適應(yīng)消費(fèi)稅新政如何選擇供貨商問(wèn)題的解析
最近，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于調(diào)整和完善消費(fèi)稅政策的通知》（財(cái)稅〔2006〕33號(hào)）規(guī)定，下列應(yīng)稅消費(fèi)品準(zhǔn)予從消費(fèi)稅應(yīng)納稅額中扣除原料已納的消費(fèi)稅稅款：1.以外購(gòu)或委托加工收回的已稅桿頭、桿身和握把為原料生產(chǎn)的高爾夫球桿。2.以外購(gòu)或委托加工收回的已稅木制一次性筷子為原料生產(chǎn)的木制一次性筷子。3.以外購(gòu)或委托加工收回的已稅實(shí)木地板為原料生產(chǎn)的實(shí)木地板。4.以外購(gòu)或委托加工收回的已稅石腦油為原料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品。5.以外購(gòu)或委托加工收回的已稅潤(rùn)滑油為原料生產(chǎn)的潤(rùn)滑油。
另根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于消費(fèi)稅若干征稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1997〕84號(hào)）、《關(guān)于調(diào)整酒類產(chǎn)品消費(fèi)稅政策的通知》（財(cái)稅〔2001〕號(hào)84號(hào)）等文件規(guī)定，目前準(zhǔn)予從消費(fèi)稅應(yīng)納稅額中扣除原料已納消費(fèi)稅的還有煙絲、化妝品、珠寶玉石、鞭炮焰火、汽車輪胎和摩托車。這樣總共有11種外購(gòu)或委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品允許按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用的數(shù)量抵扣其已納的消費(fèi)稅。允許扣除已納稅款的應(yīng)稅消費(fèi)品只限于從工業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，對(duì)從商業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)應(yīng)稅消費(fèi)品的已納稅款一律不得扣除。
根據(jù)上述規(guī)定，如果只考慮消費(fèi)稅，納稅人向生產(chǎn)企業(yè)采購(gòu)已稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，應(yīng)向?qū)Ψ饺〉闷胀òl(fā)票，以獲取更多的消費(fèi)稅抵扣。例如：某廠購(gòu)進(jìn)應(yīng)稅消費(fèi)品，支付價(jià)稅共計(jì)200000元，消費(fèi)稅率為30%，如果取得普通發(fā)票，則允許抵扣的消費(fèi)稅為：200000÷（1＋6%）×30%=56603.77（元）；如果取得17%專用發(fā)票，則允許抵扣的消費(fèi)稅為：200000÷（1＋17%）×30%=51282.05（元）?？梢?，普通發(fā)票的“身價(jià)”大于專用發(fā)票。
但如果綜合考慮增值稅及所得稅，情況就不一定了。因?yàn)橐话慵{稅人在采購(gòu)時(shí)若拿不到增值稅專用發(fā)票而會(huì)不能抵扣造成損失，普通發(fā)票允許抵扣的消費(fèi)稅較17%的專用發(fā)票又會(huì)增多，如果把這二者結(jié)合起來(lái)，對(duì)于外購(gòu)已稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的一般納稅人，在選擇供貨單位時(shí)，主要考慮三種稅目，其一為增值稅，其二為消費(fèi)稅，其三為所得稅。這三者中間必定存在著一個(gè)平衡點(diǎn)使得雙方均不吃虧的價(jià)格折讓幅度。下面從凈利潤(rùn)的角度探討購(gòu)貨方的稅收籌劃。
假設(shè)一個(gè)增值稅一般納稅人外購(gòu)已稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，該貨物的采購(gòu)情況分別為索取17%、6%的增值稅專用發(fā)票和普通發(fā)票（因商業(yè)企業(yè)消費(fèi)稅不能抵扣，所以不予考慮），含稅購(gòu)進(jìn)額分別為A、B、C，加工成本和分?jǐn)傎M(fèi)用共計(jì)M，最終銷售不含稅價(jià)為Q，城建稅和教育費(fèi)附加按10%計(jì)算，企業(yè)所得稅率為33%，消費(fèi)稅率為30%.索取17%的增值稅專用發(fā)票時(shí)，應(yīng)納消費(fèi)稅=Q×30%－A÷（1+17%）×30%，應(yīng)納增值稅=Q×17%－A÷（1＋17%）×17%，凈利潤(rùn)=收入－成本－消費(fèi)稅－城建稅及教育費(fèi)附加－所得稅=0.43751Q－0.67M－0.3739A［此為（1）式］。依上述計(jì)算方法，計(jì)算索取6%的增值稅專用發(fā)票、索取普通發(fā)票時(shí)，凈利潤(rùn)的表達(dá)式分別為0.43751Q－0.67M－0.4197B［此為（2）式］、0.43751Q－0.67M－0.4614C［此為（3）式］。令（1）=（2）得B：A=0.8909，（1）=（3）得C：A=0.8104.也就是說(shuō)，當(dāng)采購(gòu)企業(yè)索取6%的專用發(fā)票時(shí)，只要供貨方給予10.91%的價(jià)格折讓，采購(gòu)企業(yè)就不會(huì)吃虧，同樣采購(gòu)企業(yè)在索取普通發(fā)票時(shí)，銷貨方的價(jià)格折讓點(diǎn)為18.96%.因此一般納稅人外購(gòu)已稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，在相同價(jià)格條件下，應(yīng)盡量索取17%的增值稅專用發(fā)票，而并非只考慮消費(fèi)稅時(shí)得出的索取普通發(fā)票有利的結(jié)論。
如果不考慮消費(fèi)稅，根據(jù)《中國(guó)稅務(wù)報(bào)》2006年2月6日發(fā)表的《從小規(guī)模納稅人處進(jìn)貨未必吃虧》一文的計(jì)算原理，在城建稅和教育費(fèi)附加為10%時(shí)，當(dāng)采購(gòu)企業(yè)索取6%的專用發(fā)票時(shí)，只要供貨方給予含稅價(jià)10.41%的價(jià)格折讓，采購(gòu)企業(yè)就不會(huì)吃虧。同樣，在采購(gòu)企業(yè)只索取普通發(fā)票情況下，銷售方的價(jià)格折讓臨界點(diǎn)分別為15.99%，這說(shuō)明在考慮了消費(fèi)稅后所得出的采購(gòu)對(duì)象的選擇與不考慮消費(fèi)稅時(shí)的選擇基本是一致的。在相同價(jià)格下，均以索取17%的專用發(fā)票為好。但我們也可看出，在考慮了消費(fèi)稅的抵扣后，索取17%以外的發(fā)票所要求的價(jià)格折讓并未因消費(fèi)稅的多抵扣而降低，反而較之只考慮增值稅時(shí)的價(jià)格折讓增加了。因此，企業(yè)在外購(gòu)已稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，要格外注意價(jià)格折讓的臨界點(diǎn)。
例如，某化妝品廠（增值稅一般納稅人），欲從生產(chǎn)企業(yè)購(gòu)入一批含稅價(jià)值為200萬(wàn)元的應(yīng)稅化妝品連續(xù)生產(chǎn)加工成高級(jí)化妝品，估計(jì)加工費(fèi)合計(jì)150萬(wàn)元，最終該批化妝品不含稅價(jià)為1000萬(wàn)元。如果從外省市化妝品廠（一般納稅人）處購(gòu)入，企業(yè)可取得更多的增值抵扣，但路途較遠(yuǎn)，運(yùn)輸損耗較多。當(dāng)?shù)赜袔准乙?guī)模較小的化妝品廠（小規(guī)模納稅人），他們所生產(chǎn)化妝品的質(zhì)量與外省的化妝品廠不相上下，那企業(yè)應(yīng)以怎樣的價(jià)格購(gòu)入才不會(huì)吃虧呢？按照上面推導(dǎo)的公式，企業(yè)能索取6%的專用發(fā)票和只索取普通發(fā)票的價(jià)格折讓點(diǎn)分別量178.18萬(wàn)元〔200×（1－10.91%）〕、162.08萬(wàn)元〔200×（1－18.96%）〕。同時(shí)考慮到采購(gòu)的費(fèi)用，若能以這種價(jià)格在本省購(gòu)入就會(huì)省下不少的開支。一般納稅人從生產(chǎn)企業(yè)外購(gòu)已稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，并非是取得普通發(fā)票越多越好，在價(jià)格相同的條件下，若取得17%增值稅專用發(fā)票可以減輕更多的增值稅負(fù)擔(dān)，這與我們只考慮消費(fèi)抵扣得出的取得普通發(fā)票有利的結(jié)論是相反的。企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃選擇供貨商的時(shí)候要綜合考慮各個(gè)方面的影響，進(jìn)行細(xì)致的成本收益分析后再作選擇。