我國涉外稅收優(yōu)惠法律問題之我見

　　一、 問題的提出

　　本人目前在一家外資企業(yè)實(shí)習(xí)，在此期間，遇到了一件有趣的事情。該企業(yè)原本是在海淀區(qū)上稅的，但由于之后變更了法人住所地到了朝陽區(qū)，按道理來講應(yīng)該是在朝陽區(qū)上稅的，可是因?yàn)樵撈髽I(yè)繳納的稅金總額的排名是名列前茅的，海淀稅務(wù)局也就抓住這個(gè)繳稅大戶，不放手，該企業(yè)也就一直在海淀區(qū)上稅。在這里，我想指出的并非是海淀區(qū)和朝陽區(qū)互爭繳稅對象的問題，而是，這件事情充分說明了目前在我國，涉外企業(yè)繳納的稅金占著非常重要的地位，如何更有效、合法地進(jìn)行涉外企業(yè)的納稅問題也越發(fā)地重要起來。特別是在中國加入WTO以后，中國向世界各國敞開了大門，有更多的涉外企業(yè)涌進(jìn)中國市場，沖擊著中國市場，這無疑是一種機(jī)遇、也是一種挑戰(zhàn)，面臨這種機(jī)遇與挑戰(zhàn)，如何保護(hù)好內(nèi)資企業(yè)的利益，如何讓內(nèi)資企業(yè)與涉外企業(yè)公平競爭是我們要解決的問題。在這個(gè)問題當(dāng)中，外資企業(yè)稅收優(yōu)惠法律問題也當(dāng)然起著至關(guān)重要的作用。

　　二、我國涉外稅收優(yōu)惠政策的現(xiàn)狀

　　中國涉外稅法始建于全國人大常委會(huì)于1980年和1981年分別頒布的《中外合資經(jīng)營企業(yè)所得稅法》和《外國企業(yè)所得稅法》，這兩部稅法在維護(hù)國家主權(quán)及利益的基礎(chǔ)上，體現(xiàn)了稅負(fù)從輕、優(yōu)惠從寬、手續(xù)從簡的特點(diǎn)。1984年，國務(wù)院發(fā)布了《關(guān)于經(jīng)濟(jì)特區(qū)和沿海14個(gè)港口城市減征、免征企業(yè)所得稅和工商統(tǒng)一稅的暫行規(guī)定》，1986年又發(fā)布了《關(guān)于鼓勵(lì)外商投資的規(guī)定》，基本確立了我國對外資稅收優(yōu)惠法律制度的框架和格局。1991年4月，全國人大四次會(huì)議在合并中外合資經(jīng)營企業(yè)所得稅和外國企業(yè)所得稅的基礎(chǔ)上通過并公布了外商投資企業(yè)與外國企業(yè)所得稅法，對涉外企業(yè)實(shí)現(xiàn)了稅率、稅收優(yōu)惠和稅收管轄權(quán)的統(tǒng)一適用。流轉(zhuǎn)稅方面，我國在整個(gè)20 世紀(jì)80年代對涉外商品銷售和勞務(wù)繼續(xù)沿用工商統(tǒng)一稅，財(cái)產(chǎn)稅方面則沿用房地產(chǎn)稅和車船使用牌照稅。1994年，我國實(shí)行新的工商稅制改革，在流轉(zhuǎn)稅法方面停征工商統(tǒng)一稅，對內(nèi)外資企業(yè)統(tǒng)一適用征收增值稅、消費(fèi)稅和營業(yè)稅。此外，稅法還明確，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)與內(nèi)資企業(yè)一樣，統(tǒng)一適用資源稅、土地增值稅、印花稅、契稅、屠宰稅等稅種。由于內(nèi)外資企業(yè)在流轉(zhuǎn)稅、財(cái)產(chǎn)稅等方面基本統(tǒng)一，而所得稅卻依然內(nèi)外有別，因此外資稅收優(yōu)惠法律制度主要定位在所得稅的減、免、緩等措施上。

　　從總體上講，中國的涉外稅收優(yōu)惠政策是改革開放的產(chǎn)物，它誕生于70年代末和80年代初。當(dāng)時(shí)的背景是，市場化取向的改革正在全國范圍內(nèi)推開。對外開放，作為一項(xiàng)發(fā)展經(jīng)濟(jì)的基本國策，也正在成為越來越多的人的共識(shí)。為了大規(guī)模地吸引外資，加快利用外資的步伐，在當(dāng)時(shí)的國際大環(huán)境下，我們選擇了一條“以優(yōu)惠促開放”的道路。表現(xiàn)在稅收制度上，就是給予外商投資一系列的稅收優(yōu)惠待遇，使得外商投資企業(yè)的稅負(fù)全面和明顯地低于本國企業(yè)的稅負(fù)。并且，圍繞經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)、沿海經(jīng)濟(jì)開放區(qū)、高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)和保稅區(qū)等的建設(shè)，逐步設(shè)計(jì)、形成了“經(jīng)濟(jì)特區(qū)――經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)――沿海經(jīng)濟(jì)開放區(qū)――其它特定地區(qū)――內(nèi)地一般地區(qū)”的多層次的涉外稅收優(yōu)惠格局。全面的涉外稅收優(yōu)惠政策的實(shí)施以及多層次的涉外稅收優(yōu)惠格局的確立，為我國的經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展帶來了有目共睹的巨大推動(dòng)作用。

　　根據(jù)我國的涉外稅法（主要是涉外企業(yè)所得稅），我國涉外稅收優(yōu)惠制度的主要內(nèi)容有：

　　（1）稅率優(yōu)惠。

　　涉外企業(yè)所得稅主要設(shè)有24%和15%兩種低稅率。分別按照涉外企業(yè)所在地區(qū)的不同、所從事項(xiàng)目的種類不同而分別適用。最近又加大了對外商在中西部地區(qū)投資的稅收鼓勵(lì)的力度。

　?。?）稅收減免。其方式有一減兩免、兩免三減、五免五減和延期減免等，按照涉外企業(yè)所在地區(qū)的不同所從事項(xiàng)目的不同和涉外企業(yè)性質(zhì)的不同分別適用。

　?。?）此外，我國對外商投資企業(yè)還給予了再投資退稅優(yōu)惠、所得彌補(bǔ)虧損和地方稅收優(yōu)惠多種優(yōu)惠制度，對我國吸引外資，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)建設(shè)起到了不可磨滅的作用。

　　但是，隨著我國經(jīng)濟(jì)建設(shè)的發(fā)展，以及當(dāng)前面臨加入WTO的國際、國內(nèi)形勢，我國涉外稅收優(yōu)惠制度的弊端也暴露出來。

　　三、我國涉外稅收優(yōu)惠政策的缺陷與調(diào)整措施

　?。ㄒ唬┢髽I(yè)所得稅內(nèi)外有別 不統(tǒng)一

　　1.缺陷

　　企業(yè)所得稅作為稅收制度中重要稅種之一，設(shè)置的合理程度將是外商投資考察標(biāo)準(zhǔn)中的一個(gè)重要因素。而我國內(nèi)外資企業(yè)對所得稅法規(guī)的執(zhí)行上，還存在很大差異。

　　（1）法律效力不同。自1994年實(shí)行新稅制，涉外企業(yè)適用《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》，而內(nèi)資企業(yè)則適用《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》。法律效力的不同，使得內(nèi)外資企業(yè)從根本上劃分為兩種不同的企業(yè)實(shí)體，而這一點(diǎn)是與WTO中國民待遇原則相悖的。

　?。?）適用稅率不同。兩種企業(yè)所得稅的法定稅率一般隨同33％。但外商所得稅是由兩部分組成的，一是所得稅稅率30％，二是地方所得稅稅率3％，而地方所得稅在許多地方都是免征或減半征收的。此外，對特定地區(qū)產(chǎn)業(yè)，特別是在沿海開放城市或經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)，能享受24％＋3％或15％＋3％的優(yōu)惠稅率。對于國內(nèi)企業(yè)，只針對中小企業(yè)增設(shè)了兩檔18％和27％的低稅率。相比較而言，外資企業(yè)最低稅率為7.5％，內(nèi)資企業(yè)為18％，這樣內(nèi)外資企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)差別是不言而喻的。

　?。?）內(nèi)外資企業(yè)稅前扣除和資產(chǎn)的稅務(wù)處理不同。涉外稅法中對外商投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定，比內(nèi)資要寬，例如外資企業(yè)支付給職工工資，實(shí)際支付多少，準(zhǔn)予列支多少，而內(nèi)資企業(yè)則要按計(jì)稅工資進(jìn)行扣除。此外，利息支出、職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)、福利費(fèi)、教育費(fèi)、公益救濟(jì)性捐贈(zèng)、交際應(yīng)酬費(fèi)或業(yè)務(wù)招待費(fèi)等項(xiàng)目的稅前列支，也有不同優(yōu)惠。在折舊留存殘值比例方面，外資企業(yè)的折舊殘值留存比例在原值的10％以內(nèi)提取計(jì)算，內(nèi)資企業(yè)在原值的5％以內(nèi)計(jì)提計(jì)算。

　　2.調(diào)整措施

　　針對這些明顯差別，我們應(yīng)在企業(yè)所得稅方面積極做出一些調(diào)整及改革，以便內(nèi)外資企業(yè)在加入WTO后，能夠真正按照國民待遇的原則，公平、有序的在市場經(jīng)濟(jì)條件下參與競爭。這些調(diào)整主要包括以下幾方面：

　?。?）統(tǒng)一法律效力。法律依據(jù)的統(tǒng)一，從根本上確立了內(nèi)外資企業(yè)平等的地位，是實(shí)質(zhì)性轉(zhuǎn)變的關(guān)鍵，將更有利于國內(nèi)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

　?。?）稅率差別調(diào)整。有關(guān)內(nèi)外資企業(yè)所得稅稅率差別問題，可以考慮借鑒美國的經(jīng)驗(yàn)，采用比例稅率加累進(jìn)稅率的形式，內(nèi)外資企業(yè)統(tǒng)一適用，這樣既鼓勵(lì)擴(kuò)大規(guī)模經(jīng)營，便于計(jì)算征收，又照顧眾多小企業(yè)的實(shí)際困難，有利于經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

　?。?）明確會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)。稅收法規(guī)中應(yīng)建立規(guī)范的內(nèi)外資企業(yè)稅前法定扣除制度，明確成本、費(fèi)用、稅金、損失等的扣除。對于一些像職工工資的扣除，必須說明的條款應(yīng)在補(bǔ)充說明中說明，但大的前提應(yīng)是在法定扣除制度之下的，不得與之有相悖的地方。對于折舊值的問題，可以按行業(yè)進(jìn)行規(guī)定，鼓勵(lì)高新技術(shù)企業(yè)加快折舊速度，不應(yīng)再以內(nèi)外資企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行劃分。

　?。?）拓寬稅基。在加入WTO后，大量外資、外國企業(yè)的加入是不可避免的，我國應(yīng)考慮將外國企業(yè)在華常設(shè)機(jī)構(gòu)納入企業(yè)所得稅征收范圍，保證國內(nèi)稅源不再大量流失，同時(shí)要規(guī)范在華外國企業(yè)的管理和會(huì)計(jì)核算。這是市場經(jīng)濟(jì)健康、有序運(yùn)作的必需保證。

　?。ǘ┑貐^(qū)差異大 立法檔次低

　　1.缺陷

　　WTO要求全國政策法規(guī)統(tǒng)一，給予貿(mào)易有關(guān)的投資制度應(yīng)具有透明性。這是為了防止一國某些地區(qū)政策開放度達(dá)不到WTO的最低要求，并不反對某些地區(qū)政策按照全國統(tǒng)一的政策標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行，這為我們實(shí)施地區(qū)性政策留有較大的余地。當(dāng)前我國的區(qū)域性稅收優(yōu)惠政策主要針對經(jīng)濟(jì)特區(qū)、沿海經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)及邊遠(yuǎn)地區(qū)等，主要傾向于東部沿海地區(qū)。這種稅收優(yōu)惠的區(qū)域不平衡，導(dǎo)致大量外資流向沿海，而內(nèi)地的發(fā)展因缺少資金而受到阻礙，進(jìn)一步拉大了內(nèi)地尤其是中西部地區(qū)與沿海地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展距離，不利于國家宏觀目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

　　2.調(diào)整措施

　　對于此，我們可以考慮一是取消現(xiàn)存對沿海、沿邊、沿江、特區(qū)的開發(fā)區(qū)的多層次優(yōu)惠，而只保留五個(gè)經(jīng)濟(jì)特區(qū)和上海浦東新區(qū)的優(yōu)惠政策；二是在對投資中西部地區(qū)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的企業(yè)，不分內(nèi)外資，均給予一定程度的稅收優(yōu)惠；三是由于西部地區(qū)投資環(huán)境較差，稅收政策作用效果受到抵消，因此不宜采取全面性的地區(qū)稅收優(yōu)惠政策，可考慮輔以其他非稅收性政策優(yōu)惠，以保證稅收優(yōu)惠政策的有效性在這里，值得一提的是，首先我們要遵循稅收法定主義的原則，嚴(yán)格劃分中央與地方的稅收優(yōu)惠立法權(quán)，從嚴(yán)界定各省市區(qū)內(nèi)部機(jī)構(gòu)的立法權(quán)劃分。稅收法定主義是稅法領(lǐng)域至高無上的基本原則，也是一國稅收法治程度的衡量標(biāo)準(zhǔn)和努力方向，在某種程度上也是WTO體制對稅法的最高要求。但是在我國中央和地方分享稅收優(yōu)惠立法權(quán)的體制下，與稅收法定主義顯然還相距甚遠(yuǎn)。

　　我國給予外資的稅收優(yōu)惠只有在資金來源國實(shí)行稅收饒讓抵免的情況下，才能切實(shí)落實(shí)到個(gè)人。但是，當(dāng)今世界的許多發(fā)達(dá)國家大都不實(shí)行稅收饒讓。因此，我國給予外資的優(yōu)惠實(shí)際上是他國政府受益，而非個(gè)人。同時(shí)我們也應(yīng)該看到，世界上許多國家例如美國，并無涉外稅收優(yōu)惠政策，但是同樣吸引了大量的國際游資，其根本的原因在于投資環(huán)境良好，法制健全，讓投資者放心。我國幅員遼闊，人口眾多，個(gè)人儲(chǔ)蓄數(shù)額巨大，購買力強(qiáng)勁，具有很大的消費(fèi)市場，外商對我國的投資主要正是針對這一點(diǎn)而來。因此，加強(qiáng)我國的投資環(huán)境建設(shè)，健全法制，加強(qiáng)立法的透明性，嚴(yán)格執(zhí)法，才是吸引外資、促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的根本所在。稅收優(yōu)惠政策于此時(shí)無疑是處于第二位的。但是在短期內(nèi)我們也不能否定它的作用，當(dāng)前我國的一些周邊國家，如韓國、新加坡等，也紛紛利用這一手段與我國爭奪外資。

　?。ㄈ┒愂諆?yōu)惠形式單一

　　1.缺陷

　　目前，涉外稅法主要是從成本、應(yīng)稅所得額和稅額三方面，重點(diǎn)應(yīng)用低稅率和減免稅的方法來體現(xiàn)其優(yōu)惠所在。實(shí)行多種形式的稅收優(yōu)惠制度，除直接針對企業(yè)的實(shí)質(zhì)性優(yōu)惠外，可著重運(yùn)用加速折舊、投資扣除、科研費(fèi)用開支、資抵免和再投資退稅等多種間接優(yōu)惠形式。同時(shí)還可以實(shí)行一些選擇性的稅收優(yōu)惠，有針對性地加強(qiáng)稅收優(yōu)惠政策間接優(yōu)惠的調(diào)節(jié)力度。目前，我國涉外稅收優(yōu)惠政策以直接優(yōu)惠為主，形勢單一，這使政府宏觀調(diào)控能力不能充分發(fā)揮，造成投資結(jié)構(gòu)不合理，科技、環(huán)保等投入不足。

　　2.調(diào)整措施

　　筆者認(rèn)為可借鑒國外經(jīng)驗(yàn)從以下幾方面予以調(diào)整：一是準(zhǔn)許加速折舊回收投資；二是增加稅前費(fèi)用扣除，例如同意科技開發(fā)費(fèi)用、專利開發(fā)費(fèi)用，風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金等費(fèi)用稅前列支；三是將虧損彌補(bǔ)年限根據(jù)需要適當(dāng)延長；四是實(shí)行投資抵扣，對資本投資可按其投入額，依照一定比例計(jì)算的金額抵扣當(dāng)前應(yīng)繳所得稅額；五是通過財(cái)政補(bǔ)貼和補(bǔ)助對某些特定項(xiàng)目（比如環(huán)保項(xiàng)目）可以從政府得到資金支持。目前的優(yōu)惠政策缺乏間接優(yōu)惠手段。我國外商投資企業(yè)的稅收優(yōu)惠待遇主要體現(xiàn)在所得稅方面。優(yōu)惠手段單一，只是通過調(diào)整稅率來實(shí)現(xiàn)。直接優(yōu)惠較多，間接優(yōu)惠少。這樣就容易形成以下兩個(gè)弊端：一是由于西方工業(yè)發(fā)達(dá)國家采取稅收抵免而非饒讓抵免，對來自于這些國家的投資實(shí)行減免稅，實(shí)際上是將我國稅收利益讓步給資本輸出國。投資者并未從稅收優(yōu)惠中獲益。二是過多的稅收優(yōu)惠，一方面嚴(yán)重侵蝕稅基，直接減少財(cái)政收入；另一方面，各種復(fù)雜的優(yōu)惠項(xiàng)目也給外商投資企業(yè)鉆政策空子逃稅、避稅提供了土壤，致使國家稅收出現(xiàn)大面積流失。

　　（四）未能堅(jiān)決的貫徹產(chǎn)業(yè)政策 產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向過于簡單。

　　1.缺陷

　　我國現(xiàn)行的產(chǎn)業(yè)政策是通過大力發(fā)展農(nóng)林牧漁等落后產(chǎn)業(yè)、能源交通原材料等瓶頸產(chǎn)業(yè)以及技術(shù)密集型和資本密集型產(chǎn)業(yè)以達(dá)到優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的目的。但是，這些政策并沒有對技術(shù)密集型和資本密集型產(chǎn)業(yè)產(chǎn)生引力作用。現(xiàn)行的具有行業(yè)傾斜的稅收優(yōu)惠政策，不能體現(xiàn)國家的產(chǎn)業(yè)政策。目前行業(yè)性優(yōu)惠主要圍繞“生產(chǎn)性”企業(yè)，但在定義“生產(chǎn)性”時(shí)，稅收法規(guī)只能對主要行業(yè)進(jìn)行一一列舉。而對于這些列舉的行業(yè)并不能完全突出我國的產(chǎn)業(yè)政策和有關(guān)經(jīng)濟(jì)政策的主導(dǎo)方向。以國家產(chǎn)業(yè)政策加以衡量，一些屬于“生產(chǎn)性”的并非國家鼓勵(lì)的，例如勞動(dòng)力密集型的生產(chǎn)性行業(yè)，而一些屬于“非生產(chǎn)性”的卻是國家鼓勵(lì)發(fā)展的行業(yè)，例如高科技密集型的通訊業(yè)。

　　2.調(diào)整措施

　　WTO對各國實(shí)施產(chǎn)業(yè)傾斜政策沒有過多的限制性規(guī)定，這為我國實(shí)施產(chǎn)業(yè)性稅收優(yōu)惠政策創(chuàng)造了廣闊的發(fā)展空間。但是，這些優(yōu)惠政策并沒有對資本密集型和技術(shù)密集型產(chǎn)業(yè)產(chǎn)生引力作用。借鑒發(fā)達(dá)國家的經(jīng)驗(yàn)，我國現(xiàn)行的稅收優(yōu)惠政策的調(diào)整，必須突出產(chǎn)業(yè)政策?？梢钥紤]采取以下措施：一是根據(jù)我國頒布的90年代國家產(chǎn)業(yè)政策綱要，以先驅(qū)產(chǎn)業(yè)、中性產(chǎn)業(yè)、限制性產(chǎn)業(yè)分別采取不同的稅收優(yōu)惠政策，不論內(nèi)外資均享有這些優(yōu)惠。二是稅收優(yōu)惠形式可多樣化，如在操作中運(yùn)用加速折舊、投資扣除、科研費(fèi)用開支投資抵免和再投資退稅等間接優(yōu)惠形式，以增強(qiáng)稅收優(yōu)惠的有效性。三是可考慮加大流轉(zhuǎn)稅的稅收優(yōu)惠程度，并將現(xiàn)行“生產(chǎn)型” 增值稅調(diào)整為“消費(fèi)型”增值稅，以促進(jìn)資本密集型投資。此外應(yīng)當(dāng)指出的是對各種稅收優(yōu)惠措施應(yīng)附加明確的、可操作性強(qiáng)的限制條件，以充分發(fā)揮稅收優(yōu)惠的作用，防止避稅、偷稅的發(fā)生。

　?。ㄎ澹?稅收優(yōu)惠層次過多

　　1.缺陷

　　現(xiàn)行涉外稅收優(yōu)惠法律制度，是在改革開放的不同時(shí)期，根據(jù)經(jīng)濟(jì)形勢發(fā)展的需要和開放地區(qū)的先后順序，針對不同的情況分別制定的，難免導(dǎo)致稅收優(yōu)惠措施相互之間的沖突和效用抵消，不利于正確引導(dǎo)外商的投資方向，也人為地造成了外商投資在全國各地的不平衡。特別是由于稅收優(yōu)惠的權(quán)限一度被濫用，致使一些地方政府從本地利益出發(fā)，單獨(dú)制定了許多區(qū)域性的稅收優(yōu)惠措施，在國內(nèi)形成了稅收惡性競爭的混亂局面。由于令出多門，透明度低，效力層次不高，有些措施甚至屬于違法操作，因此給人一種法紀(jì)不嚴(yán)的負(fù)面印象，難以取信于人。

　　2.調(diào)整措施

　　對于此，我們可以考慮減少稅收優(yōu)惠層次，用一種較為統(tǒng)一的方式來進(jìn)行稅收。

　?。┒愂諆?yōu)惠的評估和調(diào)控機(jī)制不夠完善

　　1.缺陷

　　由于稅收優(yōu)惠不是稅制的基本要素，而其實(shí)施又受國家財(cái)政收入的制約，因此，它的作用是有限的。過多的優(yōu)惠可能會(huì)造成政策的不規(guī)范性和隨意性，扭曲其激勵(lì)作用、不利資源的合理配置。

　　2.調(diào)整措施

　　有鑒于此，我們必須對各地涉外優(yōu)惠政策實(shí)施效果進(jìn)行考察分析，要注意對引進(jìn)的外資質(zhì)量和外資分布結(jié)構(gòu)等方面的分析，分析他們在多大程度上達(dá)到了我們的預(yù)定目標(biāo)；要注意對稅收優(yōu)惠的成本與效益分析，還要注意對稅收優(yōu)惠總量、規(guī)模、幅度進(jìn)行科學(xué)分析，看是否超出了財(cái)政的承受范圍，并要建立健全的稅收支出效果考核體系，提高優(yōu)惠政策效益。

　?。ㄆ撸┤狈Χ愂罩С鲱A(yù)算管理制度

　　1.缺陷

　　“盡管稅收支出所指無非是國家給予特定經(jīng)濟(jì)活動(dòng)或特定納稅人的稅收優(yōu)惠，但從稅收優(yōu)惠到稅收支出，并非是無謂的詞匯變換，而是理論認(rèn)識(shí)上的一次飛躍。它意味著稅收不僅僅被作為政府取得財(cái)政收入的工具而存在著，稅收還可以作為政府的一項(xiàng)支出計(jì)劃，作為政府直接支出、信貸援助或其它政策工具的替代方案而存也”的確，政府放棄本可以取得的稅收，減少特定納稅人的應(yīng)納稅額，同政府首先依法征稅，然后再通過財(cái)政支出將一部分稅收收入返還給那些最需要援助的納稅人，并無本質(zhì)的區(qū)別。

　　2.調(diào)整措施

　　所以，不加預(yù)算控制的稅收支出不僅對稅基造成侵蝕，而且給預(yù)算法帶來缺漏，對社會(huì)政策也帶來了壓力，因此將稅收優(yōu)惠列入政府財(cái)政援助支出系列，與直接的財(cái)政支出一起，成為政府預(yù)算法案中不可或缺的內(nèi)容，這不僅是完善國家預(yù)算支出法律制度的需要，同時(shí)也是更快地發(fā)展高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的一項(xiàng)行之有效的措施。不難看出，建立稅收支出預(yù)算制度有利于加強(qiáng)人大和公眾對各種稅收優(yōu)惠的控制，增加國家財(cái)政收入，減少不必要的稅款流失，使更多的資金支出和更大的優(yōu)惠力度可以使用在國家優(yōu)先發(fā)展的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)上；有利于政府在稅收支出與財(cái)政直接支出之間進(jìn)行比較，選擇較為恰當(dāng)或最佳的財(cái)政援助形式，使高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展得到更有效的稅收支持；同時(shí)還有利于正確評價(jià)各種稅收優(yōu)惠形式的實(shí)際效果，優(yōu)化稅收支出管理，提高減免稅金的使用效益。由于稅收支出預(yù)算對人員技能、統(tǒng)計(jì)技術(shù)的要求很高，需要稅務(wù)部門投入相當(dāng)?shù)娜肆臀锪?，而我國目前缺乏這方面的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，因此只能采取由簡到繁。分段進(jìn)行的模式。不妨先從高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)稅收優(yōu)惠開始試點(diǎn)，待經(jīng)驗(yàn)積累到～定程度和條件成熟后，再向其它部門和行業(yè)推廣，最終編制全面的稅收支出統(tǒng)一賬戶，納入國家預(yù)算程序，實(shí)行完整的稅收支出預(yù)算控制。

　?。ò耍┻M(jìn)一步改善投資環(huán)境

　　1.缺陷

　　所謂投資環(huán)境，是指足以影響國際資本有效運(yùn)行，發(fā)揮資本的基本職能，以及資本增值的一切外部條件和因素，它是一個(gè)由各種外部條件和因素有機(jī)結(jié)合而形成的綜合環(huán)境。稅收優(yōu)惠是投資環(huán)境的重要組成部分，其作用的有效發(fā)揮必須借助其他條件的成熟。改革開放二十年來，我國鼓勵(lì)外商投資的軟硬環(huán)境雖然有較大程度的改觀，特別是外資比較集中的沿海地區(qū)，自然環(huán)境和社會(huì)環(huán)境都發(fā)生了驚人的變化，但當(dāng)前急待發(fā)展的中西部地區(qū)和農(nóng)村卻存在著許多不盡人意的地方，如交通不便、環(huán)境惡化、法制不健全、工作效率低下等，影響了我國投資環(huán)境的對外形象。毋庸置疑，政府若不注重提高辦事效率，改變工作作風(fēng)，嚴(yán)肅政紀(jì)法紀(jì)，強(qiáng)化基礎(chǔ)設(shè)施，保護(hù)生態(tài)環(huán)境，發(fā)展教育科學(xué)文化事業(yè)，而是本末倒置地稅收優(yōu)惠作為對外招商引資的唯一檢碼，其結(jié)果只能是緣木求魚。從國際資本的供求關(guān)系看，資本的供給可能逐漸偏緊，而資本的需求卻越來越大，國與國之間吸引外資的競爭越來越激烈。究其原因，一是東歐國家經(jīng)濟(jì)逐步好轉(zhuǎn)，國內(nèi)局勢趨于穩(wěn)定，投資環(huán)境正在改善，吸引外資的競爭力在增強(qiáng)；二是冷戰(zhàn)結(jié)束后，國際形勢趨于緩和，發(fā)展中國家都紛紛加入了吸引外國投資的行列，特別是拉丁美洲國家以及我國周邊國家和地區(qū)，更具有相當(dāng)?shù)母偁幜?；三是近年來各種區(qū)域性國際組織的成員國家之間的經(jīng)濟(jì)聯(lián)系日益加強(qiáng)，國際資本在其內(nèi)部之間流動(dòng)增加，特別是隨著歐盟的成立，歐盟成員之間資本流動(dòng)的增加更會(huì)減少國際資本的相對供給；四是一些西方發(fā)達(dá)國家由于基礎(chǔ)設(shè)施完善，國內(nèi)局勢穩(wěn)定，對一些追求安全穩(wěn)定的國際資本吸引力也很強(qiáng)。

　　2.調(diào)整措施

　　在吸引外國投資的競爭如此激烈的情勢下，如果我們不激流勇進(jìn)，就有可能在國際資本市場上節(jié)節(jié)敗退，痛失利用外資發(fā)展經(jīng)濟(jì)的良機(jī)。因此，我國應(yīng)進(jìn)一步改善投資環(huán)境，充分有效地發(fā)揮外資稅收優(yōu)惠的作用，為我國市場經(jīng)濟(jì)的順利發(fā)展創(chuàng)造條件。

　　結(jié)論

　　無論如何，面對WTO帶給我們的機(jī)遇與挑戰(zhàn)，我國的涉外稅收法律制度也要進(jìn)行調(diào)整并適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化的趨勢，從而能更好地為我國的內(nèi)資企業(yè)的利益以及我國的整體稅收服務(wù)。