《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制辦法》（以下簡稱《辦法》）自2004年4月1日開始實(shí)施，該辦法是我國國家審計(jì)首部關(guān)于審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制的辦法，它的實(shí)施必將對審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量的提高產(chǎn)生里程碑式的影響。《辦法》對編制審計(jì)方案、收集審計(jì)證據(jù)、編寫審計(jì)日記和審計(jì)工作底稿、公布審計(jì)報(bào)告、建立審計(jì)檔案等審計(jì)項(xiàng)目各個(gè)環(huán)節(jié)，提出了具體的工作目標(biāo)、質(zhì)量要求和相應(yīng)責(zé)任，實(shí)現(xiàn)了審計(jì)項(xiàng)目全過程的質(zhì)量控制。其中審計(jì)日記制度的建立，是對審計(jì)工作底稿的細(xì)化和強(qiáng)調(diào)，是我國審計(jì)機(jī)關(guān)在審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制方面的重大發(fā)展和創(chuàng)新。它能夠?qū)徲?jì)查證過程和結(jié)果完整、真實(shí)地展現(xiàn)出來，從而保證審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量得到全面有效及時(shí)的控制。本文謹(jǐn)就審計(jì)日記制度在內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制中的作用作一粗淺論述。

　　一、審計(jì)日記能夠有效防范風(fēng)險(xiǎn)、分清和追究審計(jì)責(zé)任

　　當(dāng)前，內(nèi)部審計(jì)工作中防范風(fēng)險(xiǎn)、分清和追究責(zé)任的工作不容樂觀?！秶覍徲?jì)基本準(zhǔn)則》-作業(yè)準(zhǔn)則規(guī)定，審計(jì)工作底稿的主要內(nèi)容應(yīng)有“實(shí)施審計(jì)具體程序的記錄及資料”，中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)新近出臺的內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第4號-審計(jì)工作底稿，也要求包括“審計(jì)程序執(zhí)行過程和結(jié)果的記錄”。這樣，就是要求一種文本記錄兩個(gè)方面的內(nèi)容。但在實(shí)際工作中，審計(jì)工作過程的記錄不需要被審計(jì)單位認(rèn)可，也沒有具體的檢查措施。因此，大部分審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)問題才編制底稿，查不出問題則不編制底稿。這樣編制的審計(jì)工作底稿很難完整地反映全部審計(jì)過程，以至于某些審計(jì)事項(xiàng)是否按照審計(jì)方案的要求實(shí)施了審計(jì)，也不清楚。一旦審計(jì)過的單位暴露出新的問題，便無法弄清審計(jì)時(shí)是否檢查過這個(gè)環(huán)節(jié)，誰檢查的，通過什么方式檢查的。由于責(zé)任主體不明確，審計(jì)責(zé)任也無法追究，審計(jì)工作往往陷入被動(dòng)境地。李金華審計(jì)長曾經(jīng)指出：目前的審計(jì)工作底稿，只注重審計(jì)查出問題的記錄而忽視審計(jì)工作過程的記錄，這不利于檢查審計(jì)人員的工作情況和保證審計(jì)質(zhì)量。因此，急需一種文本來記載和反映審計(jì)人員的查證過程，以對審計(jì)實(shí)施階段進(jìn)行質(zhì)量控制，防范風(fēng)險(xiǎn)。這種文本便是審計(jì)日記。

　　《辦法》規(guī)定，審計(jì)日記的要素包括“審計(jì)項(xiàng)目名稱、審計(jì)人員姓名、審計(jì)分工、實(shí)施審計(jì)的日期、審計(jì)工作具體內(nèi)容、索引號和頁次”，其中審計(jì)工作具體內(nèi)容又包括“審計(jì)事項(xiàng)的名稱、實(shí)施審計(jì)的步驟和方法、審計(jì)查閱資料的名稱和數(shù)量、專業(yè)判斷和查證結(jié)果以及其他需要記錄的情況”。這一現(xiàn)場審計(jì)的“記錄儀”，可以清楚地記載審計(jì)人員做了什么、怎么做的、做得怎樣，是一種過程控制、程序控制。它既可以督促審計(jì)人員認(rèn)真執(zhí)行審計(jì)程序，關(guān)注和防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，減少“秋后算賬”，又可以通過審計(jì)組長或委托的審計(jì)人員對上述事項(xiàng)的檢查，形成第二道關(guān)口，進(jìn)一步減少由于重大審計(jì)誤差導(dǎo)致有關(guān)總體審計(jì)結(jié)論錯(cuò)誤的可能性。如果審計(jì)復(fù)核時(shí)需要進(jìn)一步落實(shí)某個(gè)問題，就可以非常準(zhǔn)確地找到執(zhí)行這一事項(xiàng)的審計(jì)人員繼續(xù)予以落實(shí)。即使被審計(jì)單位事后暴露出新的問題，也可以分清是審計(jì)責(zé)任還是被審計(jì)單位提供了虛假會(huì)計(jì)資料或證明材料造成的會(huì)計(jì)責(zé)任；如果是審計(jì)責(zé)任，也可以清楚地知道是審計(jì)人員個(gè)人問題抑或是審計(jì)組長制定的審計(jì)方案的問題，是哪一個(gè)審計(jì)人員的問題，應(yīng)該承擔(dān)何種責(zé)任，避免了由于責(zé)任主體模糊而導(dǎo)致追究對象的缺位。

　　二、審計(jì)日記能夠檢驗(yàn)審計(jì)實(shí)施方案制定是否科學(xué)合理、執(zhí)行是否到位

　　審計(jì)實(shí)施方案是審計(jì)組為了順利完成審計(jì)任務(wù)，達(dá)成預(yù)期審計(jì)目的，在實(shí)施審計(jì)前對審計(jì)工作所作的計(jì)劃和安排。它在審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制體系中起著“龍頭”作用，其質(zhì)量對于能否完成審計(jì)項(xiàng)目任務(wù)、順利達(dá)成預(yù)期的審計(jì)目標(biāo)至關(guān)重要。

　　在當(dāng)前工作中，審計(jì)方案和審計(jì)實(shí)施存在“兩張皮”的現(xiàn)象。有的審計(jì)人員審計(jì)質(zhì)量意識不強(qiáng)，認(rèn)為審計(jì)是查問題的，只要能發(fā)現(xiàn)問題就行了，怎么做心中有數(shù)，不一定非要按照審計(jì)方案規(guī)定的步驟和方法實(shí)施審計(jì)。于是，辛辛苦苦做的方案在實(shí)際審計(jì)時(shí)往往被丟在一邊，造成好的審計(jì)方案不一定就有高的審計(jì)質(zhì)量的情況。長此以往，就出現(xiàn)了審計(jì)方案簡單、雷同、重點(diǎn)不突出、針對性不強(qiáng)等情況，其指導(dǎo)性更是無從談起，嚴(yán)重影響了審計(jì)質(zhì)量。究其原因，主要是缺乏直觀、全面及準(zhǔn)確地評價(jià)審計(jì)方案及執(zhí)行情況的載體。

　　由于審計(jì)日記是對審計(jì)人員每天工作情況的如實(shí)記錄，因此，審計(jì)日記既可以體現(xiàn)審計(jì)人員執(zhí)行審計(jì)方案的情況，也可以反映審計(jì)方案制定水平的高低，成為檢驗(yàn)、評價(jià)審計(jì)方案的載體。也就是說，通過檢查審計(jì)日記，一是可以反映審計(jì)方案確定的審計(jì)事項(xiàng)“做了沒有”，即審計(jì)目標(biāo)是否達(dá)到，重要性水平是否確定，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是否評估，審計(jì)的范圍、內(nèi)容和重點(diǎn)，以及制定的重要審計(jì)事項(xiàng)的審計(jì)步驟和方法是否得到執(zhí)行；二是可以反映審計(jì)方案“這樣做行不行”，即確定的審計(jì)目標(biāo)是否合理、重要性水平的確定和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評估是否準(zhǔn)確、內(nèi)容是否全面、重點(diǎn)事項(xiàng)有無遺漏及所采取的方法是否科學(xué)。通過檢查審計(jì)日記，審計(jì)組長可以隨時(shí)掌握審計(jì)方案的落實(shí)情況和工作進(jìn)度，及時(shí)對審計(jì)方案或?qū)徲?jì)重點(diǎn)做出調(diào)整。這樣一來，審計(jì)方案和具體實(shí)施緊緊地聯(lián)系了起來，形成互動(dòng)，就能確保審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量。

　　三、審計(jì)日記能夠?yàn)閷徲?jì)報(bào)告提供詳細(xì)準(zhǔn)確的“注解”和應(yīng)有的依據(jù)

　　審計(jì)報(bào)告是審計(jì)組實(shí)施審計(jì)后，對被審計(jì)事項(xiàng)發(fā)表審計(jì)意見的書面文書?！掇k法》首次將審計(jì)報(bào)告的內(nèi)部業(yè)務(wù)文書轉(zhuǎn)變成對外發(fā)布的審計(jì)法律文書，這對審計(jì)報(bào)告質(zhì)量及其控制提出了更高的要求。

　　由于前述審計(jì)工作底稿的問題，目前審計(jì)報(bào)告存在的問題主要表現(xiàn)在三個(gè)方面，一是實(shí)施審計(jì)的基本情況依據(jù)不充分；二是審計(jì)評價(jià)“出處”不明；三是審計(jì)建議針對性不強(qiáng)。

　　實(shí)施審計(jì)的基本情況包括審計(jì)范圍、審計(jì)時(shí)間、采用的審計(jì)方法等。審計(jì)人員在編寫審計(jì)日記時(shí)必須將這些內(nèi)容清晰地反映出來，以保證審計(jì)報(bào)告中此項(xiàng)內(nèi)容依據(jù)充分。審計(jì)評價(jià)意見主要包括真實(shí)性、合法性和效益性三個(gè)方面，它是審計(jì)報(bào)告的核心。由于審計(jì)日記的“審計(jì)工作具體內(nèi)容”要求記載審計(jì)情況、職業(yè)判斷、查證結(jié)果以及審計(jì)人員的初步評價(jià)意見，做到這一點(diǎn)，就能保證審計(jì)報(bào)告的審計(jì)評價(jià)意見來源明了、出處清楚。實(shí)際審計(jì)時(shí)，審計(jì)人員如果感到有必要對被審計(jì)單位存在的問題提出審計(jì)建議，應(yīng)將其記錄在審計(jì)日記的“其他需要記錄的情況”中，編寫審計(jì)報(bào)告時(shí)再由審計(jì)組長進(jìn)行歸納和篩選，形成審計(jì)報(bào)告的審計(jì)建議，確保審計(jì)建議的針對性。

　　四、審計(jì)日記能夠?yàn)榭冃Э荚u提供第一手資料，促進(jìn)審計(jì)人員整體素質(zhì)的全面提高

　　《審計(jì)署2003至2007年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》要求，搞好“人、法、技”建設(shè)，為全面提高審計(jì)工作水平提供保障，充分說明了審計(jì)人員素質(zhì)的重要性。實(shí)行審計(jì)人員績效考評是提高審計(jì)人員素質(zhì)的重要手段。審計(jì)人員績效考評是指對審計(jì)人員的工作行為、工作能力以及工作任務(wù)完成情況，做出的客觀公正的考核評價(jià)。它旨在進(jìn)一步促使審計(jì)人員提高業(yè)務(wù)技能和職業(yè)道德水平，確保審計(jì)項(xiàng)目優(yōu)質(zhì)高效地完成?？冃Э荚u工作的效果如何，關(guān)系到審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量的高低。

　　目前，審計(jì)部門大多以審計(jì)工作底稿中發(fā)現(xiàn)問題的多少為主要依據(jù)進(jìn)行績效考評。由于審計(jì)底稿執(zhí)行中的不完整性，決定了審計(jì)人員的水平和能力得不到全面準(zhǔn)確地反映，績效考評效果難以盡如人意。有的經(jīng)驗(yàn)豐富的老同志能夠發(fā)現(xiàn)一些重大的問題，但審計(jì)方法有可能不夠科學(xué)；有的年輕同志雖然采用了先進(jìn)的審計(jì)方法，但經(jīng)驗(yàn)欠缺，只能發(fā)現(xiàn)一些較為明顯的會(huì)計(jì)核算方面的問題；有的審計(jì)人員由于分工不同，可能什么問題都沒發(fā)現(xiàn)（比如經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中的召開座談會(huì)，找有關(guān)人員談話）；也有極個(gè)別職業(yè)道德較低的審計(jì)人員，將問題隱瞞不報(bào)或做虛假反映。凡此種種，如果不具體情況具體分析，一味地“以成果論英雄”，則好的得不到堅(jiān)持，不足的無法改進(jìn)，審計(jì)人員整體素質(zhì)得不到提高，審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量難以有效保證。

　　審計(jì)日記制度的建立，將審計(jì)人員的“作業(yè)”-每天的審計(jì)過程和查證結(jié)果的記錄-攤在了“陽光下”，誰的業(yè)務(wù)水平高、方法好、工作細(xì)致、責(zé)任心強(qiáng)，一目了然。以此為基礎(chǔ)建立起來的審計(jì)人員考評標(biāo)準(zhǔn)，將促進(jìn)審計(jì)人員整體素質(zhì)的提高，確保審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量得到全面有效的控制。