「摘要」根據(jù)價值規(guī)律，將利潤分為“社會平均利潤”（常規(guī)勞動剩余價值）與“超額利潤△m”（創(chuàng)新勞動剩余價值）兩塊。以作為企業(yè)經(jīng)理受托責(zé)任量度，少罰超獎。高稅后全部按資分配；△m低稅后，小部按資分紅，大部留成獎勵創(chuàng)新勞動者。其中，關(guān)于△m的計(jì)算與分配，是最科學(xué)的“人才資源價值會計(jì)”，是重中之重。對于西方人力資源價值會計(jì)，既要借鑒，又不可盲目照搬。
「關(guān)鍵詞」常規(guī)勞動價值創(chuàng)新勞動價值
2001年8月7日，江澤民同志在北戴河會見部分國防科技專家和社會科學(xué)專家時，強(qiáng)調(diào)指出：“人才問題，關(guān)系黨和國家的興旺發(fā)達(dá)和長治久安�！薄白龊萌瞬殴ぷ�，首先要確立人才資源是第一資源的思想�！�
美國首倡“人力資源會計(jì)”，具有深遠(yuǎn)戰(zhàn)略意義。人力資源
成本會計(jì)，好辦，作為遞延資產(chǎn)處理就行了；而人力資源價值會計(jì)，則是一個難題。40多年來，美國會計(jì)界一直在冥思如何預(yù)測人力資本價值入股，以便和物力資本一起，參與稅后總利潤分配。實(shí)際上，預(yù)測不準(zhǔn)，分配不準(zhǔn)，推廣應(yīng)用更是困難重重。
我國自1978年以來，也先后試行過利潤留成、利改稅和承包責(zé)任制等不同方法，都始終存在苦樂不均、鞭打“快�！�、短期行為、投資過熱等問題，特別是忽視了激勵員工創(chuàng)新能力的提高問題。
癥結(jié)在于，傳統(tǒng)會計(jì)只核算一個籠統(tǒng)的“利潤”指標(biāo)，透明度不高，所以，美國和我國采用的方法雖不同，但都是對籠統(tǒng)的“利潤”，進(jìn)行模模糊糊的分配，都分配不準(zhǔn)。
20多年來，筆者對我國經(jīng)濟(jì)體制改革，跟蹤調(diào)查研究，首先提出“降低成本增利大部留成”改革意見，隨后創(chuàng)立“利潤分塊責(zé)任制”，于1991年在鄂州試點(diǎn)成功。這雖然是土生土長，但今天看來，這種思路符合會計(jì)發(fā)展的潮流，體現(xiàn)的正是一種科學(xué)的人力資源價值會計(jì)觀念，對于我國現(xiàn)階段國有企業(yè)分配制度改革的深入進(jìn)行具有一定的理論指導(dǎo)意義。
一、“利潤分塊”理論的創(chuàng)立
�。ㄒ唬┱谓�(jīng)濟(jì)學(xué)中早有“利潤分塊”的概念
政治經(jīng)濟(jì)學(xué)早已明確指出：“社會平均利潤”是投入不同生產(chǎn)部門的同量資本所取得的等量利潤，是按“預(yù)付資本×平均利潤率”公式計(jì)算的：“超額利潤”是當(dāng)某一企業(yè)最先采用新技術(shù)，其所生產(chǎn)的產(chǎn)品的個別價值低于社會平均價值時，所實(shí)現(xiàn)的超過社會平均利潤的利潤。
�。ǘ├麧櫡謮K的必要性
人類社會的發(fā)展，全靠創(chuàng)造新生產(chǎn)工具、新材料、新工藝、新管理方法、新精神文明（例如團(tuán)隊(duì)精神），提高生產(chǎn)力，才能“用盡量少的價值創(chuàng)造出盡量多的使用價值。換句話說，就是在盡量少的勞動時間里創(chuàng)造出豐富的物質(zhì)財富。”
因此，創(chuàng)新勞動價值的核算，從古以來就是非常重要的問題。但在農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)時代科學(xué)的發(fā)展極為緩慢，工業(yè)經(jīng)濟(jì)時代稍快一點(diǎn)，仍未引起人們足夠的重視，認(rèn)為除核算物化勞動價值c外，全面核算了工資（必要勞動價值v）與利潤（剩余勞動價值m）兩部分人力資源價值，就可以了。利潤越來越多，就表明發(fā)展了科學(xué)，提高了生產(chǎn)力。
現(xiàn)在，已進(jìn)入“知識經(jīng)濟(jì)”時代，科學(xué)的發(fā)展日新月異，迫切要求及時了解創(chuàng)新勞動者所多創(chuàng)造的超額剩余價值并進(jìn)行獎勵；因而，必須將利潤（m）進(jìn)一步分為社會平均利潤（）和超額利潤（m）兩塊。
�。ㄈ└鶕�(jù)價值規(guī)律剖析與m
1 .價值規(guī)律認(rèn)識上的缺陷。價值規(guī)律通常表述為：“商品的價值量是由生產(chǎn)該商品的社會必要勞動時間決定，商品按照價值量進(jìn)行交換�！被蛘撸偌右粭l：“價值規(guī)律是通過價格圍繞價值自發(fā)的上下波動而發(fā)生作用�！�
這樣認(rèn)識價值規(guī)律的缺陷為：一是只提“社會必要勞動時間”（社會平均價值），未提“個別勞動時間”（個別價值）這個基礎(chǔ)，忽略了個別勞動時間與社會必要勞動時間的矛盾；因而忽略了價值規(guī)律迫使人們創(chuàng)新科技與創(chuàng)新管理，發(fā)展生產(chǎn)力，節(jié)約個別勞動時間或提高產(chǎn)品質(zhì)量（使用價值）的積極作用。二是把價值規(guī)律與價格規(guī)律混為一談，只看到調(diào)節(jié)生產(chǎn)的作用。
2 .要正確認(rèn)識價值規(guī)律與價格規(guī)律的作用。竊以為價值規(guī)律是千千萬萬生產(chǎn)同一商品（同一使用價值）的企業(yè)，不論其個別價值高低，一律按社會平均價值交換的規(guī)律；是迫使人們努力發(fā)展科學(xué)技術(shù)與管理方法，提高生產(chǎn)力，不斷降低個別價值、或提高產(chǎn)品等級（提高使用價值）、或創(chuàng)造新產(chǎn)品（新的使用價值），借以提高經(jīng)濟(jì)效益，富國富民的規(guī)律，是社會發(fā)展極為重要的規(guī)律。
價格規(guī)律是由于市場供求的變化，商品價格圍繞價值上下波動的規(guī)律，是迫使企業(yè)根據(jù)市場信息，及時調(diào)整生產(chǎn)方向與生產(chǎn)數(shù)量，贏得價格順差的規(guī)律。
這兩個規(guī)律既有聯(lián)系又有區(qū)別，前者的作用是發(fā)展生產(chǎn)力，后者的作用是調(diào)節(jié)生產(chǎn)。千萬不可混為一談，不能只看到調(diào)節(jié)生產(chǎn)的作用，而無視發(fā)展生產(chǎn)力的作用。
3 .根據(jù)價值規(guī)律剖析與m.先假設(shè)在供求平衡下，價格等于價值，以便排除價格因素，單純剖析價值規(guī)律對利潤的影響。
由于在生產(chǎn)過程中，所費(fèi)剩余價值m，無須墊付資金，暫時無法確認(rèn)，只能計(jì)算c+v個別價值（產(chǎn)品成本），而在銷售過程仍按c+v+m社會平均價值收回貨幣。所以，在期末，將銷售成本（c+v個別價值）與銷售收入（c+v+m社會平均價值）配比，就能求出原來在生產(chǎn)過程中剩余勞動創(chuàng)造的利潤（m），而且應(yīng)根據(jù)價值規(guī)律將其分為與m兩塊。
從全社會來看，企業(yè)可分為上中下三等。
中等企業(yè)的單位銷售成本（c+v個別價值）等于銷售收入（c+v+m社會平均價值）中的單位社會平均成本（c+v社會平均價值），就獲得社會平均利潤（常規(guī)勞動剩余價值），無功亦無過。
下等企業(yè)的單位銷售成本（c+v個別價值）大于銷售收入中的單位社會平均成本（c+v社會平均價值），就少獲得一部分社會平均利潤（）。切不可由于尚有盈利，而無動于衷。
最下等企業(yè)的單位銷售成本（c+v個別價值）大于商品價值（c+v+m社會平均價值），則不僅虧了社會平均利潤（），而且虧了老本（c+v個別價值），最糟糕。
上等企業(yè)，努力創(chuàng)新科技或管理，提高生產(chǎn)力，降低單位成本（c+v個別價值）或提高產(chǎn)品質(zhì)量（按高一級的社會平均價值銷售），其實(shí)際單位銷售成本小于單位社會平均成本，則除獲得社會平均利潤（常規(guī)勞動剩余價值）外，還可獲得超額利潤m（創(chuàng)新勞動剩余價值）。這是每個企業(yè)家夢寐以求的目標(biāo)。
當(dāng)然，作為一個杰出的企業(yè)家，兩眼還要盯著市場供求信息，及時調(diào)整生產(chǎn)方向與生產(chǎn)數(shù)量，以達(dá)到價格高于價值目的，這是超額利潤的第二個來源。
�。ㄋ模┤肆Y源價值三指標(biāo)新定義
中央黨校龐元正教授認(rèn)為，應(yīng)把勞動區(qū)分為創(chuàng)新勞動與常規(guī)勞動，有必要根據(jù)時代發(fā)展的需要建立創(chuàng)新勞動價值論。根據(jù)他的這一意見，應(yīng)對人力資源價值三個指標(biāo)，分別定義如下：
工資v是“常規(guī)勞動必要價值”；
社會平均利潤是“常規(guī)勞動剩余價值”；
超額利潤m是“創(chuàng)新勞動剩余價值”。
人們在運(yùn)算這三個指標(biāo)時，就更加心明眼亮。工資與社會平均利潤，是常規(guī)勞動價值，因此可根據(jù)歷史資料預(yù)測，進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量。而超額利潤，則是創(chuàng)新勞動價值，是潛存于創(chuàng)新勞動者體內(nèi)的未來活勞動價值，靠靈感，靠天才，隨著主客觀條件的變化而變化無常，無法預(yù)知何年何月何人有科技創(chuàng)新或管理創(chuàng)新，更無法預(yù)知其創(chuàng)新價值大��；所以，唯有當(dāng)創(chuàng)新勞動者在某年某月確實(shí)創(chuàng)造了某種新科技或新管理方法，確實(shí)降低了成本或增加了收入，從而增加了超額利潤時，才加以確認(rèn)和計(jì)量，進(jìn)行合理分配，才是火候，才能“水到渠成”。
二、利潤分塊責(zé)任制要點(diǎn)
（一）與m的計(jì)算
1 .的計(jì)算——社會平均資本利潤率的確定。社會平均利潤，是常規(guī)勞動剩余價值，是一定資本最少要實(shí)現(xiàn)的利潤。首先應(yīng)由國家統(tǒng)一規(guī)定不分行業(yè)的社會平均資本利潤率（略高于銀行貸款利率）；然后由各地區(qū)財政部門按社會平均資本利潤率，乘以各國有企業(yè)“實(shí)收資本+盈余公積”，求出各企業(yè)最少要實(shí)現(xiàn)的。資本多跟著多，不算經(jīng)濟(jì)效益好；資本少跟著少，不算經(jīng)濟(jì)效益差。是一個沒有討價還價的硬指標(biāo)。本辦法同樣適用于民營、外資等非國有企業(yè)。
我國近年來以“凈資產(chǎn)收益率”作為上市公司配股資格標(biāo)準(zhǔn)時，開始規(guī)定為連續(xù)三年平均10%，現(xiàn)在是連續(xù)三年平均6%，相差如此之大，說明人們對這一指標(biāo)沒有明確概念。實(shí)際上，作為配股資格標(biāo)準(zhǔn)時，分子應(yīng)是社會平均的“最低收益”，在較長時期內(nèi)是相對穩(wěn)定的；作為期未業(yè)績指標(biāo)時，分子應(yīng)是“凈利潤”。指標(biāo)的性質(zhì)完全不同，而都稱“凈資產(chǎn)收益率”，就不便于應(yīng)用。所以，還是采用“社會平均資本利潤率”指標(biāo)好，名正言順，并具有“利潤分塊”概念。
2 .△m計(jì)算“簡易法”。過去，筆者主張采用“精算法”，是從創(chuàng)新勞動者創(chuàng)造△m的全過程入手，建立事前事中有機(jī)結(jié)合的成本與收入控制體系，一步步精算各責(zé)任中心創(chuàng)新勞動者各自所創(chuàng)超額利潤，進(jìn)行合理分配。曾于1991年在鄂州試點(diǎn)，效果很好。但此法要求財會技術(shù)水平高，難度大，不易推廣。
現(xiàn)在認(rèn)為，開始時，可采用倒算超額利潤的“簡易法”，是從創(chuàng)新勞動的結(jié)果入手。因?yàn)�，如果�?chuàng)新勞動者真有科技創(chuàng)新或管理創(chuàng)新時，其效果不外五種情況：一是在保證產(chǎn)品質(zhì)量前提下，降低消耗，降低產(chǎn)品單位成本（c+v個別價值），而仍按c+v+m社會平均價值銷售；二是用同樣的投入，而產(chǎn)量高，單位成本低；三是提高產(chǎn)品質(zhì)量，按高一級的c+v+m社會平均價值銷售；四是創(chuàng)造前所未有的新產(chǎn)品，按用戶樂意接受的“比擬價格”銷售；五是產(chǎn)品為社會急需，價格高于價值。這五種情況，都能增加利潤。所以，在期末，根據(jù)利潤表的“營業(yè)利潤”，減“社會平均利潤（常規(guī)勞動剩余價值）”后的余額，肯定是正數(shù)，這就是“超額利潤△m（創(chuàng)新勞動剩余價值）”。
如果相減的余額為負(fù)數(shù)，則虧了一部分社會平均利潤，表明經(jīng)營得不好，要提高警惕，要懲罰或撤換有關(guān)人員。
社會平均利潤的計(jì)算，“易如反掌”；拿著這把鐵尺子，量一量期末“營業(yè)利潤”，是獲得△m還是虧了，“了如指掌”，多么神效。任何企業(yè)都可馬上這樣考核，何樂而不為？
3 .△m計(jì)算“精算法”。其計(jì)算程序?yàn)椋?br>
�。�1）各項(xiàng)社會平均數(shù)的確定。首先根據(jù)市場信息，統(tǒng)計(jì)“社會平均銷售單價”；再確定“社會平均單位利潤”（=資本×社會平均資本利潤率÷預(yù)計(jì)產(chǎn)量）；二者之差為“社會平均單位成本”（西方稱為“目標(biāo)成本”，是倒算出來的）。
（2）事前以社會平均數(shù)控制預(yù)計(jì)數(shù)，事中以預(yù)計(jì)數(shù)控制實(shí)際數(shù)。每進(jìn)行一項(xiàng)事前工程（建廠、產(chǎn)品開發(fā)、或擴(kuò)建改建）要提出幾種科學(xué)技術(shù)方案，分別預(yù)測，選擇最佳方案實(shí)施，控制預(yù)計(jì)產(chǎn)品單位成本盡量低于社會平均單位成本，同時控制預(yù)計(jì)產(chǎn)品銷售單價盡量高于社會平均銷售單價。事前工程進(jìn)行時，其差異不能記帳，但事前工程完工投入生產(chǎn)后，則每生產(chǎn)一件產(chǎn)品，就有一份事前差異成為事實(shí)，而且效益長存，因此每年每月都要按實(shí)際產(chǎn)量計(jì)算事前成本差異與收入差異，納入賬內(nèi)核算。這是降低成本增加收入的大頭。
在事中（供、產(chǎn)、銷過程中），還要采取各種技術(shù)組織措施，控制實(shí)際產(chǎn)品單位成本盡量低于事前預(yù)計(jì)產(chǎn)品單位成本，同時控制實(shí)際銷售單價盡量高于事前預(yù)計(jì)產(chǎn)品銷售單價。事中差異是各月發(fā)生的，是一次性的，在當(dāng)月納入賬內(nèi)核算。
按實(shí)際產(chǎn)量計(jì)算的公式如下：
社會平均成本±事前成本差異±事中成本差異±客觀成本差異＝實(shí)際成本
社會平均收入±事前收入差異±事中收入差異±客觀收入差異=實(shí)際收入
這樣操作，就把事前、事中控制有機(jī)結(jié)合起來，算好事前、事中各責(zé)任中心的科學(xué)進(jìn)步賬，算好全員業(yè)績賬。
�。�3）利潤分塊，算好人力資源價值賬。在按實(shí)際產(chǎn)量計(jì)算的“社會平均銷售收入-社會平均產(chǎn)品成本=社會平均利潤”基礎(chǔ)上，成本每降低一元，超額利潤就增加一元；收入每增加一元，超額利潤也增加一元。所以，事前降低成本數(shù)與增加收入數(shù)之和，為事前超額利潤；事中降低成本數(shù)與增加收入數(shù)之和，為事中超額利潤，客觀成本差異與客觀收入差異代數(shù)和，為客觀盈虧。這就把實(shí)際總利潤分為社會平均利潤、超額利潤、客觀盈虧三塊。
這時，全廠上下都知道，是誰在事前、事中的哪一環(huán)節(jié)，創(chuàng)造或首先采用什么新的科技或管理方法，降低成本若干，或增加收入若干，從而增加超額利潤若干，就可進(jìn)行更精密更準(zhǔn)確地分配。
（二）怎樣防虧扭虧——約束與激勵機(jī)制的建立
為什么國有企業(yè)普遍虧損？
癥結(jié)在于，國有資產(chǎn)“所有者虛位”，導(dǎo)致對國有企業(yè)經(jīng)理（廠長）“監(jiān)控弱化”，形成“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象，無能的經(jīng)理、失職的經(jīng)理、貪污腐敗的經(jīng)理，屢見不鮮。
解決問題的途徑：一是今后新任經(jīng)理，采用招聘競爭上崗制，盡量避免內(nèi)部人控制；二是加強(qiáng)財務(wù)監(jiān)督，保證不做假帳，期末“營業(yè)利潤”指標(biāo)，真實(shí)可靠；三是把企業(yè)分為有超額利潤、短少社會平均利潤、虧損三類，分別采用不同的約束與激勵機(jī)制�，F(xiàn)就第三途徑具體說明如下：
1 .有超額利潤企業(yè)的約束與激勵。主要措施為：
�。�1）建立科學(xué)的約束機(jī)制。要強(qiáng)調(diào)指出，大型企業(yè)占用資本多，要求實(shí)現(xiàn)的社會平均利潤跟著多，但不能算作是企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益就好；長期以來，由于在人們的頭腦中，沒有社會平均利潤概念，常常產(chǎn)生錯覺。例如，某大型企業(yè)實(shí)現(xiàn)的“營業(yè)利潤”，實(shí)際上僅等于社會平均利潤，沒有超額利潤，經(jīng)濟(jì)效益并不好，但常常誤認(rèn)為經(jīng)濟(jì)效益好，沾沾自喜；甚至當(dāng)營業(yè)利潤實(shí)際上只有社會平均利潤一半時，還誤認(rèn)為所得利潤可觀，無動于衷；等到社會平均利潤全部虧光（即利潤等于零），才大吃一驚，但已病入膏盲。
現(xiàn)在，要樹立兩道防線的利潤新觀念：第一道防線是不虧社會平均利潤；第二道防線是不虧老本。因此，首先要以作為企業(yè)經(jīng)理受托責(zé)任最低的“量度”，少一分錢受罰，少20%撤職，早防早治，以免大滑坡；超額有獎。這樣建立用人約束機(jī)制，則所有大小企業(yè)都在同一社會平均資本利潤率起跑線上，開展競爭，公平合理；而且完全憑數(shù)字說話，丁是丁，卯是卯，鐵面無私，就徹底克服了對企業(yè)經(jīng)理“監(jiān)控弱化”難題，正氣上升，邪氣下降。占用資本越多，受托責(zé)任越大，又可形成自我約束投資機(jī)制，克服盲目建設(shè)重復(fù)建設(shè)弊端。
�。�2）建立科學(xué)的激勵機(jī)制。一般員工只創(chuàng)造常規(guī)勞動價值v與，而創(chuàng)新勞動者除創(chuàng)造v與外，還創(chuàng)造了m，所以應(yīng)進(jìn)行“兩步按資分配、兩步按勞分配”的基本方案，現(xiàn)分述如下：
第一步：由于已按月發(fā)工資（常規(guī)勞動必要價值v），保證了員工最低收入；那么社會平均利潤（常規(guī)勞動剩余價值），按較高稅率納稅后，應(yīng)全部按資分配，以保證投資者的最低收益。
第二步：超額利潤（創(chuàng)新勞動剩余價值m），是創(chuàng)新勞動者運(yùn)用物力資源而創(chuàng)造的價值，物力資源也起著重要的條件作用；所以，按較低稅率納稅后，小部（30%）按資分紅，保證投資者有越來越多的額外收益，以調(diào)動投資者的積極性；大部（70%）留成，首先按一定的比例重獎管理人員（經(jīng)理、總會計(jì)師等），然后按創(chuàng)新勞動者業(yè)績的一定比例，論功行賞，讓少數(shù)人先富起來，激勵員工努力創(chuàng)新科技與管理，提高生產(chǎn)力。采用“簡易法”時，則按大家公認(rèn)的個人業(yè)績，進(jìn)行獎勵，雖不十分準(zhǔn)確，但不致離譜太遠(yuǎn)；采用“精算法”時，則按事前、事中各責(zé)任中心各自所創(chuàng)超額利潤的一定比例，進(jìn)行獎勵，就更加準(zhǔn)確了。
2 .短少社會平均利潤企業(yè)的約束與激勵。營業(yè)利潤小于的企業(yè)，則以目前營業(yè)利潤，作為新任經(jīng)理受托責(zé)任量度，增利者獎，減利者罰甚至撤職，約束經(jīng)理只許向上，不許繼續(xù)滑坡。要著重指出，其增利，雖不能稱為m，但確系創(chuàng)新勞動價值，應(yīng)大部留成，獎勵管理人員與創(chuàng)新勞動者，激勵員工繼續(xù)創(chuàng)新，走復(fù)興自強(qiáng)之路。
3 .虧本企業(yè)的約束與激勵。虧本企業(yè)，則以現(xiàn)虧額，作為新任經(jīng)理受托責(zé)任量度，扭虧者獎，繼虧者罰甚至撤職。其扭虧數(shù)，也是創(chuàng)新勞動價值，也應(yīng)按扭虧數(shù)的一定比例，獎勵管理人員與創(chuàng)新勞動者，以便扭轉(zhuǎn)頹勢。
4 .直接獎給股票好。當(dāng)按m或創(chuàng)新勞動價值一定比例，獎勵有關(guān)人員時，不獎給現(xiàn)金，而獎給股票更好。持股者馬上成為企業(yè)股東，享受股東權(quán)益，實(shí)實(shí)在在，沒有半點(diǎn)虛幻，獎得準(zhǔn)；下年度再創(chuàng)△m，再按一定比例獎給股票，創(chuàng)新不已，獎給股票不已，企業(yè)欣欣向榮，創(chuàng)新勞動者先富起來；而且你把企業(yè)經(jīng)營好，股票價格上漲，有人買，社會又給你更多回報。這樣獎勵，就把人才與企業(yè)興旺，更加緊緊聯(lián)系在一起，更具有凝聚力和向心力，既可激勵國內(nèi)優(yōu)秀人才脫穎而出，留住人才，又可吸引國外高科技華人回國，為華夏獻(xiàn)才智。
5 .邁進(jìn)世界經(jīng)濟(jì)強(qiáng)國行列。有超額利潤企業(yè)、短少社會平均利潤企業(yè)、虧本企業(yè)，都在原有水平上，進(jìn)行約束與激勵，努力創(chuàng)新科技與管理，提高生產(chǎn)力，保證所有企業(yè)都有創(chuàng)新勞動價值；那么，一馬當(dāng)先，萬馬奔騰，“沉舟側(cè)畔千帆過，病樹前頭萬木春”，可望在不久的將來，邁進(jìn)世界經(jīng)濟(jì)強(qiáng)國的行列。
�。ㄈ┤肆Y源價值在利潤表中的反映
可在利潤表增列“補(bǔ)充資料”部分，提供與上述計(jì)算有關(guān)的信息如下：
單位：千元
項(xiàng)目短少企業(yè)虧本企業(yè)
營業(yè)利潤（或虧損）600 400 -100
其中：社會平均利潤（計(jì)劃數(shù)：500）500上期380上期-110
超額利潤（或創(chuàng)新勞動價值）100 20 10
其中應(yīng)交所得25 5
盈余公積0.5
按資分配22 4.5
按勞分配52.5 10.5 7
根據(jù)“補(bǔ)充資料”的有關(guān)數(shù)據(jù)，可得到兩種信息：（1）有m企業(yè)，關(guān)于m的按資分配與按勞分配；（2）短少企業(yè)或虧本企業(yè)，關(guān)于“創(chuàng)新勞動價值”的計(jì)算與分配。
（四）要突出“人才資源價值會計(jì)”思想
有△m的企業(yè)，先以作為經(jīng)理受托責(zé)任的量度，少罰超獎，進(jìn)行“兩步按資分配（+△m紅利），兩步按勞分配（v+△m獎金）”；短少的企業(yè)，以目前營業(yè)利潤作為責(zé)任量度，增利獎，減利罰，仍可能有“兩步按資分配”和“兩步按勞分配”；虧本企業(yè)，以現(xiàn)虧額作為責(zé)任量度，扭虧獎，繼虧罰，沒有按資分配，只有“兩步按勞分配”。這樣對人力資源價值v、、△m三指標(biāo)，進(jìn)行全面的核算，就是最科學(xué)的“人力資源價值會計(jì)”。
其中關(guān)于m的計(jì)算與分配，以及短少企業(yè)或虧本企業(yè)關(guān)于創(chuàng)新勞動價值的計(jì)算與分配，應(yīng)更明確地稱為“人才資源價值會計(jì)”，是重中之重。
三、不要盲目照搬西方會計(jì)
（一）預(yù)測人力資本價值入股法不科學(xué)
1960年，美國西奧多。舒爾茨（Theodore Schultz）首先提出“人力資本投資經(jīng)濟(jì)理論”。1964年，美國赫曼森（R.H.Hermanson）提出“人力資源會計(jì)”問題，他認(rèn)為人力資源構(gòu)成了大多數(shù)企業(yè)最有效的經(jīng)營資產(chǎn)，為使財務(wù)報表更加完善，對經(jīng)理人員更加有用，其內(nèi)容應(yīng)當(dāng)包括人力資源。
上文已經(jīng)說明，人力資源價值會計(jì)，主要是指創(chuàng)新勞動者所創(chuàng)m（或創(chuàng)新勞動價值）的計(jì)算與分配而言，應(yīng)反映于利潤表。但由于美國是“等式說”的故鄉(xiāng)，堅(jiān)持“
資產(chǎn)負(fù)債表——復(fù)式記賬——資產(chǎn)負(fù)債表”理論體系，所以，就誤認(rèn)為“人力資源構(gòu)成了大多數(shù)企業(yè)最有效的經(jīng)營資產(chǎn)”，應(yīng)反映于資產(chǎn)負(fù)債表。于是，40多年來，一直在琢磨如何預(yù)測人力資本價值入股，作成“借：知識資產(chǎn)，貸：人力資本”的分錄，反映于資產(chǎn)負(fù)債表（即將恒等式擴(kuò)展為“物質(zhì)資產(chǎn)+知識資產(chǎn)=負(fù)債+物力資本所有者權(quán)益+人力資本所有者權(quán)益”），以便日后與物力資本一起，參與稅后籠統(tǒng)“利潤”分配。這完全是虛構(gòu)，其缺陷如下：
1 .預(yù)測公式復(fù)雜，預(yù)測不準(zhǔn)，風(fēng)險大。為了預(yù)測人力資本價值，通常是采用未來工資報酬折現(xiàn)法、企業(yè)未來收益折現(xiàn)法、非購入商譽(yù)法等等，其計(jì)算公式都很復(fù)雜；而且預(yù)測某些高級管理人員和工程技術(shù)人員高價入股后，很可能有些人無所作為，使人失望，甚至把企業(yè)搞垮，風(fēng)險更大。
2 .分配不準(zhǔn)，起不到激勵的作用。假設(shè)，當(dāng)某企業(yè)的員工無所作為，只是進(jìn)行簡單再生產(chǎn)，實(shí)際上僅獲得社會平均利潤時，員工與物力資本所有者，都只能取得社會平均收入（最低收入）。但由于會計(jì)只提供一個籠統(tǒng)的“利潤”指標(biāo)，而不知這次實(shí)現(xiàn)的利潤，僅僅是社會平均利潤；那么，當(dāng)員工已按月領(lǐng)工資（維持社會平均生活水平的最低收入）之后，再按所持股份參與稅后凈利潤的分配，就分得了不應(yīng)得的錢，而物力資本所有者得不到最低的社會平均收益。
又假設(shè)，某些未持股員工，自發(fā)地艱苦鉆研，創(chuàng)造某種科學(xué)技術(shù)，給企業(yè)帶來超額利潤時，也由于會計(jì)只提供一個籠統(tǒng)的“利潤”指標(biāo)，而未將其中“超額利潤”分離出來；那么，創(chuàng)造超額利潤者分不到一文錢，而被無所作為的持股人員，從稅后籠統(tǒng)的利潤中分走，很不合理。這樣糊糊涂涂地分配，起不到激勵員工努力創(chuàng)新的作用。
3 .不符合勞動價值學(xué)說�；顒趧樱ㄈ肆Γ┡c物化勞動（物力）的區(qū)分，是勞動價值理論中十分重要的問題。勞動者必須與生產(chǎn)資料相結(jié)合，才能創(chuàng)造出使用價值（物質(zhì)財富），生產(chǎn)資料是生產(chǎn)過程不可缺少的物質(zhì)條件，但它不創(chuàng)造價值，而只是將其物化勞動價值，逐步轉(zhuǎn)移于產(chǎn)品中，構(gòu)成產(chǎn)品成本c，并從銷售收入中得到補(bǔ)償。唯有活勞動才創(chuàng)造“常規(guī)勞動必要價值v”、“常規(guī)勞動剩余價值”與“創(chuàng)新勞動剩余價值△m”。
資產(chǎn)與資本是“物化勞動”，是指
固定資產(chǎn)、原材料、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品、現(xiàn)金等項(xiàng)而言，其中包括，支付工資后，物化于產(chǎn)品成本中的常規(guī)勞動必要價值v.唯有與△m這兩項(xiàng)活勞動，雖創(chuàng)造于生產(chǎn)過程，但實(shí)現(xiàn)于銷售過程，應(yīng)在利潤表中反映。那么，預(yù)測創(chuàng)新勞動者未來可能創(chuàng)造的“創(chuàng)新勞動剩余價值△m”，將其“物化”為“知識資產(chǎn)”與“人力資本”，則是“指鹿為馬”，混淆了活勞動與物化勞動的界限，背離了馬克思主義勞動價值理論。而且把“人才”，視為“最有效的經(jīng)營資產(chǎn)”，也降低了“主人翁”的地位。
總之，理論上說不通，實(shí)踐中行不通。我們千萬不要盲目推行這一預(yù)測法。
�。ǘ┕善逼跈�(quán)制不理想
股票期權(quán)有激勵型與酬勞型之分。
實(shí)行“預(yù)測人力資本價值入股法”時，要采用酬勞型“股票期權(quán)制”，即先按預(yù)測人力資本價值“授權(quán)”，借記遞延酬勞成本（即“知識資產(chǎn)”），貸記股票期權(quán)（即“人力資本”），反映于資產(chǎn)負(fù)債表，然后分期轉(zhuǎn)入“工資”帳戶；在規(guī)定的年限內(nèi)“行權(quán)”時，借記股票期權(quán)，貸記股本與資本公積：“棄權(quán)”時，視為對公司捐贈，借記股票期權(quán)，貸記資本公積。這套辦法的缺點(diǎn)：一是股票期權(quán)的激勵對象與范圍、標(biāo)準(zhǔn)與數(shù)量，難以確定；二是虛構(gòu)授權(quán)記錄，然后作行權(quán)、棄權(quán)記錄，難理解。
激勵型股票期權(quán)，沒有預(yù)測人力資本價值入股的記錄（即授權(quán)日不作記錄）；按授權(quán)日股票市價行權(quán)時，借記現(xiàn)金，貸記股本與資本公積。實(shí)際上，在此之前，還有兩筆記錄，一是當(dāng)企業(yè)凈利潤有所增加時，按一定比例提取激勵基金，借記利潤，貸記激勵基金；二是行權(quán)時，企業(yè)將激勵基金獎給持股者，借記激勵基金，貸記現(xiàn)金；然后才是持股者將此款購買企業(yè)股票的記錄。這較酬勞型好，但仍有不足之處，一是按籠統(tǒng)凈利潤提取激勵基金，提不準(zhǔn)；二是預(yù)先授予期權(quán)，授不準(zhǔn)。
利潤分塊責(zé)任制較激勵型股票期權(quán)制更好。第一，不是按“凈利潤”（+△m），而是僅僅按△m（或創(chuàng)新勞動價值）一定比例提取獎勵基金，提得準(zhǔn)；第二，不是事先模模糊糊授權(quán)再行權(quán)，而是按創(chuàng)新勞動者創(chuàng)造△m（或創(chuàng)新勞動價值）一定比例獎給股票（按發(fā)獎日股票市價計(jì)算），實(shí)實(shí)在在，獎得準(zhǔn)。
�。ㄈ┪鞣揭言诟憷麧櫡謮K，但不完善
西方股份有限公司，優(yōu)先股的股利率，是在市場競爭中，經(jīng)過反復(fù)較量，逐漸趨于一致，逐漸平均化。其計(jì)算出的股利，稱為“最低收益”（實(shí)質(zhì)是“社會平均利潤”），可作為衡量企業(yè)經(jīng)營好壞的標(biāo)準(zhǔn)。如果普通股分得股利的股利率，等于優(yōu)先股的股利率，就說明全體股東享有“最低收益”，股票的市場價格穩(wěn)定；如果普通股分得股利的股利率，高于優(yōu)先股，其高出之?dāng)?shù)，稱為“剩余收益”（實(shí)質(zhì)是“超額利潤”），就說明企業(yè)經(jīng)營得好，股票價格就上漲；如果普通股分得股利的股利率，低于優(yōu)先股，甚至優(yōu)先股也分不到股利，就說明企業(yè)經(jīng)營得很不好，股票價格就下跌。由此可知，西方已在不知不覺之中，走“利潤分塊”之路。但創(chuàng)造“剩余收益”的員工，未能分享這一“收益”，不完善。
1991年，美國提出“經(jīng)濟(jì)增值”EVA（Economic Value Added）新指標(biāo)，是從稅后凈營業(yè)利潤扣除資本成本而求得的�！百Y本成本”就是“最低收益”，也就是社會平均利潤，“經(jīng)濟(jì)增值”就是“剩余收益”，也就是超額利潤。后來，又據(jù)以制訂“EVA獎勵分享計(jì)劃”，已在可口可樂、西門子等全球400多家大型跨國公司應(yīng)用。
從表面看，EVA跟利潤分塊理論“簡易法”，基本一樣，不謀而合。但深入剖析，利潤分塊理論更科學(xué)更適合國情，特說明如下：
第一，不稱“社會平均利潤”，而稱“資本成本”，混淆了“成本（c+v）”與“利潤（m）”的界限。事實(shí)上，“資本成本”并不是企業(yè)在經(jīng)營過程中必須支付或已經(jīng)支付的費(fèi)用（成本），而是期末實(shí)現(xiàn)利潤（m）的一部分。不稱“超額利潤”，而稱“經(jīng)濟(jì)增值”，又埯蓋了“創(chuàng)新勞動剩余價值△m”實(shí)質(zhì)�！懊徽瑒t言不順，必以正名乎”。
第二，利潤分塊責(zé)任制，是由國家統(tǒng)一規(guī)定不分行業(yè)的社會平均資本利潤率，以便所有企業(yè)都在同一起跑線上，開展競爭。EVA的資本成本率是由各企業(yè)自行決定的，高低不一，企業(yè)之間無法比較。
第三，利潤分塊責(zé)任制從國有企業(yè)改革出發(fā)，以作為受托責(zé)任最低的“量度”，少罰超獎，徹底解決由于“所有者虛位”，而導(dǎo)致對國有企業(yè)經(jīng)理“監(jiān)控弱化”難題，并形成自我約束投資機(jī)制。EVA尚未量化受托責(zé)任，難以約束經(jīng)理。
第四，利潤分塊責(zé)任制，先采用“簡易法”，以便普遍推行，打開局面；待條件成熟后，再進(jìn)一步建立事前事中有機(jī)結(jié)合的成本與收入控制體系，精算各責(zé)任中心所創(chuàng)△m，經(jīng)濟(jì)工作越做越細(xì)。西方的事前成本控制（可行性研究、價值工程等）與事中成本控制（標(biāo)準(zhǔn)成本會計(jì)），是互相脫節(jié)的，更沒有想到銷售收入的事前事中控制，所以只能搞EVA（即簡易法），無法更上一層樓。
第五，利潤分塊責(zé)任制規(guī)定，△m低納稅，體現(xiàn)國家對創(chuàng)新企業(yè)的鼓勵；而從企業(yè)來看，即使是低納稅，也仍然是對國家無限光榮的額外貢獻(xiàn)，禮輕情意重。EVA未考慮這一深層次的問題。
第六，利潤分塊責(zé)任制規(guī)定，△m稅后小部（30%）按資分紅，禮輕情意重；大部（70%）留成，按員工業(yè)績進(jìn)行獎勵，明確了創(chuàng)新勞動者對其創(chuàng)新勞動剩余價值索取權(quán)的范圍�！癊VA獎勵分享計(jì)劃”，尚未具體規(guī)定“分享”原則。
深盼國人明察秋毫，不要盲目推行EVA.
