摘要：中國會(huì)計(jì)制度的社會(huì)地位是由經(jīng)濟(jì)制度的狀況與社會(huì)進(jìn)步的要求所決定的。經(jīng)濟(jì)體制的改革和企業(yè)經(jīng)營的全球化拓展改變了我們的會(huì)計(jì)定位。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同已經(jīng)或即將成為中國會(huì)計(jì)制度變遷的重要方向。

　　關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)制度；社會(huì)定位；變遷

　　從歷史發(fā)展的角度來看，制度變遷的軌跡是：從“制度均衡到制度不均衡，再到制度均衡”，這也是事物變化的客觀規(guī)律。各國的實(shí)踐表明，一國社會(huì)的會(huì)計(jì)發(fā)展取決于二項(xiàng)因素，一是經(jīng)濟(jì)的進(jìn)步及全球化程度，二是制度的創(chuàng)新。本文就會(huì)計(jì)制度的變遷與發(fā)展作一探討。

　　一、會(huì)計(jì)制度的社會(huì)定位

　　在制度創(chuàng)新中會(huì)計(jì)制度創(chuàng)新具有十分重要的社會(huì)地位。會(huì)計(jì)作為一種以價(jià)值為核心的管理活動(dòng)，隨著全球化經(jīng)濟(jì)的形成，企業(yè)、政府和公眾對公開、真實(shí)、準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息，有著更為強(qiáng)烈的需求，特別是需要及時(shí)提供更多內(nèi)容和更新形式的會(huì)計(jì)信息、咨詢服務(wù)。會(huì)計(jì)在經(jīng)營管理、投資風(fēng)險(xiǎn)管理和發(fā)展戰(zhàn)略管理中發(fā)揮著越來越大的作用。

　　（一）會(huì)計(jì)制度變遷是社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然

　　會(huì)計(jì)制度變遷受到諸多因素的影響，從一種制度安排轉(zhuǎn)向另一種制度安排，影響最深的因素大致有這樣幾個(gè)方面：

　　1、會(huì)計(jì)制度選擇集合的改變。首先是原有制度要素內(nèi)部的變化。如人們對會(huì)計(jì)要素的重新認(rèn)識(shí)，對公允價(jià)值適用性的探討，會(huì)要求會(huì)計(jì)制度進(jìn)行相應(yīng)的變更；再比如，隨著我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的逐步健全與完善，原有財(cái)務(wù)規(guī)范與會(huì)計(jì)規(guī)范間的界限需要重新選擇與確立。有人提出，應(yīng)將會(huì)計(jì)制度執(zhí)行的資本存量和增量分割職能交由會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來執(zhí)行。事實(shí)上，一些原屬于會(huì)計(jì)制度的內(nèi)容已經(jīng)被會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所涵蓋，這樣會(huì)計(jì)制度的均衡關(guān)系必須重新調(diào)整。其次是會(huì)計(jì)制度變遷的成本效益分析。從舊的制度安排轉(zhuǎn)向新的制度安排，必將引起經(jīng)濟(jì)學(xué)所謂的“交易費(fèi)用”，這些制度成本一般包括：①設(shè)計(jì)費(fèi)用；②執(zhí)行費(fèi)用（如宣傳、培訓(xùn)費(fèi)用、試點(diǎn)費(fèi)用）；③調(diào)整費(fèi)用（制度的修改、完善）；④新制度施行初期各方面不適應(yīng)造成的機(jī)會(huì)成本（如抵觸成本、磨擦成本等）。相應(yīng)地，新的制度安排也會(huì)帶來一系列制度收益，如制度激勵(lì)（調(diào)動(dòng)各方面積極性）所形成的增收節(jié)支額；約束不良行為以及制度實(shí)施而減少的損失（如國有資產(chǎn)流失的減少）等的機(jī)會(huì)收益。制度選擇的標(biāo)準(zhǔn)就是要使“制度收益>制度成本”。

　　2、技術(shù)的改變。一方面，隨著國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的重組，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)發(fā)生了新的變化[2001年4月，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（I ASC）改組為國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB），相應(yīng)的工作成果（會(huì)計(jì)技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)）也由原來的國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（IAS），改成國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS）。]，原先我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的主要依據(jù)是IAS，現(xiàn)在也必須做出調(diào)整。另一方面，近年來，歐、美各國的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與IASB的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)趨同的速度加快，也迫使我們采取相應(yīng)的對策。我國的會(huì)計(jì)環(huán)境不同于西方發(fā)達(dá)國家，我國特有的轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)條件下的會(huì)計(jì)技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)問題需要重新加以探討，并最終在世界認(rèn)可的情況下加以確認(rèn)。此外，以信息技術(shù)為代表的新經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，電子聯(lián)機(jī)實(shí)時(shí)報(bào)告系統(tǒng)等的建立，原有制度內(nèi)部與外部的通道渠道發(fā)生了深刻的革命，傳統(tǒng)的制度形式（如書面形式）可能會(huì)轉(zhuǎn)向網(wǎng)絡(luò)形式（電子化），這樣勢必打破原有的均衡狀態(tài)，轉(zhuǎn)而謀求新的平衡。

　　3、需求的變化?！叭胧馈倍础叭胧小?，給我國企業(yè)的國際貿(mào)易帶來了許多障礙，尤其突出的是各種傾銷與反傾銷的起訴與應(yīng)訴接連不斷。目前，我國是全球反傾銷受害最嚴(yán)重的國家，出口在全球占4％，而遭受反傾銷立案數(shù)量卻占到了14％。從一定意義上講，反傾銷不是普通的法律訴訟，也不是簡單的經(jīng)濟(jì)問題，而是發(fā)生在既定法律程序下的會(huì)計(jì)紛爭，一旦反傾銷調(diào)查發(fā)起后，調(diào)查機(jī)關(guān)與有關(guān)當(dāng)事人就迅速卷入到一場關(guān)于產(chǎn)品成本與價(jià)格的會(huì)計(jì)爭論之中，迫切需要得到會(huì)計(jì)制度創(chuàng)新的支持。知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代對知識(shí)資本保全理論的拓展，要求企業(yè)對人力資源價(jià)值加以更加具體的會(huì)計(jì)規(guī)范。個(gè)人資產(chǎn)的不斷增多，要求私人會(huì)計(jì)得到發(fā)展。老齡社會(huì)的到來，使年金會(huì)計(jì)問題變得緊迫，等等。這些都需要對原有制度進(jìn)行新的安排4、其他因素。如對外開放的擴(kuò)大，必須加快完善跨國經(jīng)營中企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)活動(dòng)的處理要求和會(huì)計(jì)規(guī)范；世界資本市場的變化及我國金融體制、保險(xiǎn)體制等的改革，要求金融衍生工具會(huì)計(jì)、物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)、保險(xiǎn)會(huì)計(jì)等制度有所創(chuàng)新和發(fā)展。此外，會(huì)計(jì)理論基礎(chǔ)（除了傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)學(xué)與管理學(xué)之外，社會(huì)學(xué)、數(shù)學(xué)等也成為會(huì)計(jì)理論發(fā)展的重要基礎(chǔ)）的擴(kuò)展對制度變遷也產(chǎn)生著積極的作用。

　　（二）會(huì)計(jì)制度的移動(dòng)軌跡

　　經(jīng)濟(jì)體制的改革改變了我們的會(huì)計(jì)位置。計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期，企業(yè)的資金、生產(chǎn)、銷售均由國家計(jì)劃安排，會(huì)計(jì)工作主要是合理分配的職能，所以有的會(huì)計(jì)學(xué)教科書認(rèn)為會(huì)計(jì)的最基本職能是“分配職能”，會(huì)計(jì)在這一時(shí)期是一個(gè)內(nèi)當(dāng)家，對企業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的促進(jìn)作用不大。隨著社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制的確立，會(huì)計(jì)的位置發(fā)生了變化。

　　1、會(huì)計(jì)制度的改革

　　我國從20世紀(jì)90年代初期開始推行會(huì)計(jì)制度的全面改革，以通用性強(qiáng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來替代運(yùn)行了幾十年的分行業(yè)、分所有制的會(huì)計(jì)制度。已故著名會(huì)計(jì)學(xué)家楊紀(jì)琬先生曾經(jīng)寫過一篇題為“會(huì)計(jì)在這里拐彎”的文章，國內(nèi)各大新聞媒體（以軟件公司為資金后盾）也認(rèn)為一場“會(huì)計(jì)風(fēng)暴”來臨了。但從具體執(zhí)行的近10年的情況看，還存在如下問題（馮淑萍，2001）：

　?。?）會(huì)計(jì)的日益國際化趨勢與我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則推行基礎(chǔ)上的薄弱形成了較大的反差；

　?。?）由于部分會(huì)計(jì)人員受到傳統(tǒng)的實(shí)用觀念的影響，使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)威性在觀念上要低于會(huì)計(jì)制度，甚至于某些行業(yè)的會(huì)計(jì)人員在對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理解和掌握運(yùn)用上與要求有相當(dāng)?shù)牟罹啵?/p>

　?。?）在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的客觀地位上法律依據(jù)不足，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)條款還未能與《會(huì)計(jì)法》相銜接；（4）在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的具體內(nèi)容上，就目前已經(jīng)發(fā)布的近20個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則分析，抽象規(guī)定與具體實(shí)務(wù)如何融合的問題還沒有得到很好的解決；

　?。?）在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的確定基礎(chǔ)上，作為構(gòu)成其制定基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)報(bào)表框架體系還沒有得到很好的解決。

　　這些問題的存在，就使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在運(yùn)行中出現(xiàn)無法控制的偏差，從而對會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的效度產(chǎn)生一定的負(fù)面影響。從2000年開始，國家有關(guān)部門就先后推出了三項(xiàng)措施來彌補(bǔ)因?yàn)闀?huì)計(jì)規(guī)范體系的結(jié)構(gòu)失衡所帶來的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問題：一是國務(wù)院于2000年6月21日頒布了《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告條例》；

　　二是財(cái)政部于2000年12月29日頒布了新的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》；

　　三是財(cái)政部于2001年8月4日頒布了《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范》。

　　發(fā)布且執(zhí)行了近10年的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》已需要新的修訂，規(guī)劃中正在陸續(xù)制定與發(fā)布的大部分具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還未出臺(tái)，需要一個(gè)時(shí)間過程，其具體項(xiàng)目也需要隨著國際會(huì)計(jì)領(lǐng)域里的新動(dòng)向而不斷地進(jìn)行項(xiàng)目的調(diào)整與創(chuàng)新，《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范》的具體規(guī)范需要進(jìn)行項(xiàng)目設(shè)置與內(nèi)容上的研究。這些已成為當(dāng)前會(huì)計(jì)研究的重點(diǎn)內(nèi)容。

　　2、會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的非定向“偏移”

　　會(huì)計(jì)制度的變革極大地促進(jìn)了社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，但是由于制度存在其剩余空間，人們利用各種不確定因素，如信息不對稱等放大這種剩余空間對自身的效用，出現(xiàn)了所謂經(jīng)濟(jì)學(xué)中的“道德風(fēng)險(xiǎn)”和“逆向選擇”等問題。在一定程度上制約了會(huì)計(jì)改革的步伐，并造成了嚴(yán)重的后果，具體表現(xiàn)在：（1）使會(huì)計(jì)制度的形成與完善（制度變遷）走上了一條充滿障礙和阻力的路徑，改革步伐緩慢或收縮；（2）嚴(yán)重影響會(huì)計(jì)制度執(zhí)行的效果和質(zhì)量，并最終對會(huì)計(jì)改革形成不利的環(huán)境和氛圍；（3）一些企業(yè)或個(gè)人借助于制度的剩余空間謀求自身利益的最大化，并造成會(huì)計(jì)改革產(chǎn)生明顯的變形與扭曲，最終使得會(huì)計(jì)改革有向后轉(zhuǎn)的可能性，如會(huì)計(jì)制度的重新規(guī)范，貼“補(bǔ)釘”等。

　　二、我國會(huì)計(jì)制度的重大趨勢與變化

　　在科技革命突飛猛進(jìn)的當(dāng)今天世界，加快制度創(chuàng)新，推動(dòng)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，正在成為全球經(jīng)濟(jì)發(fā)展的大趨勢。這對包括會(huì)計(jì)業(yè)在內(nèi)的各行各業(yè)都帶來新的機(jī)遇和挑戰(zhàn)。

　?。ㄒ唬?huì)計(jì)制度國際化成為一種必然趨勢

　　會(huì)計(jì)制度的創(chuàng)新要符合社會(huì)發(fā)展的潮流。自2001年4月IASC改組為IASB以來，世界范圍內(nèi)的會(huì)計(jì)國際化趨勢增強(qiáng)。

　　1、來自會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的客觀要求

　　出于各自利益的考慮，許多國家在加快會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際化的同時(shí)，充分爭取有利于本國發(fā)展的會(huì)計(jì)規(guī)范。“趨同（convergence）”是通過國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）與各國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的共同努力，消除國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS，包含IAS）和各國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異來實(shí)現(xiàn)的。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同是由IFRS（包括IAS）的權(quán)威性所體現(xiàn)的強(qiáng)制力所引導(dǎo)的一種會(huì)計(jì)國際化趨勢。在歐洲，歐盟（Eu）規(guī)定，2005年之后所有上市公司必須依據(jù)IFRS（包含IAS）編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。這一要求不是指令（directive）層面的，而是規(guī)則（regulation）層面的要求，其約束力更強(qiáng)。EU法分成兩個(gè)體系：其一，是一次法（Primary law）。包括：（1）EU及其EU的基礎(chǔ)條約；（2）加盟國之間締結(jié)的條約；（3）EU與第三國或者國際機(jī)構(gòu)間締結(jié)的條約。其二，是二次法（Secondary law）。包括：（1）規(guī)則（Regulation）：該規(guī)則對全體具有約束力，在所有的加盟國直接運(yùn)用。（2）指令（Directive）：僅對達(dá)成結(jié)果具有約束力，其實(shí)施方式、方法上由各加盟國自己靈活決定。（3）決定（Decision）：僅對實(shí)施對象具有全面的約束力。（4）推薦（Recommendation）：不具有約束力。SEC也從以往對FASB開展有關(guān)IAS的協(xié)調(diào)與統(tǒng)一工作持反對態(tài)度，轉(zhuǎn)變?yōu)榉e極支持FASB與IASB的趨同項(xiàng)目，體現(xiàn)出的是經(jīng)濟(jì)全球化條件下美國利益保護(hù)的內(nèi)在要求。2002年10月，F(xiàn)ASB與IASB簽署了一份諒解備忘錄（Memorandum of Un derstanding：“The Norwalk Agreement”），這可以理解為是基于美國立場的國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則模式的重大變革（山田辰巳，2003）。

　　各國應(yīng)對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同大致有兩種形式：（1）激進(jìn)的方式（big bang approach）。用國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則代替本國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，全面采用IFRS.（2）漸進(jìn)的方式（evolutionary approach）。分階段推進(jìn)，國內(nèi)相關(guān)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)提供說明或解釋。一般而言，我國的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系變遷基本上是一種漸進(jìn)式的變遷，即先在舊制度的邊緣衍生出一些新的制度安排，通過新制度的不斷發(fā)展來逐漸縮小舊制度的空間，然后達(dá)到整個(gè)會(huì)計(jì)改革的目標(biāo)。如先是《中外企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，《股份制企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，進(jìn)而進(jìn)入到具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。這種漸進(jìn)式的會(huì)計(jì)制度變遷具有強(qiáng)制性中的誘致性（如征求各方意見等形式）、被動(dòng)的制度適應(yīng)、從局部到整體、具有很強(qiáng)的“路徑依賴”，所謂的“路徑依賴”，即制度的慣性依賴以及會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的制定權(quán)在財(cái)政部等特點(diǎn)。隨著會(huì)計(jì)環(huán)境的變遷，現(xiàn)在世界上許多國家為使自己盡快成為市場經(jīng)濟(jì)地位國家，紛紛采取了激進(jìn)式的制度變遷。如與我國同處經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型階段的俄羅斯已于2002年宣布，俄羅斯所有上市公司和銀行賬號(hào)將在歐盟類似的時(shí)間框架內(nèi)，采用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表。盡管俄羅斯市場經(jīng)濟(jì)地位的確立存在較大的政治因素，但其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際步伐卻是實(shí)實(shí)在在的。當(dāng)前，我國在正確處理會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系國際化過程中，既要在會(huì)計(jì)國際化趨同中維護(hù)自身的利益，又要注意考慮周邊國家會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)可能對中國經(jīng)濟(jì)的影響。為保持我國在國際經(jīng)濟(jì)中的大國地位，維護(hù)企業(yè)在國際貿(mào)易爭端（反傾銷應(yīng)訴等）中的權(quán)益，同時(shí)本著對世界負(fù)責(zé)任的大國姿態(tài)，我國的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系必將由現(xiàn)在的漸進(jìn)方式逐步向激進(jìn)方式過渡。這種制度變遷的好處是：（1）路徑依賴將得到擺脫；（2）對會(huì)計(jì)服務(wù)形成“剛性約束”；（3）有利于我國獲得“市場經(jīng)濟(jì)地位”；（4）完善會(huì)計(jì)體系。

　　2、來自我國企業(yè)經(jīng)貿(mào)實(shí)踐的需要。在“成本與效益”的博弈中，當(dāng)前的“反傾銷及反傾銷應(yīng)訴”對會(huì)計(jì)國際化有推動(dòng)作用，因?yàn)樗又亓宋覈摹俺杀尽?。從博弈角度講，當(dāng)一種新的制度帶來的收益能夠抵消原有的成本時(shí)，人們肯定會(huì)選擇新的制度體系，從而改變博弈的平衡。隨著國際貿(mào)易中技術(shù)壁壘、環(huán)境壁壘、濫用反傾銷等貿(mào)易保護(hù)主義的抬頭，使我國人世后的出口貿(mào)易面臨諸多障礙。中國已成為世界上第5大貿(mào)易國，是遭受反傾銷調(diào)查案件最多的國家，截止今年2月，累計(jì)已遭600多次反傾銷調(diào)查；同時(shí)，由于受市場經(jīng)濟(jì)地位歧視的影響，中國被裁定的反傾銷比率也是世界最高的，由此造成的損失非常巨大。由于我國尚未獲得美國、歐盟等承認(rèn)的“市場經(jīng)濟(jì)地位”，根據(jù)世界貿(mào)易組織規(guī)則，反傾銷調(diào)查發(fā)起國的調(diào)查當(dāng)局有權(quán)引用替代國的生產(chǎn)成本等數(shù)據(jù)計(jì)算所謂的正常價(jià)值，因而對我國企業(yè)在國際市場上的競爭產(chǎn)生不利影響。反傾銷已成為中國企業(yè)和中國會(huì)計(jì)界必須面對的話題。從目前我國企業(yè)開展的反傾銷應(yīng)訴情況看，由于我國會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系中沒有按國際反傾銷要求設(shè)計(jì)的成本分類及明確的具體規(guī)范，已使得我國企業(yè)在反傾銷應(yīng)訴中的會(huì)計(jì)權(quán)益受損，并進(jìn)而影響到我國市場經(jīng)濟(jì)地位的確立。

　　尋求市場經(jīng)濟(jì)地位對我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)具有重大影響，以前我們過多強(qiáng)調(diào)我國市場的不完善等等，現(xiàn)在看來這種說法可能有點(diǎn)偏頗。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際化已成為一種勢不可擋的趨勢。如果我國在充分把握國情的基礎(chǔ)上，加快與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則協(xié)調(diào)的進(jìn)程，使我國企業(yè)依據(jù)本國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制的會(huì)計(jì)報(bào)表早日接近按國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制的會(huì)計(jì)報(bào)表，可以預(yù)期將提升我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展水平，并從根本上為企業(yè)反傾銷應(yīng)訴提供堅(jiān)實(shí)的成本與價(jià)格核算基礎(chǔ)。

　　（二）會(huì)計(jì)制度變遷正在成為世界經(jīng)濟(jì)與政治雙重力量平衡過程中的調(diào)節(jié)器

　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已成為經(jīng)濟(jì)與政治之間尋求平衡的調(diào)節(jié)器，其最直接的表現(xiàn)是，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際化已遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出技術(shù)層面，更多的是出于經(jīng)濟(jì)利益和政治目的的考慮。就美國而言，無論是70年代針對跨國公司的會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)，還是90年代美國自身的準(zhǔn)則變遷，均無法排除基于經(jīng)濟(jì)管制的政治考慮。這方面較具代表性的案例是美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)FASB對物價(jià)變動(dòng)、投資減免，以及石油天然氣行業(yè)未成功廢井的勘探成本的處理。FASB的一位早期委員David Mosso就提出“準(zhǔn)則制定是一個(gè)政治化過程，其中存在著討價(jià)還價(jià)和相互讓步，事實(shí)上是一種權(quán)力游戲。（葛家澎、林志軍，2001，P87—88）”幾乎每一任FASB主席都承認(rèn)，大部分FASB的項(xiàng)目都是政治壓力的目標(biāo)。

　　中國申請加入市場經(jīng)濟(jì)地位國家（即“入市”）的實(shí)踐告訴我們，過于強(qiáng)調(diào)對他國經(jīng)驗(yàn)的借鑒，有可能會(huì)貽誤我國經(jīng)貿(mào)發(fā)展大好時(shí)機(jī)。從宏觀上講，會(huì)計(jì)國際化的“實(shí)質(zhì)是各國利益之爭”（馮淑萍，2003）。我們應(yīng)借鑒歐盟（Eu）的做法，歐盟在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的過程中，通過設(shè)立仲裁委員會(huì)和會(huì)計(jì)咨詢論壇，來對不適應(yīng)EU環(huán)境下的國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS）進(jìn)行調(diào)整，監(jiān)管新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或解釋相關(guān)的會(huì)計(jì)事宜。這里說明一下：仲裁委員會(huì)是根據(jù)EC公司法第4號(hào)指令第52條規(guī)定，設(shè)置于EC委員會(huì)之下的機(jī)構(gòu)。它由各成員國的代表和EC委員會(huì)的代表組成。其目的是：（1）就有關(guān)EC公司法第4號(hào)指令的適用性問題進(jìn)行定期的討論，并促進(jìn)它們之間的相互融合。（2）必要時(shí)，就有關(guān)EC第4號(hào)指令的補(bǔ)充和完善，召開EC委員會(huì)的咨詢會(huì)議。

　　會(huì)計(jì)咨詢論壇是1991年適應(yīng)EC委員會(huì)的要求設(shè)置的，它是：EU人盟國的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)，主要由財(cái)務(wù)信息的利用者，以及編制者、職業(yè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)學(xué)者等組成。如此，歐盟會(huì)計(jì)組織在全面采用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的同時(shí)，能夠立足于歐洲的客觀現(xiàn)實(shí)情況，在保持必要的特點(diǎn)的同時(shí)，通過加強(qiáng)歐盟對IASB的影響，使IASB更多地考慮歐洲因素，從而保持與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一致性。據(jù)此，我國也可以考慮成立相應(yīng)的會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)，通過這些機(jī)構(gòu)來對我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際化趨同的可行性和有效性等進(jìn)行再確認(rèn)。協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)的作用不僅是對國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的再探討，尋求中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與他們之間的本質(zhì)差異，還具有對不適應(yīng)中國會(huì)計(jì)環(huán)境的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則情況進(jìn)行調(diào)整，監(jiān)管新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及對準(zhǔn)則解釋權(quán)的應(yīng)用，并對轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)國家所具有的特殊會(huì)計(jì)問題進(jìn)行應(yīng)急處理的機(jī)制等的功能或職責(zé)，從而減少由于差異而對中國企業(yè)利益的影響，協(xié)調(diào)中國與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不適用的各類問題。

　　會(huì)計(jì)制度變遷是一場圍繞會(huì)計(jì)權(quán)益的制度博弈，我們能否占據(jù)主導(dǎo)地位主要取決于兩個(gè)條件，一個(gè)是獲得性的因素，就是能夠影響和決定在博弈中位置的因素，如會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定部門對會(huì)計(jì)國際化機(jī)會(huì)的選擇和把握，國內(nèi)會(huì)計(jì)人員的自身素質(zhì)等。第二個(gè)條件是建立一套合理的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系。當(dāng)前，我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定部門要積極參與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，并重點(diǎn)抓好兩個(gè)層面的工作，一是在“人市”層面上，要進(jìn)一步加強(qiáng)與周邊國家及廣大發(fā)展中國家的團(tuán)結(jié)互助，在更為廣闊的范圍內(nèi)相互支持；二是在國內(nèi)層面上，我國應(yīng)盡快完善相關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)范的立法程序，加強(qiáng)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系與各項(xiàng)法規(guī)制度的協(xié)調(diào)與溝通，樹立正確的會(huì)計(jì)觀念，實(shí)現(xiàn)既要與國際接軌，又要有助于保護(hù)自身利益的會(huì)計(jì)改革目標(biāo)。適應(yīng)當(dāng)前國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（IFRS/IAS）趨同的趨勢，我國會(huì)計(jì)制度變遷可以采取兩步走的策略：一是在近期（如到2005年底）盡快制定以會(huì)計(jì)制度為核心的中國會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系，財(cái)政部已經(jīng)初步形成了這個(gè)體系，如2000年發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，2002年發(fā)布了《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，2004年發(fā)布了《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。其關(guān)系是《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》居上位，《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》居下位，上位統(tǒng)馭下位，下位是上位的進(jìn)一步展開。在一些基本會(huì)計(jì)概念、原則、操作方法等方面與國際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系保持一致。二是大約在2008年左右全面采用國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。這一步的目標(biāo)是構(gòu)建出以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為核心的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系，即以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為中心，會(huì)計(jì)制度改造為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的指南，“會(huì)計(jì)制度改造為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的指南”這一觀點(diǎn)在馬賢明、鄭朝暉提交給中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)中青年分會(huì)年會(huì)（2004年8月馬鞍山）的論文《重整我國會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系》中已有闡述。

　　這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)體系由會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度組成，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則居于核心地位，包括基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，會(huì)計(jì)制度居于從屬地位，主要是指會(huì)計(jì)報(bào)表及會(huì)計(jì)科目，其中會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有法律效力，會(huì)計(jì)制度是結(jié)合我國會(huì)計(jì)人員素質(zhì)從增強(qiáng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可理解性和操作性的角度設(shè)置的，它不具有法律效力。

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