今天在市場(chǎng)中運(yùn)行的企業(yè)，有一種感覺，提高生產(chǎn)力途徑很多，但不外乎都是“多收少支”。而市場(chǎng)利益平均化，卻呈收降支升的趨勢(shì)，從而致使目標(biāo)成本管理日益重要。

　　據(jù)安達(dá)信顧問公司（Andersen Consulting）進(jìn)行的一項(xiàng)調(diào)查表明，亞洲40%的企業(yè)依靠削減成本生存。由于目前國(guó)際市場(chǎng)需求增長(zhǎng)緩慢，出口商品如不降價(jià)較難找到出路。出于自身生存的考慮，不少出口商把目光轉(zhuǎn)向了直接成本要素，比如強(qiáng)行降低原材料的價(jià)格或檔次，嚴(yán)格控制人工費(fèi)用，這在原材料費(fèi)用占總成本比重60%甚至90%的制造行業(yè)，往往能收到立竿見影的效果。

　　但是，安達(dá)信顧問公司的經(jīng)理Charles Chun先生指出，“成本措施并沒有能鼓勵(lì)企業(yè)從根本上實(shí)施變革，從而為自己贏得長(zhǎng)期的優(yōu)勢(shì)”。要想有長(zhǎng)期效果，就只能從戰(zhàn)略的高度來(lái)實(shí)施成本控制。換句話說，不是要削減成本，而是要提高生產(chǎn)力、縮短生產(chǎn)周期、增加產(chǎn)量并確保產(chǎn)品質(zhì)量。

　　這正是豐田、富士膠片和佳能等日本企業(yè)長(zhǎng)期以來(lái)所奉行的策略，從而使它們得以成為傳統(tǒng)上的低成本領(lǐng)先者。豐田公司曾經(jīng)提出兩個(gè)簡(jiǎn)單的公式來(lái)說明企業(yè)的經(jīng)營(yíng)觀。

　　公式一：價(jià)格＝成本＋利潤(rùn)，稱之為成本主義，以這個(gè)觀念經(jīng)營(yíng)企業(yè)肯定要垮臺(tái)。

　　公式二：利潤(rùn)＝價(jià)格－成本，它的經(jīng)濟(jì)意義是價(jià)格由市場(chǎng)決定，企業(yè)要獲得利潤(rùn)就要學(xué)會(huì)降低成本。豐田公司以公式二作為企業(yè)經(jīng)營(yíng)觀，奮斗幾十年成為經(jīng)濟(jì)效益最好的汽車制造企業(yè)。也就是我們倡導(dǎo)的“倒逼成本”法的經(jīng)營(yíng)觀念。

　　單純地削減成本，把成本的降低作為唯一目標(biāo)，并不能得到有遠(yuǎn)見的企業(yè)家的贊同。單純地追求削減成本，一般簡(jiǎn)單的做法都會(huì)降低原材料的購(gòu)進(jìn)價(jià)格或檔次；或者減少單一產(chǎn)品的物料投入（偷料）；或者考慮降低工藝過程的造價(jià)，從而達(dá)到削減成本的目的。這將會(huì)導(dǎo)致產(chǎn)品質(zhì)量的下降，企業(yè)勞力資源的流失，甚至失去已經(jīng)擁有的市場(chǎng)……實(shí)施成本控制，我們對(duì)供應(yīng)方的選擇都是經(jīng)過嚴(yán)格的篩選，從不貪便宜買劣等原料，也從不以節(jié)省人工費(fèi)用來(lái)降低成本。

　　因此如何科學(xué)地降低成本，求得生產(chǎn)成本和產(chǎn)品質(zhì)量的均衡，才是成本控制的主要問題，目標(biāo)成本管理是成本控制的一個(gè)主要方法。

　　一、什么是目標(biāo)成本

　　目標(biāo)成本（target cost）：企業(yè)在一定時(shí)期內(nèi)為保證目標(biāo)利潤(rùn)實(shí)現(xiàn)，并作為合成中心全體職工奮斗目標(biāo)而設(shè)定的一種預(yù)計(jì)成本，它是成本預(yù)測(cè)與目標(biāo)管理方法相結(jié)合的產(chǎn)物。在這里引用“合成”概念，意在說明預(yù)算要經(jīng)多部門、眾多員工的追求。也就是將成本水平控制作為工作的目標(biāo)，目標(biāo)成本的表現(xiàn)形式很多，如計(jì)劃成本、標(biāo)準(zhǔn)成本或定額成本等，一般情況下要比實(shí)際成本更加合理和科學(xué)。

　　制訂目標(biāo)成本時(shí)，既要考慮本單位的設(shè)備條件，原材料的供應(yīng)情況，原設(shè)計(jì)的生產(chǎn)能力和職工的素質(zhì)及技術(shù)水平等，同時(shí)要重視企業(yè)的外部條件，例如，市場(chǎng)對(duì)本企業(yè)的產(chǎn)品的需求情況，國(guó)內(nèi)外對(duì)象的成本資料等等。目標(biāo)成本管理是企業(yè)目標(biāo)管理的重要組成部分，推行目標(biāo)成本管理可以促使企業(yè)加強(qiáng)成本核算，人人關(guān)心成本，更好地貫徹經(jīng)濟(jì)責(zé)任制，對(duì)于激勵(lì)全體職工努力做好工作的積極性，促進(jìn)成本進(jìn)一步下降有重要意義。同時(shí)目標(biāo)成本也是進(jìn)行有效成本比較分析的一種尺度，查明產(chǎn)生成本差異的原因，并有利實(shí)行例外管理原則，將成本管理的重點(diǎn)放在重大脫離目標(biāo)成本的事項(xiàng)上。目標(biāo)成本管理的實(shí)施也能促使企業(yè)上下各緩和部門和領(lǐng)導(dǎo)與職工之間的協(xié)調(diào)一致，相互配合，圍繞一個(gè)共同的目標(biāo)而努力的。

　　二、公司目前目標(biāo)成本管理存在的一些問題

　　目前，各單位都知道把降成本作為工作的重中之重，亦有不少單位認(rèn)為他們的成本管理很到位，并且已為企業(yè)帶來(lái)效益。然而，縱觀公司的成本管理工作與國(guó)外企業(yè)相比還存在以下誤區(qū)：

　　第一，企業(yè)成本管理重點(diǎn)在表面和行政管理上，在一些容易被抓住和容易被“看見”的成本與費(fèi)用上，如制造過程中原材料價(jià)格降低、行政管理中的辦公經(jīng)費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、差旅費(fèi)等，面對(duì)那些不易被抓住和不易被“看見”的成本降低，我們則很少考慮，如提高設(shè)備利用率、提高勞動(dòng)生產(chǎn)效率、品質(zhì)等。且易將成本指標(biāo)完不成歸結(jié)為客觀因素（如原料價(jià)格）強(qiáng)調(diào)主觀很少。

　　第二，成本管理多為企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)和財(cái)務(wù)人員操心，成本控制在成本管理中占重要位置，職工只是為完成成本控制目標(biāo)而工作，缺乏主動(dòng)性，呈現(xiàn)“自上而下”的成本管理形成。

　　第三，成本管理工作是“任務(wù)型、控制型”的，從領(lǐng)導(dǎo)層到職工都在為完成目標(biāo)成本而努力。而日本企業(yè)的成本管理是“效率型、管理型”的，除控制制造成本和各項(xiàng)費(fèi)用支出以外，更注重加強(qiáng)對(duì)企業(yè)員工的培訓(xùn)，培養(yǎng)全面多能的企業(yè)員工，提高人的勞動(dòng)效率。雖然我們已經(jīng)做了上些工作，但還很不夠。

　　第四，公司的設(shè)備陳舊老化與新設(shè)備閑置并存，一方面有希望利用政策不提或少折舊的方式來(lái)降低成本，這在上市公司運(yùn)營(yíng)規(guī)則中制度上不允許，而從投資理念上說，有投入就須進(jìn)行價(jià)值轉(zhuǎn)移到承載物——產(chǎn)品來(lái)看，運(yùn)作成本已沉淀。要有這樣的思維，現(xiàn)在的投資將是未來(lái)的成本。另一方面在進(jìn)行大修理時(shí)并不考慮零部件的使用壽命，盲目更新，這使得產(chǎn)品的最終制造成本并沒有下降，但卻降低了企業(yè)的持續(xù)生存能力。

　　第五，未將成本管理目標(biāo)與預(yù)算目標(biāo)有效結(jié)合。目前公司在考核上，人為分離為二個(gè)考核單體，對(duì)比基礎(chǔ)不是經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，而是上年平均水平，存在落后性和不合適性。比較公司與西方發(fā)達(dá)國(guó)企業(yè)的作法，深感公司企業(yè)成本管理差距較大。

　　三、目標(biāo)成本管理走向預(yù)算目標(biāo)管理

　?。ㄒ唬┯^念上的調(diào)整

　　公司成本管理體系最顯著的特點(diǎn)是在一個(gè)產(chǎn)品設(shè)計(jì)之前就事先確定目標(biāo)成本，而這一目標(biāo)成本產(chǎn)品從設(shè)計(jì)到推向市場(chǎng)的各階段的有成本確定的基礎(chǔ)。這類似于預(yù)算成本，因而，在日本制定成本的是：目標(biāo)成本→產(chǎn)品設(shè)計(jì)→計(jì)劃成本→成本預(yù)算。

　　成本控制的目是為了不斷降低成本，獲取更大的利潤(rùn)，所以，擬定目標(biāo)成本時(shí)，首先要考慮企業(yè)的贏利目標(biāo)，同時(shí)又要考慮有競(jìng)爭(zhēng)力的銷售價(jià)格。由于成本形成于生產(chǎn)全過程，費(fèi)用發(fā)生在每一個(gè)環(huán)節(jié)，每一件事情，每一項(xiàng)活動(dòng)上，因此，要把目標(biāo)成本層層分解到各個(gè)部門甚至個(gè)人。我們的工作就是促使“成本預(yù)算”如何接近“目標(biāo)成本”。

　?。ǘ┲贫刂颇繕?biāo)要恰當(dāng)，應(yīng)該是多少成本

　　當(dāng)然，這個(gè)控制目標(biāo)要符合客觀及可能——市場(chǎng)、達(dá)標(biāo)、供應(yīng)等……。我們目前所做的成本核算和管理體系，所缺少的是一項(xiàng)新產(chǎn)品應(yīng)該耗費(fèi)多少人、財(cái)、物力的目標(biāo)，而這一目標(biāo)在管理上恰恰是激發(fā)和支持工程技術(shù)人員去追求最低成本的關(guān)鍵因素。

　　哈佛大學(xué)教授羅賓?？蹬翣栒f：“我們總是喜歡先設(shè)計(jì)好圖紙和模型，再計(jì)算被設(shè)計(jì)產(chǎn)品的借價(jià)，然后看看能否以這個(gè)價(jià)格水平賣出該項(xiàng)產(chǎn)品，而日本公司卻將這種程序完全顛倒過來(lái)，即將某種新產(chǎn)品的成本或售價(jià)定為X元，然后回頭去努力實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)”。

　　實(shí)際上，以固定標(biāo)準(zhǔn)為基礎(chǔ)的成本管理體系只考慮保持現(xiàn)有的產(chǎn)品價(jià)格水平，而日本的這一體系是一種動(dòng)態(tài)體系，不斷推動(dòng)工程技術(shù)人員去改進(jìn)產(chǎn)品，降低成本。日本公司也采用目標(biāo)成本去降低已經(jīng)上市產(chǎn)品的物耗。

　　這種思維方式稱為“反求工程”。

　?。ㄈ┠繕?biāo)成本的定位應(yīng)是未來(lái)市場(chǎng)，而非今天的市場(chǎng)

　　NEC的一位財(cái)務(wù)預(yù)算專家安雄其伊說：“我們深知競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手也在準(zhǔn)備以較低的價(jià)格推出更好的產(chǎn)品”。因此，NEC制定目標(biāo)成本不僅參考現(xiàn)價(jià)的零售價(jià)格水平和競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手因類產(chǎn)品的成本，而且還考慮今后半年至一年內(nèi)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手在產(chǎn)品和成本上可能發(fā)生的變化。

　　日本企業(yè)的成本預(yù)算員，在從事此工作之前，通常要在采購(gòu)、設(shè)計(jì)、工程、生產(chǎn)、銷售等部門輪流工作一段時(shí)間，這樣拓寬了成本管理者的視野，從而使其具有極強(qiáng)的發(fā)現(xiàn)降低成本新途徑的能力。從這一點(diǎn)看，我們的成本預(yù)算工作在人員素質(zhì)上的差距，顯而易見。

　　因此，最初的成本預(yù)算結(jié)果也許高出目標(biāo)成本的20%，或更高，但經(jīng)過成本、計(jì)劃人員、工程技術(shù)人員以及營(yíng)銷專家之間進(jìn)行妥協(xié)和利益權(quán)衡后，最終產(chǎn)生出與最初制定的目標(biāo)成本最為接近的預(yù)算成本，這也就是我前面所說的目的工作。

　　四、提升“巨化股份”成本管理水平的建議

　　從理論上講，采取反求工程制定目標(biāo)成本和采取目標(biāo)成本來(lái)進(jìn)行成本控制，在所有市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家的企業(yè)都是行之有效的，但不同的國(guó)家卻出現(xiàn)不同的結(jié)果，成功的因素取決于以下幾個(gè)方面：

　　1、企業(yè)之間長(zhǎng)期穩(wěn)固的協(xié)作關(guān)系。

　　在日本，像豐田這樣的大公司都與其下承包合作企業(yè)建立了一種獨(dú)特地長(zhǎng)期合作關(guān)系，并同某些大公司組成自己的企業(yè)集團(tuán)，以交叉持股或下承包為紐帶的長(zhǎng)期穩(wěn)固聯(lián)系使得日本公司的成本計(jì)劃專家堅(jiān)信他們制定的目標(biāo)成本一定會(huì)實(shí)現(xiàn)。

　　如將目標(biāo)成本管理的范圍擴(kuò)展到原材物料的供應(yīng)商，利用自身信譽(yù)好付款及時(shí)的優(yōu)勢(shì)獲得低成本的資源。

　　如經(jīng)常召集合作企業(yè)能提出更多項(xiàng)降低原材料或零部件成本的建議，這已成為制定目標(biāo)成本的一個(gè)重要組成部分。

　　這些都是可以努力的。02年我們?cè)趬K煤供應(yīng)上的“逆向趨勢(shì)”，已充分體會(huì)到協(xié)作關(guān)系的份量。

　　2、以全部產(chǎn)品的經(jīng)營(yíng)狀況作為投資和新產(chǎn)品開發(fā)的決策基礎(chǔ)。

　　據(jù)我了解，歐美公司的成本核算是以全部產(chǎn)品的各種費(fèi)用的分?jǐn)倿榛A(chǔ)的，并十分注重考察每種產(chǎn)品利潤(rùn)率的高低，它們進(jìn)行成本管理所采取的經(jīng)營(yíng)指標(biāo)不是雇員們能隨時(shí)掌握并能隨時(shí)作出改進(jìn)的直接指標(biāo)，而是在雇員們看來(lái)是高深莫測(cè)的投資收益率、銷售利潤(rùn)率等雇員們無(wú)能為力的經(jīng)營(yíng)指標(biāo)。這一點(diǎn)上看，管理思想出現(xiàn)與市場(chǎng)運(yùn)行規(guī)律不符的靈活性。

　　對(duì)于一家具有多種產(chǎn)品生產(chǎn)的化工企業(yè)，至關(guān)重要的顯然不是某一項(xiàng)產(chǎn)品是否盈利，而是公司所有全部產(chǎn)品它最終結(jié)果如何，像索尼及其日本公司的作法是根據(jù)各種產(chǎn)品在產(chǎn)品生命周期中所處的不同階段，或某項(xiàng)產(chǎn)品在嚴(yán)產(chǎn)品中所處的地位，公司要求有些產(chǎn)品獲得高額利潤(rùn)，而另一些產(chǎn)品則可以只獲得微薄的利潤(rùn)，甚至可以暫時(shí)虧本經(jīng)營(yíng)。舉例來(lái)說：市場(chǎng)需要的產(chǎn)品，我們可能虧本生產(chǎn)，容量大小也決定了未來(lái)的取向，有邊際貢獻(xiàn)但虧損我們?nèi)绾翁幚?？答案很?jiǎn)單，那就是提高市場(chǎng)占有率來(lái)減少虧損。

　　只要認(rèn)為生產(chǎn)某種產(chǎn)品具有市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)意義，就應(yīng)毫不猶豫地生產(chǎn)這種產(chǎn)品，并盡一切努力去使該產(chǎn)品有利可圖，因?yàn)橐智宄麄€(gè)公司的經(jīng)營(yíng)好壞并不取決于某一特定產(chǎn)品的盈虧狀況。

　　3、公司的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)就是鼓勵(lì)經(jīng)理人員少為成本問題操心，多在市場(chǎng)占有率上下功夫。

　　通過市場(chǎng)份額的提高來(lái)降低生產(chǎn)成本，提高利潤(rùn)總量。這并非是要改變?nèi)藗兊膬r(jià)值判斷，而是激勵(lì)經(jīng)營(yíng)管理人員，工程技術(shù)人員和全體雇員實(shí)現(xiàn)自己的目標(biāo)，獲取更多的市場(chǎng)認(rèn)可。

　　4、開展成本層次規(guī)劃工作

　　可以看出，先要確定一個(gè)市場(chǎng)所允許或目標(biāo)利潤(rùn)所需要的產(chǎn)品成本，再將這個(gè)可允許的成本所代表的競(jìng)爭(zhēng)性成本壓力傳遞到產(chǎn)品開發(fā)與制造者身上。

　　“產(chǎn)品層次的目標(biāo)成本規(guī)劃”環(huán)節(jié)就是促使產(chǎn)品的開發(fā)制造者朝著“許可成本”的目標(biāo)發(fā)揮創(chuàng)造力。

　　企業(yè)一旦確定了產(chǎn)品層次的目標(biāo)成本，它不會(huì)將產(chǎn)品目標(biāo)成本分解到產(chǎn)品制造的各個(gè)環(huán)節(jié)，且部分地將成本壓力轉(zhuǎn)移到供應(yīng)商身上，使供應(yīng)商與產(chǎn)品制造者一道向滿足顧客需求的目標(biāo)而共同努力。

　　擬定成本目標(biāo)的這三個(gè)環(huán)節(jié)之間，存在著一個(gè)反復(fù)循環(huán)的過程，在實(shí)施時(shí)間上也相互重疊的，且存在反復(fù)調(diào)整的關(guān)系。

　　我們現(xiàn)在在進(jìn)行的責(zé)任成本及運(yùn)行考核辦法試圖是解決此問題。

　　因而，可以根據(jù)企業(yè)的組織架構(gòu)和成本形成的具體情況，選擇適當(dāng)?shù)姆椒▉?lái)分解目標(biāo)成本，主要是將財(cái)務(wù)成本按技術(shù)要素，加以展開，引入技術(shù)性信息源，是對(duì)傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)計(jì)算方式的一項(xiàng)重大突破。

　　5、將目標(biāo)成本與預(yù)算成本結(jié)合起來(lái)，完善考核體制，進(jìn)一步推進(jìn)預(yù)算目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

　　1）改革對(duì)比前提或基礎(chǔ)，引進(jìn)對(duì)標(biāo)工作，找差距，增強(qiáng)政策的引導(dǎo)力度。

　　2）用價(jià)值量管理的思維來(lái)進(jìn)行反求工程（單位責(zé)任成本控制）。

　　3）按責(zé)任控制度來(lái)層層分解“層次成本”，達(dá)到組合成本水平的優(yōu)化及接近目標(biāo)成本。

　　4）倡導(dǎo)目標(biāo)利潤(rùn)總量來(lái)倒逼成本，由該成本總量來(lái)調(diào)整各產(chǎn)品成本要素。