小型商貿(mào)企業(yè)委托加工是優(yōu)選

　　某市一家商行是增值稅一般納稅人，從事印刷紙張及輔料的批發(fā)、零售業(yè)務(wù)，沒(méi)有印刷設(shè)備和從事印刷生產(chǎn)的能力。2006年，該市稅務(wù)部門(mén)對(duì)這家企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)稽查時(shí)發(fā)現(xiàn)，該商行為了招攬生意，先將其印刷紙張、輔料等商品賒銷給一些小印刷廠或經(jīng)營(yíng)中間人。這些小印刷廠、中間人將賒購(gòu)的材料加工為印刷成品后，出售給第三方購(gòu)貨人后。再由該商行為第三方購(gòu)貨人代開(kāi)賒銷商品金額范圍之內(nèi)的增值稅專用發(fā)票（因小印刷廠、經(jīng)營(yíng)中間人不具備增值稅一般納稅人資格而不能使用增值稅專用發(fā)票），發(fā)票上的貨物名稱為印刷品。第三方購(gòu)貨人將貨款直接使用銀行轉(zhuǎn)賬方式支付給該商行，抵減小印刷廠、中間人原先賒欠的貨款。不足或超出的貨款，由該商行直接向小印刷廠、經(jīng)營(yíng)中間人收取或以貨補(bǔ)足差額。

　　該商行在此項(xiàng)業(yè)務(wù)的財(cái)務(wù)處理中，記賬憑證上記錄銷售印刷紙張、輔料等商品收入，記賬憑證附件中則附有代開(kāi)的增值稅專用發(fā)票和出售印刷紙張、輔料等商品的相關(guān)原始資料，記賬憑證中所計(jì)提的增值稅銷項(xiàng)稅額與所附的增值稅專用發(fā)票的銷項(xiàng)稅額一致。并且該商行每月向當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門(mén)申報(bào)的納稅資料中，都有為他人虛開(kāi)代開(kāi)增值稅專用發(fā)票的銷項(xiàng)稅額和其他具體、詳細(xì)的明細(xì)資料。

　　最終該市稅務(wù)部門(mén)認(rèn)定，該商行在2003年至2005年3月期間，為他人虛開(kāi)代開(kāi)398份增值稅專用發(fā)票的違法事實(shí)。虛開(kāi)專用發(fā)票的票面金額114.71萬(wàn)元、銷項(xiàng)稅額19.5萬(wàn)元。按照《國(guó)家稅務(wù)總關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1995〕192號(hào)）文件第二條規(guī)定，稅務(wù)部門(mén)作出了按票面所列貨物的適用稅率全額補(bǔ)征增值稅款19.5萬(wàn)元、加收滯納金4萬(wàn)余元和處以一定數(shù)額罰款的處理。同時(shí)，稅務(wù)部門(mén)也對(duì)此案涉及的小印刷廠、經(jīng)營(yíng)中間人進(jìn)行了立案檢查，查補(bǔ)增值稅款7.6萬(wàn)元、加收滯納金和處以一定數(shù)額的罰款。

　　其實(shí)，如果該商行一開(kāi)始從稅務(wù)籌劃的長(zhǎng)遠(yuǎn)利益出發(fā)，在經(jīng)營(yíng)此項(xiàng)業(yè)務(wù)之前，采用符合稅法規(guī)定的委托加工方式進(jìn)行詳細(xì)周到的策劃，不僅不會(huì)出現(xiàn)上述的涉稅法律風(fēng)險(xiǎn)，還可以招攬生意，進(jìn)一步做大做強(qiáng)企業(yè)，甚至還會(huì)降低企業(yè)所得稅的稅負(fù)。

　　根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第一條規(guī)定：在中華人民共和國(guó)境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，為增值稅的納稅義務(wù)人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納增值稅?！吨腥A人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二條第二款又規(guī)定：條例第一條所稱加工，是指受托加工貨物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造貨物并收取加工費(fèi)的業(yè)務(wù)。

　　依據(jù)上述規(guī)定，小印刷廠接受到第三方購(gòu)貨人的加工印刷業(yè)務(wù)后，只需先與該商行協(xié)商妥當(dāng)利益分配，將此加工業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)讓給該商行。小印刷廠再與該商行簽訂委托加工合同，由商行提供主要的印刷紙張、輔料等原材料，并委托小印刷廠進(jìn)行此項(xiàng)業(yè)務(wù)產(chǎn)品的印刷加工。完工后，由商行提貨再發(fā)送給第三方購(gòu)貨人，由商行開(kāi)具增值稅專用發(fā)票給第三方購(gòu)貨人，并及時(shí)收回貨款。

　　小印刷廠因不具備增值稅一般納稅人資格，可直接到當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門(mén)申請(qǐng)代開(kāi)6%的增值稅專用發(fā)票給商行，收取加工費(fèi)或經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)利益。

　　這樣，商行不僅不會(huì)承擔(dān)虛開(kāi)代開(kāi)發(fā)票的涉稅違法行為，還可享受抵扣加工費(fèi)6%的進(jìn)項(xiàng)稅額，并增加準(zhǔn)予企業(yè)所得稅前扣除的經(jīng)營(yíng)成本，降低所得稅負(fù)擔(dān)。同時(shí)，小印刷廠也不需要承擔(dān)商行所提供的印刷紙張、輔料等貨物這部分收入的稅收負(fù)擔(dān)，更減少了企業(yè)所得稅（或個(gè)人所得稅）的應(yīng)稅收入。

　　如上述案例中，該商行在2003年至2005年，為他人虛開(kāi)代開(kāi)398份增值稅專用發(fā)票（以下簡(jiǎn)稱前者）的價(jià)稅合計(jì)134.21萬(wàn)元，其中商行提供的印刷紙張、輔料等原材料計(jì)93.947萬(wàn)元、小印刷廠提供的加工費(fèi)及輔助性材料計(jì)40.263萬(wàn)元。如果該商行采用委托加工方式（以下簡(jiǎn)稱后者）進(jìn)行此項(xiàng)業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)，有如下三個(gè)明顯的效果：

　　1.增值稅方面籌劃前后的對(duì)比

　?。?）小印刷廠前者應(yīng)納增值稅134.21÷（1＋6%）×6%=7.6（萬(wàn)元），后者應(yīng)納增值稅40.263÷（1＋6%）×6%=2.28（萬(wàn)元），兩者差異稅額5.32萬(wàn)元。同時(shí)，前者還要承擔(dān)處以所偷稅額50%至5倍以下的罰款，而后者沒(méi)有任何涉稅違法風(fēng)險(xiǎn)。

　?。?）商行前者應(yīng)納增值稅額〔134.21÷（1＋17%）×17%〕－〔93.947÷（1＋17%）×17%〕=5.85（萬(wàn)元），后者應(yīng)納增值稅額5.85－2.28=3.57（萬(wàn)元），兩者差異稅額2.28萬(wàn)元。同時(shí)，前者要承擔(dān)涉稅違法行為并處以一定數(shù)額的罰款，而后者沒(méi)有任何涉稅違法風(fēng)險(xiǎn)。

　　2.企業(yè)所得稅方面籌劃前后的對(duì)比

　?。?）小印刷廠前者應(yīng)納企業(yè)所得稅（或個(gè)人所得稅）的收入總額為134.21÷（1＋6%）=126.61（萬(wàn)元），后者應(yīng)納企業(yè)所得稅（或個(gè)人所得稅）的收入總額為40.263÷（1＋6%）=37.983（萬(wàn)元），兩者應(yīng)納稅收入差異數(shù)額88.627萬(wàn)元，并且前者還要承擔(dān)涉稅違法風(fēng)險(xiǎn)。

　?。?）商行前者應(yīng)納企業(yè)所得稅（或個(gè)人所得稅）的收入總額為134.21÷（1＋17%）=114.71（萬(wàn)元），后者應(yīng)納企業(yè)所得稅（或個(gè)人所得稅）的收入總額為93.947÷（1＋17%）=80.30（萬(wàn)元），兩者差異數(shù)額34.41萬(wàn)元，同時(shí)前者要承擔(dān)涉稅違法風(fēng)險(xiǎn)。

　　采用委托加工方式籌劃，明顯規(guī)范了商行、小印刷廠和第三方購(gòu)貨人三者之間的財(cái)務(wù)核算，也避免了第三方購(gòu)貨人因取得虛開(kāi)代開(kāi)增值稅專用發(fā)票而進(jìn)項(xiàng)稅額不允許抵扣所造成的損失，為企業(yè)合法經(jīng)營(yíng)、做大做強(qiáng)創(chuàng)造了有利條件。

　　另外，商行與中間人之間，只要進(jìn)行協(xié)商，簽訂雇傭合同聘任為職工，實(shí)行經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)與工資相掛鉤的考核辦法，每月預(yù)發(fā)基本工資，年終按效益結(jié)算。中間人承攬加工業(yè)務(wù)時(shí)，參照上面商行與小印刷廠的籌劃方案進(jìn)行實(shí)際操作。這樣做不僅能體現(xiàn)出上面方案三個(gè)明顯的籌劃效果外，還能將發(fā)放給經(jīng)營(yíng)中間人的工資在稅法規(guī)定的數(shù)額內(nèi)在企業(yè)所得稅前扣除，更加有利于降低商行的企業(yè)所得稅稅負(fù)。

　　當(dāng)然，在實(shí)際具體操作籌劃方案中，一定要謹(jǐn)慎細(xì)微，既要懂稅法具體規(guī)定又要熟悉業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)，不能出現(xiàn)絲毫差錯(cuò)，否則會(huì)得不償失。