連續(xù)生產(chǎn)的消費稅避稅籌劃
委托加工的應(yīng)稅消費品因為已內(nèi)受托方代收繳消費稅，因此，委托方收回貨物后用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的，其已納稅款準(zhǔn)予按照規(guī)定從連續(xù)生產(chǎn)的應(yīng)稅消費品應(yīng)納消費稅稅額中抵扣。按照國稅局的規(guī)定，從1995年6月1日起，下列連續(xù)生產(chǎn)的應(yīng)稅消費品準(zhǔn)予從應(yīng)納消費稅稅額中按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量計算扣除委托加工收回的應(yīng)稅消費稅稅款：
①以委托加工收回的已稅煙絲為原料生產(chǎn)的卷煙。
②以委托加工收回的已稅酒和酒精為原料生產(chǎn)的酒。
③以委托加工收回的已稅化妝品為原料生產(chǎn)的化妝品。
④以委托加工收回的已稅護膚護發(fā)品為原料生產(chǎn)的護膚護發(fā)品。
⑤以委托加工收回的已稅珠寶玉石為原料生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石。
⑥以委托加工收回的已稅鞭炮、焰火為原料生產(chǎn)的鞭炮、焰火。
⑦以委托加丁收回的已稅汽車輪胎生產(chǎn)的汽車輪胎。
⑧以委托加工收回的已稅摩托車生產(chǎn)的摩托車。
上述當(dāng)期準(zhǔn)予扣除委托加工收回的應(yīng)稅消費品已納消費稅稅款的計算公式是：
當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的委托加工應(yīng)稅消費品已納稅款
＝當(dāng)期庫存的委托加工應(yīng)稅消費品已納稅款＋當(dāng)期收回的委托加工應(yīng)稅消費品已納稅款－期末庫存的委托加工應(yīng)稅消費品已納稅款
需要說明的是，納稅人用委托加工收回的已稅珠寶玉石生產(chǎn)的改在零售環(huán)節(jié)征收消費稅的金銀首飾，在計稅時一律不得扣除委托加工收回的珠寶玉石的已納消費稅稅款。
[案例1]
2002年9月2日甲企業(yè)委托乙企業(yè)生產(chǎn)煙絲一批，甲企業(yè)提供的加工材料成本為60000元，乙企業(yè)收取加工費20000元（不含增值稅）。對于受托加工的煙絲，乙企業(yè)沒有同類消費品的銷價可作參考。乙企業(yè)在向甲企業(yè)交貨時，代收代繳消費稅。
甲企業(yè)收回委托加工煙絲后用于繼續(xù)生產(chǎn)卷煙。已知該企業(yè)期初庫存的委托加工煙絲價值50萬元，期末庫存的委托加工煙絲價值30萬元。
[要求解答]
甲企業(yè)2002年9月可抵扣的稅款為多少？
[法律依據(jù)]
《中華人民共和國消費稅暫行條例》、《中華人民共和國消費稅暫行條例實施細則》。
[計算分析]
乙企業(yè)沒有同類消費品的銷價可作參考，因此，應(yīng)按稅法規(guī)定的組成計稅價格計算代收代繳消費稅。甲企業(yè)收回?zé)熃z用于連續(xù)生產(chǎn)卷煙，可按當(dāng)月生產(chǎn)領(lǐng)用煙絲數(shù)量計算可抵扣的消費稅稅額。
乙企業(yè)代收代繳消費稅：
代收消費稅＝（材料成本＋加工費）÷（1－消費稅率）×消費稅稅率
＝（60000＋20000）÷（1－30％）×30％
＝34285.71元
甲企業(yè)2002年9月準(zhǔn)予抵扣的煙絲稅額為：
500000×30％－300000×30％＋34285.71＝94285.71元。
如前所述，納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的，不納稅。
例如，卷煙廠生產(chǎn)煙絲，煙絲已是應(yīng)稅消費品，卷煙廠再用生產(chǎn)的煙絲連續(xù)生產(chǎn)卷煙，這樣，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費稅的產(chǎn)品時，可以扣除外購的應(yīng)稅消費品已納的稅款。
[案例2]
某煙廠2002年10月份購進煙絲100箱，每箱200元。當(dāng)月生產(chǎn)甲類卷煙200箱，消耗50箱已購煙絲，甲類卷煙的市場售價為每箱500元，煙絲每箱售價200元。（以上售價均為不含增值稅價，甲類卷煙消費稅率暫減按40％）。
[要求解答]
計算某煙廠2002年10月份甲類卷煙應(yīng)納消費稅稅額。
[計算分析]
某煙廠2002年10月份應(yīng)納消費稅如下：
應(yīng)納消費稅＝500×200×40％－50×200×30％＝37000（元）
[特別提示]
在計稅時按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量，計算準(zhǔn)予扣除外購的應(yīng)稅消費品已納的消費稅稅款；準(zhǔn)予扣除外購的應(yīng)稅消費品已納的消費稅稅款限于下列已稅消費品：
外購已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙；外購已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒；外購已稅化妝品生產(chǎn)的化妝品；外購已稅護膚護發(fā)品生產(chǎn)的護膚護發(fā)品；外購已稅珠寶玉石生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石；外購已稅鞭炮焰火生產(chǎn)的鞭炮焰火；外購已稅汽車輪胎（內(nèi)胎和外胎）生產(chǎn)的汽車輪胎外購已稅摩托車生產(chǎn)的摩托車（如外購兩輪摩托車改裝三輪摩托車）。
此外，2001年12月20日國家稅務(wù)總局《關(guān)于卷煙生產(chǎn)企業(yè)購進卷煙直接銷售不再征收消費稅的批復(fù)》[國稅函（2001）955號]文件關(guān)于卷煙生產(chǎn)企業(yè)購進卷煙直接銷售是否征收消費稅問題，經(jīng)研究，現(xiàn)規(guī)定如下：
對既有自產(chǎn)卷煙，同時又委托聯(lián)營企業(yè)加工與自產(chǎn)卷煙牌號、規(guī)格相同卷煙的工業(yè)企業(yè)（以下簡稱卷煙回購企業(yè)），從聯(lián)營企業(yè)購進后再直接銷售的卷煙，對外銷售時不論是否加價，凡是符合下述條件的，不再征收消費稅；不符合下述條件的，則征收消費稅：
（1）回購企業(yè)在委托聯(lián)營企業(yè)加工卷煙時，除提供給聯(lián)營企業(yè)所需加工卷煙牌號外，還需同時提供稅務(wù)機關(guān)已公示的消費稅計稅價格。聯(lián)營企業(yè)必須按照已公示的調(diào)撥價格申報繳納消費稅。
（2）回購企業(yè)將聯(lián)營企業(yè)加工卷煙回購后再銷售的卷煙，其銷售收入應(yīng)與自產(chǎn)卷煙的銷售收入分開核算，以備稅務(wù)機關(guān)檢查；如不分開核算，則一并計入自產(chǎn)卷煙銷售收入征收消費稅。
①以委托加工收回的已稅煙絲為原料生產(chǎn)的卷煙。
②以委托加工收回的已稅酒和酒精為原料生產(chǎn)的酒。
③以委托加工收回的已稅化妝品為原料生產(chǎn)的化妝品。
④以委托加工收回的已稅護膚護發(fā)品為原料生產(chǎn)的護膚護發(fā)品。
⑤以委托加工收回的已稅珠寶玉石為原料生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石。
⑥以委托加工收回的已稅鞭炮、焰火為原料生產(chǎn)的鞭炮、焰火。
⑦以委托加丁收回的已稅汽車輪胎生產(chǎn)的汽車輪胎。
⑧以委托加工收回的已稅摩托車生產(chǎn)的摩托車。
上述當(dāng)期準(zhǔn)予扣除委托加工收回的應(yīng)稅消費品已納消費稅稅款的計算公式是：
當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的委托加工應(yīng)稅消費品已納稅款
＝當(dāng)期庫存的委托加工應(yīng)稅消費品已納稅款＋當(dāng)期收回的委托加工應(yīng)稅消費品已納稅款－期末庫存的委托加工應(yīng)稅消費品已納稅款
需要說明的是，納稅人用委托加工收回的已稅珠寶玉石生產(chǎn)的改在零售環(huán)節(jié)征收消費稅的金銀首飾，在計稅時一律不得扣除委托加工收回的珠寶玉石的已納消費稅稅款。
[案例1]
2002年9月2日甲企業(yè)委托乙企業(yè)生產(chǎn)煙絲一批，甲企業(yè)提供的加工材料成本為60000元，乙企業(yè)收取加工費20000元（不含增值稅）。對于受托加工的煙絲，乙企業(yè)沒有同類消費品的銷價可作參考。乙企業(yè)在向甲企業(yè)交貨時，代收代繳消費稅。
甲企業(yè)收回委托加工煙絲后用于繼續(xù)生產(chǎn)卷煙。已知該企業(yè)期初庫存的委托加工煙絲價值50萬元，期末庫存的委托加工煙絲價值30萬元。
[要求解答]
甲企業(yè)2002年9月可抵扣的稅款為多少？
[法律依據(jù)]
《中華人民共和國消費稅暫行條例》、《中華人民共和國消費稅暫行條例實施細則》。
[計算分析]
乙企業(yè)沒有同類消費品的銷價可作參考，因此，應(yīng)按稅法規(guī)定的組成計稅價格計算代收代繳消費稅。甲企業(yè)收回?zé)熃z用于連續(xù)生產(chǎn)卷煙，可按當(dāng)月生產(chǎn)領(lǐng)用煙絲數(shù)量計算可抵扣的消費稅稅額。
乙企業(yè)代收代繳消費稅：
代收消費稅＝（材料成本＋加工費）÷（1－消費稅率）×消費稅稅率
＝（60000＋20000）÷（1－30％）×30％
＝34285.71元
甲企業(yè)2002年9月準(zhǔn)予抵扣的煙絲稅額為：
500000×30％－300000×30％＋34285.71＝94285.71元。
如前所述，納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的，不納稅。
例如，卷煙廠生產(chǎn)煙絲，煙絲已是應(yīng)稅消費品，卷煙廠再用生產(chǎn)的煙絲連續(xù)生產(chǎn)卷煙，這樣，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費稅的產(chǎn)品時，可以扣除外購的應(yīng)稅消費品已納的稅款。
[案例2]
某煙廠2002年10月份購進煙絲100箱，每箱200元。當(dāng)月生產(chǎn)甲類卷煙200箱，消耗50箱已購煙絲，甲類卷煙的市場售價為每箱500元，煙絲每箱售價200元。（以上售價均為不含增值稅價，甲類卷煙消費稅率暫減按40％）。
[要求解答]
計算某煙廠2002年10月份甲類卷煙應(yīng)納消費稅稅額。
[計算分析]
某煙廠2002年10月份應(yīng)納消費稅如下：
應(yīng)納消費稅＝500×200×40％－50×200×30％＝37000（元）
[特別提示]
在計稅時按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量，計算準(zhǔn)予扣除外購的應(yīng)稅消費品已納的消費稅稅款；準(zhǔn)予扣除外購的應(yīng)稅消費品已納的消費稅稅款限于下列已稅消費品：
外購已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙；外購已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒；外購已稅化妝品生產(chǎn)的化妝品；外購已稅護膚護發(fā)品生產(chǎn)的護膚護發(fā)品；外購已稅珠寶玉石生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石；外購已稅鞭炮焰火生產(chǎn)的鞭炮焰火；外購已稅汽車輪胎（內(nèi)胎和外胎）生產(chǎn)的汽車輪胎外購已稅摩托車生產(chǎn)的摩托車（如外購兩輪摩托車改裝三輪摩托車）。
此外，2001年12月20日國家稅務(wù)總局《關(guān)于卷煙生產(chǎn)企業(yè)購進卷煙直接銷售不再征收消費稅的批復(fù)》[國稅函（2001）955號]文件關(guān)于卷煙生產(chǎn)企業(yè)購進卷煙直接銷售是否征收消費稅問題，經(jīng)研究，現(xiàn)規(guī)定如下：
對既有自產(chǎn)卷煙，同時又委托聯(lián)營企業(yè)加工與自產(chǎn)卷煙牌號、規(guī)格相同卷煙的工業(yè)企業(yè)（以下簡稱卷煙回購企業(yè)），從聯(lián)營企業(yè)購進后再直接銷售的卷煙，對外銷售時不論是否加價，凡是符合下述條件的，不再征收消費稅；不符合下述條件的，則征收消費稅：
（1）回購企業(yè)在委托聯(lián)營企業(yè)加工卷煙時，除提供給聯(lián)營企業(yè)所需加工卷煙牌號外，還需同時提供稅務(wù)機關(guān)已公示的消費稅計稅價格。聯(lián)營企業(yè)必須按照已公示的調(diào)撥價格申報繳納消費稅。
（2）回購企業(yè)將聯(lián)營企業(yè)加工卷煙回購后再銷售的卷煙，其銷售收入應(yīng)與自產(chǎn)卷煙的銷售收入分開核算，以備稅務(wù)機關(guān)檢查；如不分開核算，則一并計入自產(chǎn)卷煙銷售收入征收消費稅。
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