（一）

　　80年代以來，西方管理會計由盛轉衰，進入一個令人捉摸不定的階段：一方面，管理會計的基本內容和主要技術方法除了進行零星的修補外，沒有大的突破和創(chuàng)新；另一方面，隨著高新技術的迅猛發(fā)展和管理科學的不斷完善，管理會計的外部經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生了巨大的變化，管理會計越來越不適應企業(yè)內部經(jīng)營管理的要求。面對這種情況，有些西方會計學者認為管理會計陷入了嚴重的危機。筆者認為，當前管理會計理論存在的缺陷，主要表現(xiàn)在以下兩個方面：

　　1.管理會計的理論和實際脫節(jié)。目前，管理會計理論和實踐存在明顯的鴻溝?，F(xiàn)行教科書中所列示的各種技術和方法，有的屬于純理論性的探討，片面追求復雜的數(shù)學模型，如預測和決策分析中的多元線性回歸分析，它們往往缺乏實際的應用價值。相反，受到學者們批評的方法如全部成本法卻在實務中廣泛應用。理論研究者在建立數(shù)學模型時，一般都假定數(shù)學模型所需的數(shù)據(jù)資料可以免費獲得，決策者具有從事復雜的數(shù)學分析能力，可現(xiàn)實情況并非如此。由于獲得數(shù)學模型所需的數(shù)據(jù)資料成本太高或者數(shù)學模型難以理解，決策者往往望而止步。

　　隨著以計算機技術為代表的高新技術的迅猛發(fā)展，自動化生產(chǎn)設備大規(guī)模應用于企業(yè)生產(chǎn)。企業(yè)的成本構成發(fā)生了巨大的變化：制造費用比重逐漸上升，人工成本比重逐漸下降，而且制造費用的內容更加復雜。與此同時，先進的管理方法如彈性制造系統(tǒng)、適時生產(chǎn)系統(tǒng)、計算機一體化等在生產(chǎn)中廣泛應用，促進了企業(yè)經(jīng)營管理方式的變革，對管理會計提出了新的要求?？墒乾F(xiàn)存的管理會計理論不能以新的技術和方法適應這種變革，其理論遠遠落后于實踐的發(fā)展要求。

　　2.管理會計缺乏嚴密、完整、有效的理論體系。首先，管理會計缺乏堅實的理論基礎。有關基本理論問題，如管理會計的對象、假設、目標、原則等，只是零星地分布在少數(shù)文獻資料中，缺乏系統(tǒng)的、有組織的協(xié)調，不能形成一個整體。其次，管理會計缺乏可靠的理論依據(jù)。70年代以來，各種相關科學諸如行為科學、代理理論、信息經(jīng)濟學等的研究成果相繼引入管理會計，拓寬了管理會計領域，修正了管理會計某些不合理的假設，促使人們重新評價管理會計理論?？墒?，相關科學的引入并不全面系統(tǒng)，只是對管理會計的某些假設進行個別的修正。許多只是處于定性的分析階段，缺乏實際應用價值。如信息經(jīng)濟學的引入推翻了零信息成本的假設，要求決策時必須進行成本效益分析?？墒窃趯崉罩?，決策者往往無法準確計量信息的成本和價值，從而無法進行信息的成本效益分析。

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　　從西方管理會計的發(fā)展歷史看，西方管理會計理論存在缺陷有以下兩方面的原因：

　　1.忽視對管理會計的實證研究。70年代以前，西方會計學者主要采用規(guī)范研究方法進行管理會計的理論研究。后來，隨著管理會計的規(guī)范研究迅速發(fā)展，高等數(shù)學、數(shù)理統(tǒng)計學的許多方法應用于預測、決策模型的構建，管理會計向精密的數(shù)量化技術方向發(fā)展。受規(guī)范研究方法影響的西方會計學者普遍不重視實證研究，很少親自調查管理會計的各種技術方法在實際中的應用效果，分析管理會計有關信息對決策者行為的影響。根據(jù)美國會計學家克勒姆斯特因和馬赫在1983 年對有關刊物登載的管理會計論文所作的調查，發(fā)現(xiàn)只有 4.8％的論文采用實證研究的方法，它們主要集中在預算編制及規(guī)劃控制方面。在高新技術迅猛發(fā)展和管理科學不斷創(chuàng)新的環(huán)境下，管理會計的技術方法體系已經(jīng)不再適應企業(yè)內部經(jīng)營管理的需要。它逐漸被決策者拋棄。

　　2.西方會計學者一直認為管理會計是各種技術方法的綜合應用，忽略對理論的研究。全美會計師協(xié)會（ NAA）下屬的管理會計實務委員會（MAPC）自1986年以來發(fā)布的一系列《管理會計公告》中對管理會計的定義為：“管理會計是向管理當局提供用于企業(yè)內部計劃、評價、控制以及確保企業(yè)資源的合理使用和經(jīng)營管理責任履行所需財務信息的確認、計量、歸集、分析、編報、解釋和傳遞的過程?！眹H會計師聯(lián)合會（IFAC）常設分會財務和會計委員會認為，“管理會計是在一組織內部，對管理當局進行計劃、評價和控制的信息進行確認、計量、積累、分析、編報、解釋和傳輸?shù)倪^程”。從以上兩個權威的定義看，管理會計既然是一門技術，就不需要理論指導。因此，管理會計基本理論的研究在西方倍受冷落，有關管理會計對象、目標、假設、原則的研究十分零亂分散。由于缺乏堅實的理論基礎，管理會計理論各層次之間不能保持內在邏輯的一致性，也難以廣泛地在實踐中應用。

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　　我國在70年代末和80年代初開始引進管理會計，對西方管理會計的理論和方法進行翻譯和介紹，在實踐中也應用了管理會計的某些方法，取得了一定的成效。隨著經(jīng)濟改革的深入發(fā)展，我國要建立現(xiàn)代企業(yè)制度，轉換經(jīng)營機制，其中最主要的是要建立科學的管理體制。管理會計所具有的解釋過去、控制現(xiàn)在、規(guī)劃未來的職能無疑能提高企業(yè)的經(jīng)營管理水平和經(jīng)濟效益。管理會計將在企業(yè)的管理中占有重要的地位。可是，管理會計在我國的應用仍然不容樂觀。為了加快管理會計在我國的發(fā)展步伐，我們要吸取西方管理會計發(fā)展的經(jīng)驗教訓，針對管理會計存在的問題，采取以下幾方面的對策：

　　1.加強管理會計基本理論研究，為管理會計奠定堅實的理論基礎。管理會計基本理論是對管理會計基本理論問題的本質和規(guī)律性的認識，是探討其他理論問題的基礎。因此，我們要加強對基本理論問題的研究，結合改革開放的實際情況，結合建立社會主義市場經(jīng)濟和現(xiàn)代企業(yè)制度的要求，對管理會計的目標、對象、假設、職能、原則等問題進行深入、系統(tǒng)的研究，為管理會計奠定堅實的理論基礎。

　　2.吸收相關學科的研究成果，建立科學的管理會計理論體系。相關學科如代理理論、行為科學、信息經(jīng)濟學一直是管理會計的理論依據(jù)，它們的研究成果對管理會計的影響十分深遠。我們要全面、系統(tǒng)地把相關學科的研究成果引入管理會計，對現(xiàn)有的理論體系進行重新評價，推翻其中不合理的假設，拋棄過時的技術方法，消化吸收其精髓，創(chuàng)建新的、科學的管理會計理論體系。

　　3.把規(guī)范研究和實證研究方法相結合，建立既能解釋、指導實踐又能為實踐廣泛接受的理論體系。規(guī)范研究法和實證研究法結合在一起，既能使理論保持內在邏輯的一致性，又能使理論接受實踐檢驗，縮短理論和實踐的差距。因此，我們首先要確定管理會計的目標，對其進行大規(guī)模的調查研究，然后運用邏輯推理的方法，建立管理會計的理論框架；其次，深入企業(yè)實地調查管理會計的各種技術方法的應用情況，分析其對決策者行為的影響，修正、完善現(xiàn)有的技術和方法；第三，認真研究企業(yè)的生產(chǎn)管理方式及發(fā)展趨勢，以新的技術和方法適應企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的變化。