?！闭垎柲鷮Υ擞泻慰捶?？

　　李爽：這種說法是不正確的。稍微有點(diǎn)審計(jì)發(fā)展歷史知識的人都知道,1920年以前,注冊會計(jì)師普遍采用賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì),主要目標(biāo)就是發(fā)現(xiàn)錯誤和舞弊。我國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則雖然不是建立在賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)基礎(chǔ)上,但明確規(guī)定注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)充分考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序,以合理確信能夠發(fā)現(xiàn)可能導(dǎo)致會計(jì)報(bào)表嚴(yán)重失實(shí)的錯誤與舞弊。雖然目前審計(jì)理論和實(shí)務(wù)由制度基礎(chǔ)審計(jì)向風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)發(fā)展,但不能抹殺賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)的作用。如果被審計(jì)單位沒有內(nèi)部控制或內(nèi)部控制形同虛設(shè),注冊會計(jì)師就只能依賴賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)。換言之,利用賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)也能發(fā)現(xiàn)公司管理層的舞弊行為,我國政府查處的一些大案要案充分證明了這一點(diǎn)。