稅收籌劃的理論探討及實務(wù)運用

　　稅收作為調(diào)節(jié)企業(yè)與國家經(jīng)濟利益的重要手段，對企業(yè)投資決策、經(jīng)營運行產(chǎn)生著深刻的影響。企業(yè)如何依托稅收法規(guī)，巧妙地運用稅收杠桿，達到既減抑自身稅負，又符合國家政策導(dǎo)向的目的，使企業(yè)享有更大權(quán)益，已成為現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營理財?shù)闹匾獌?nèi)容，稅收籌劃應(yīng)運而生。

　　稅收籌劃在西方國家早已是普遍存在的經(jīng)濟現(xiàn)象，注冊會計師和律師的一項重要工作就是幫助企業(yè)及個人進行納稅籌劃。隨著我國市場經(jīng)濟的成熟和發(fā)展，理論界和實務(wù)界對稅收籌劃越來越關(guān)注。應(yīng)當(dāng)正視這一市場經(jīng)濟的必然產(chǎn)物，引導(dǎo)其健康發(fā)展。

　　一、稅收籌劃的理論內(nèi)涵稅收籌劃（Taxplanning），是納稅人在實際納稅義務(wù)發(fā)生之前對納稅負擔(dān)的低位選擇。納稅人在法律許可的范圍內(nèi)，通過對經(jīng)營、投資、理財?shù)仁马椀氖孪劝才藕突I劃，充分利用稅法所提供的包括減免稅在內(nèi)的一切優(yōu)惠，從而獲得最大的稅收利益。

　　目前，理論界和實務(wù)界對稅收籌劃的理解有相當(dāng)大的差異，關(guān)鍵在于對稅收籌劃實質(zhì)內(nèi)涵的認識分歧。筆者認為：

　　1、稅收籌劃是市場經(jīng)濟條件下的客觀必然市場經(jīng)濟是競爭經(jīng)濟，其競爭規(guī)則是以法律規(guī)范的形式表現(xiàn)出來的。稅法規(guī)范國家與企業(yè)的稅收關(guān)系，且對雙方具有用等的約束力。隨著我國市場經(jīng)濟體制的逐步建立和完善，國家與企業(yè)的利益分配關(guān)系規(guī)范化，稅收秩序正?；?，國家不能隨意侵占企業(yè)利益，要依法行政，依法征稅；而企業(yè)納稅意識提高的一定階段后，減輕稅負不再靠偷、逃、欠、騙稅等手段和方法，企業(yè)實現(xiàn)稅收利益最大化的方式才能提升到稅收籌劃的層次。

　　現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，產(chǎn)權(quán)制度的改革，使得作為市場主體的企業(yè)具有法定權(quán)利義務(wù)和自身獨立的經(jīng)濟利益。通過籌資、投資、經(jīng)營等一系列活動，追求稅后利潤最大化并實現(xiàn)既定財務(wù)目標，進而增強企業(yè)的競爭力。這促使企業(yè)關(guān)注其稅額多少、稅負輕重，構(gòu)成了企業(yè)稅收籌劃的動力機制。理論上，國家向企業(yè)征稅的目的是為了改善市場環(huán)境和給企業(yè)提供更好的社會服務(wù)，企業(yè)在良好、公平的市場經(jīng)濟秩序中能夠降低交易成本，減少經(jīng)濟風(fēng)險。然而，作為企業(yè)本身而言，在納稅后，能夠直接從社會服務(wù)和市場環(huán)境的改變中感受到的效益是不明顯的，其效益具有隱蔽性，并且不能量化，收益程度與納稅的多少并不成同比例變化，兩者具有非對等的相關(guān)性。因此，作為獨立個體的企業(yè)就會認為，環(huán)境秩序的優(yōu)劣盡管對其自身相對利益的增減產(chǎn)生了重大影響，但這對于任何一個企業(yè)而言通常是無差異的，企業(yè)作為納稅人，納稅直接影響了自己的收益，而納稅后不能直接而確定地得到收益補償，企業(yè)在主觀意念中自然會產(chǎn)生抑減納稅支出的動機。而國家利用稅收杠桿作用于市場，對經(jīng)濟進行調(diào)控，必然在稅收政策上有一定傾斜，體現(xiàn)其鼓勵、限制方針。這為也企業(yè)進行稅收籌劃提供了可能。同時，國家的宏觀經(jīng)濟政策也需要通過企業(yè)稅收籌劃行為進行信息反饋，及時調(diào)整，稅法中的缺漏也會得到不斷彌補。

　　2、稅收籌劃是合法的納稅運作行為企業(yè)的稅收籌劃是根據(jù)國家現(xiàn)行稅收法律和稅收行政法規(guī)的規(guī)定進行的一種理性選擇，是合法的納稅運作行為，其開展和運用應(yīng)受到法律保護。稅法體現(xiàn)著國家對市場進行宏觀調(diào)控的意向，國家利用稅基與稅率的差異及稅收優(yōu)惠來鼓勵或限制經(jīng)濟行為。企業(yè)為實現(xiàn)稅后利潤的最大化，必然充分考慮國家政策導(dǎo)向，選擇符合國家產(chǎn)業(yè)政策的方向進行財務(wù)管理和經(jīng)營管理的運作。從這個意義上講，企業(yè)稅務(wù)籌劃是國家稅收法律法規(guī)和政策導(dǎo)向的產(chǎn)物，體現(xiàn)著國家市場宏觀調(diào)控的方向和力度。

　　進行稅收籌劃研究，應(yīng)特別注意合法的稅收籌劃與偷稅、避稅的區(qū)別。偷稅與稅收籌劃在合法性上，有著明顯的區(qū)別，在此不做贅述。關(guān)鍵是與避稅的不同。有人認為稅收籌劃與避稅根本是同一的，稅收籌劃就是利用稅收法律、法規(guī)、制度等的不健全，通過各種運作，達到降低稅負的目的。這種認識極為有害，會導(dǎo)致稅收籌劃走入歧途，無法健康的發(fā)展。避稅是指納稅人通過鉆稅法上的漏洞，利用國家、地區(qū)稅法的差別和征管制度的不同，用改變經(jīng)營方式、經(jīng)營地點等方式降低或拖延納稅義務(wù)的行為。它表面上合法，實際造成了對國家和社會公共利益的損害，違反了稅法的精神，需要國家通過完善稅收立法、加強稅收征管加以治理。稅收籌劃與避稅在具體做法上也有本質(zhì)區(qū)別。避稅只針對稅法上的某個漏洞，雖可取得一定利益，但是暫時的，甚至面臨稅收懲罰的危險。最典型的是利用關(guān)聯(lián)公司轉(zhuǎn)移定價：通過不正常的壓低銷售價格，使流轉(zhuǎn)稅（增值稅）幾乎為零，而用其他方式返還銷售利潤。通過不正常的抬高價格，在各關(guān)聯(lián)公司之間轉(zhuǎn)移收入和利潤?！吨腥A人民共和國稅收征管法》第三十六條明確規(guī)定，“企業(yè)或者外國企業(yè)……與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，應(yīng)當(dāng)按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價款、費用；不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或支付價款、費用，而減少其應(yīng)納稅的收入或者所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)調(diào)整?！笨梢?，這種避稅手法本質(zhì)上是違法的，只是利用了我國稅法在一些細節(jié)規(guī)定上的欠缺。避稅通常表現(xiàn)為：與避稅有關(guān)的各種安排缺乏正常合理的商業(yè)和經(jīng)濟目的；往往有保密的特征；避稅的形式是利用法律的漏洞和模糊之處。避稅直接導(dǎo)致政府當(dāng)期預(yù)算收入的減少，且無助于國家財政收入的長期增長。而稅收籌劃有利于促進資本的流動和資源的合理配置，有助于提高企業(yè)財務(wù)管理和經(jīng)營管理水平，有利于國家財政收入的長期、穩(wěn)定增長。

　　企業(yè)稅收籌劃的行為條件是遵守國家稅收法律和稅收行政法規(guī)，其行為目的是節(jié)約或減少稅款支出，其行為方式是選擇稅負最輕或總體收益最大化的納稅方案來處理其經(jīng)營、投資等事項。作為企業(yè)財務(wù)管理活動的重要組成部分，稅收籌劃具有以下特征：

　　1、合法性企業(yè)稅收籌劃本質(zhì)是一種法律行為。國家通過立法強制社會經(jīng)濟活動參與者將自己經(jīng)濟收入的一部分以稅款的形式無償轉(zhuǎn)移給國家，由此形成納稅人與國家之間的稅收法律關(guān)系。企業(yè)根據(jù)國家稅收法律法規(guī)的具體內(nèi)容，用過對其經(jīng)營、理財活動的事先安排和多種納稅方案進行優(yōu)化選擇，實現(xiàn)其稅收負擔(dān)最小化的愿望，獲得正當(dāng)?shù)亩愂绽?。稅收籌劃倡導(dǎo)完整性原則，保證會計憑證和記錄的健全，使節(jié)稅活動在合法的前提下進行，有別于偷稅、騙稅的賬目不清甚至涂改、偽造帳目。

　　2、超前性企業(yè)稅收籌劃行為相對于企業(yè)納稅行為而言，具有超前的特點。由于企業(yè)是在發(fā)生交易、獲取利益后才發(fā)生納稅義務(wù)，這在客觀上為企業(yè)提供了事先做出納稅籌劃的可能。企業(yè)針對稅法要求，安排、調(diào)整自己的經(jīng)濟事務(wù)，選擇最佳納稅方案，在經(jīng)濟活動發(fā)生前，減少或盡量避免引起稅收征納法律關(guān)系的稅收法律事實發(fā)生。如果經(jīng)濟活動已經(jīng)發(fā)生，就必須嚴格依法納稅，沒有稅收籌劃的余地了。

　　3、目的性。

　　企業(yè)稅收籌劃的目的是為了減少納稅支出，取得節(jié)稅利益。企業(yè)的節(jié)稅利益可從兩方面獲?。阂皇沁x擇低稅負或總體收益最大化的納稅方案。二是滯延納稅時間。但稅收籌劃不能為節(jié)稅而節(jié)稅，必須與財務(wù)管理的根本目標保持一致，為實現(xiàn)企業(yè)價值最大化服務(wù)，為實現(xiàn)企業(yè)發(fā)展目標服務(wù)。

　　二、稅收負擔(dān)對企業(yè)理財活動的影響（一）、對籌資活動的影響籌集資金是企業(yè)開展經(jīng)營活動的先決條件，企業(yè)可以從多種渠道以不同方式籌集所需的資金，這就需要進行籌資決策。在籌資決策中進行稅收籌劃，有助于企業(yè)降低資金成本，優(yōu)化資金結(jié)構(gòu)，增加所有者收益。

　　企業(yè)籌集資金有多種渠道，如國家財政資金、銀行借貸資金、非銀行金融機構(gòu)資金、其他企業(yè)資金、民間資金、企業(yè)自留資金等。企業(yè)籌措資金所采用的具體形式也可以多樣，如吸收直接投資、發(fā)行股票、銀行借款、商業(yè)信用、發(fā)行債券、租賃等。在財務(wù)上形成資本金和負債（包括長期負債和短期負債），其中長期負債和資本金籌集來源的構(gòu)成及其比例關(guān)系稱為資本結(jié)構(gòu)。資本結(jié)構(gòu)，特別是負債比率是否合理，不僅制約企業(yè)的風(fēng)險、成本大小，而且在相當(dāng)大程度上決定企業(yè)的稅負和稅后收益。因此，在籌資過程中開展稅收籌劃研究，應(yīng)著重考慮資本結(jié)構(gòu)變動對企業(yè)預(yù)期收益和稅負水平的影響，以及怎樣的資本配置才能使企業(yè)在有效地抑制稅負的同時，實現(xiàn)所有者權(quán)益最大化的目標。

　　現(xiàn)行財務(wù)會計制度和稅法規(guī)定，股利支付不作為費用列支，只能在企業(yè)稅后利潤中支付。利息支出則可作為費用列支，允許企業(yè)在計算應(yīng)納稅所得額使予以扣除，從而相對減少應(yīng)納稅所得額。因此，借入資金的利息支出有節(jié)稅作用，它相當(dāng)于國家通過減少所得稅的方式為企業(yè)承擔(dān)了一部分利息支出，降低了借入資本的使用成本。而自有資金的股利支出不能在稅前列支，稅負相對較重?？梢?，在息前稅前投資收益率不低于負債成本率的前提下，負債比率越高，額度越大，其節(jié)稅的效果越明顯，所有者權(quán)益也將得到更大增長。這就是負債融資的杠桿效應(yīng)，通常也稱為財務(wù)杠桿利益。尤其在稅率較高時，借入資金的利息節(jié)稅功能更加明顯。

　　應(yīng)該注意到，在籌資決策的稅收籌劃中，有時稅收負擔(dān)的減少并不一定等于所有者收益的增加。負債資本比例的過分增漲，將提高資金總成本，導(dǎo)致企業(yè)所有者權(quán)益的減少。根據(jù)著名的稅負利益——破產(chǎn)成本權(quán)衡理論，負債可以給企業(yè)帶來稅額庇護利益。但各種負債成本會隨負債比率的增大而上升。當(dāng)稅額庇護利益與破產(chǎn)成本相等時，資本結(jié)構(gòu)達到最佳點，企業(yè)價值最大。如果再增加負債資本，將會使破產(chǎn)成本大于稅額庇護利益，導(dǎo)致企業(yè)價值的降低。因此，不能只關(guān)注籌資中的所得稅，而必須以企業(yè)是否能獲得稅后最大收益水平作為選擇籌資方案的標準。

　　此外，租賃作為一種特殊的籌資方式，在市場經(jīng)濟中運用日益廣泛。租賃過程中的稅收籌劃，對于減輕企業(yè)稅負也有重要意義。對于承租人來說，租賃可獲得雙重好處：一是可以避免因長期擁有設(shè)備而承擔(dān)的負擔(dān)和風(fēng)險，二是可以在經(jīng)營活動中以支付租金的方式?jīng)_減企業(yè)利潤，減少稅基，從而減少納稅額。尤其當(dāng)出租人與承租人同屬于一個大的利益集團時，利用租賃形式，在盈利企業(yè)與虧損企業(yè)間調(diào)整利潤流向，將會使利益集團稅負得到有效降低。在融資租賃中，承租方支付的手續(xù)費及安裝交付使用后支付的利息，可以在支付當(dāng)期直接從納稅所得中扣除，因此籌資成本較權(quán)益資本要低。對融資租入設(shè)備的改良支出，可作為遞延資產(chǎn)，在不短于五年時間內(nèi)攤銷。而企業(yè)自有固定資產(chǎn)改良支出，作為資本性支出，增加固定資產(chǎn)原值，固定資產(chǎn)的折舊年限一般長于五年。這樣，租賃可實現(xiàn)快速攤銷，具有節(jié)稅效應(yīng)。

　?。ǘ?、對投資活動的影響稅負輕重，將對企業(yè)投資決策產(chǎn)生極重大的影響。在投資決策中的從稅收籌劃，主要應(yīng)從投資方向、投資地點、投資形式及投資伙伴的選擇方面綜合考慮，進行優(yōu)化選擇。

　　1、投資方向的選擇為進一步優(yōu)化我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，引導(dǎo)國民經(jīng)濟健康迅速地發(fā)展，國家對符合國家產(chǎn)業(yè)政策和國民經(jīng)濟發(fā)展計劃的投資項目，予以諸如減免稅收、擴大所得稅抵免等優(yōu)惠待遇，如高科技產(chǎn)業(yè)、農(nóng)業(yè)及相關(guān)服務(wù)。對于不符合國家總體經(jīng)濟發(fā)展規(guī)劃、對社會生活有一定負面影響的投資項目，則課以較高稅率，如娛樂業(yè)、煙草制造業(yè)等。所得稅在不同行業(yè)間差別也較大。稅負最輕的如港口碼頭建設(shè)的投資，稅率為15%，且從獲利年度起5年免稅，，5年減半征收。稅負較輕的如高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)對高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的投資，稅率為15%，從獲利年度起免征所得稅2年，減半征收3年。而對一般行業(yè)企業(yè)所得稅稅率為33%，且沒有免稅期。

　　企業(yè)在進行投資籌劃時，應(yīng)充分考慮到稅收政策的影響，選擇符合國家產(chǎn)業(yè)政策的投資項目，獲取更大的稅收優(yōu)惠。

　　2、投資地點的選擇為實現(xiàn)生產(chǎn)力戰(zhàn)略布局的調(diào)整，我國對不同地區(qū)制訂了差別稅負的稅收政策。如對高新技術(shù)開發(fā)區(qū)的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%征收所得稅，新辦企業(yè)自投產(chǎn)年度起，免交所得稅兩年；老、少、邊、貧地區(qū)的新辦企業(yè)，可減交或免交三年所得稅；此外，國家對保稅區(qū)和經(jīng)濟特區(qū)也有特殊優(yōu)惠政策。

　　因此，投資者選擇企業(yè)注冊地點，對于節(jié)省稅金支出、實現(xiàn)國家生產(chǎn)力的戰(zhàn)略布局有十分重要的意義。

　　3、投資方式的選擇（1）、企業(yè)在擴大規(guī)模增加投資時，可新建廠房、新購設(shè)備，也可以收購虧損企業(yè)。可以利用合并財務(wù)報表的方法，在近期內(nèi)用虧損企業(yè)當(dāng)年或以后年度發(fā)生的虧損來抵消盈利，達到減稅的目的。在遠期，則可通過盤活資本、改善經(jīng)營，使虧損企業(yè)扭虧為盈，增強企業(yè)的整體經(jīng)濟實力。

　?。?）、企業(yè)投資可分為直接投資和間接投資。間接投資是指對股票或債券等金融資產(chǎn)的投資。稅法規(guī)定，買國庫券取得的利息收入可免交企業(yè)所得稅，買企業(yè)債券取得的收入需繳納所得稅，買股票取得的股利為稅后收入不交稅，但風(fēng)險較大。這就需要企業(yè)進行權(quán)衡。直接投資涉及的稅收問題更多，需面臨各種流轉(zhuǎn)稅、收益稅、財產(chǎn)稅和行為稅等。當(dāng)企業(yè)選擇直接投資時，還要在貨幣資金和非貨幣資金等投資方式上進行比較。企業(yè)以固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)對外投資時，必須進行資產(chǎn)評估，被投資企業(yè)可按經(jīng)評估確認的價值，確定有關(guān)資產(chǎn)的計稅成本。如被評估資產(chǎn)合理增值，投資方應(yīng)確認非貨幣資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，并入應(yīng)納稅所得額。如轉(zhuǎn)讓所得數(shù)額較大，納稅確有困難，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)批準，可在五年內(nèi)分期攤?cè)敫髌诘膽?yīng)納稅所得額中。被投資方則可多列固定資產(chǎn)折舊費和無形資產(chǎn)攤銷費，減少當(dāng)期應(yīng)稅利潤。如評估資產(chǎn)減值，則投資方企業(yè)可確認為非貨幣資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失，減少應(yīng)稅所得額。

　?。?）、在投資期限內(nèi)，應(yīng)選擇分期投資方式，盡可能延長投資期。未到位的資金通過向銀行或其他機構(gòu)貸款解決，借款的利息支出，可以按照實際發(fā)生數(shù)稅前扣除，達到節(jié)稅目的。在企業(yè)盈利情況下，還可實現(xiàn)少投入資本、充分利用財務(wù)杠桿效應(yīng)的目的。

　　（三）、對企業(yè)組織形式的影響我國企業(yè)的組織形式按股東責(zé)任不同可分為有限責(zé)任公司、股份有限公司、合伙制企業(yè)。企業(yè)在組建時對組織形式的選擇，在很大程度上會影響投資人的利益。由于組織形式的不同，所得稅稅率將會發(fā)生變化。我國稅法規(guī)定，一般公司所得稅稅率為33%，而合伙制企業(yè)自2001年1月1日期已不再繳納企業(yè)所得稅，改繳個人所得稅，稅率總體上會低于33%.

　　企業(yè)吸收新資金組建其獨資或控股的新企業(yè)，可以組建子公司，也可組建分支機構(gòu)。一般來講，設(shè)立子公司有如下稅收便利：子公司是獨立法人，其所得稅計征獨立進行，子公司可享受經(jīng)營地包括免稅期在內(nèi)的稅收優(yōu)惠待遇。子公司利潤匯母公司形式比較靈活，這等于母公司的投資所得、資本利得可留在子公司。當(dāng)母公司稅率高于子公司時，子公司的累計利潤可的到遞延納稅的好處。子公司也可選擇在母公司稅負較輕或發(fā)生虧損時將利潤匯回，得到額外的稅收利益。設(shè)立分公司則有如下稅收便利：分公司不是獨立法人，只有流轉(zhuǎn)稅在所在地繳納，利潤所得由總公司合并納稅。分公司交付給總公司的利潤通常不必繳納預(yù)提稅。分公司與總公司之間的資本轉(zhuǎn)移，因不涉及所有權(quán)變動，不必負擔(dān)稅收。

　　由此可見，子公司與分公司的稅收利益存在較大差異。企業(yè)需仔細比較，統(tǒng)籌考慮。在開辦初期，下屬企業(yè)可能發(fā)生虧損，設(shè)立分公司可通過與總公司合并會計報表，沖減總公司的利潤，減少應(yīng)稅所得。但如果下屬企業(yè)在開設(shè)后不長時間就可能盈利，或很快能扭虧為盈，那么，設(shè)立子公司就比較適宜，既可以享受作為獨立法人經(jīng)營的便利，又可以享受未分配利潤遞延納稅的好處。

　　（四）、對企業(yè)資產(chǎn)重組的影響資產(chǎn)重組是指企業(yè)通過對其資產(chǎn)的分拆、整合和優(yōu)化，取得競爭優(yōu)勢的過程。它是社會化大生產(chǎn)的客觀要求和市場經(jīng)濟條件下企業(yè)經(jīng)營運作不可或缺的內(nèi)容。資產(chǎn)重組的形式主要包括合并、分立、與破產(chǎn)等，而在企業(yè)的合并、分立與破產(chǎn)清算中，必然會產(chǎn)生稅收問題，需要進行相應(yīng)的稅收籌劃。

　　1、企業(yè)合并企業(yè)合并是指兩個或兩個以上的企業(yè)按照法律程序組合成為一個企業(yè)的行為。企業(yè)合并分為吸收合并與新設(shè)合并兩種形式。這里討論吸收合并的所得稅影響。

　　在吸收合并時，合并公司對被合并公司的價值補償，可采用現(xiàn)金支付，也可采用證券（普通股、公司債券）支付。如果合并方用現(xiàn)金或其公司債券支付，被合并方收到現(xiàn)金時就要立即納稅。但如果合并公司用其有表決權(quán)的股票支付，被合并方收到股票時可以免稅，待股票出售后才計算損益，可得到推遲納稅和減輕稅負的優(yōu)惠。

　　2、企業(yè)分立企業(yè)分立是指將一個企業(yè)按照法律規(guī)定，分化成兩個或兩個以上企業(yè)的法律行為。我國企業(yè)所得稅雖采用33%的比例稅率，但為照顧一些利潤低或規(guī)模小的企業(yè)的實際負擔(dān)能力，又制定了27%和18%兩檔優(yōu)惠稅率。由于對不同企業(yè)存在差別稅收負擔(dān)。為企業(yè)通過分立降低稅收負擔(dān)提供了可能。一個利潤額較大，原來適用33%稅率的企業(yè)，可通過企業(yè)分立分化成兩個以上的企業(yè)，將利潤總額分解，使分化后的各個企業(yè)適用較低的優(yōu)惠稅率，其總體稅負得以減輕。

　　我國現(xiàn)行稅制對古舊圖書、避孕藥品及用具免征增值稅。對于既生產(chǎn)增值稅應(yīng)稅產(chǎn)品，又生產(chǎn)增值稅免稅產(chǎn)品的企業(yè)，當(dāng)免稅產(chǎn)品進項稅額占全部進項稅額的比重小于免稅產(chǎn)品銷售額占全部銷售額的比重時，將生產(chǎn)免稅產(chǎn)品的部門分立為獨立企業(yè)，可獲得流轉(zhuǎn)稅稅負的降低。

　　3、企業(yè)清算企業(yè)清算是企業(yè)宣告終止以后，除因合并與分立事由外，了結(jié)終止后的企業(yè)法律關(guān)系，消滅其法人資格的法律行為。我國稅法規(guī)定，納稅人進行清算時，其清算終了后的清算所得，應(yīng)按照規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。而清算期是單獨作為一個納稅年度來計算納稅所得，因此清算期的確定對清算所得的計算具有至關(guān)重要的影響，應(yīng)合理選擇與確定清算日期。將清算期可能發(fā)生的各種清算費用前移，沖抵經(jīng)營期的盈利。

　　4、企業(yè)債轉(zhuǎn)股的問題債轉(zhuǎn)股是企業(yè)債務(wù)重組的一種方式。是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或法院的裁定做出讓步的事項。其核心是債權(quán)人做出利益饒讓，將短期借貸行為轉(zhuǎn)化為長期投資行為，將現(xiàn)實的信貸風(fēng)險轉(zhuǎn)化為潛在的長期投資風(fēng)險。同時必然會產(chǎn)生一定的現(xiàn)實債務(wù)重組損失。目前，我國實施的債轉(zhuǎn)股實際是由政府出面，將銀行的不良貸款轉(zhuǎn)化為金融資產(chǎn)管理公司對企業(yè)的股權(quán)并對其進行管理、經(jīng)營直到盤活而最終退出。其過程中涉及銀行、金融管理公司和企業(yè)三方利益主體，也必涉及這三方利益主體的稅收處理。

　　國有商業(yè)銀行在債轉(zhuǎn)股的過程，只進行一些會計處理上的帳務(wù)調(diào)整，并無影響當(dāng)期損益的收益和損失產(chǎn)生，不存在征收企業(yè)所得稅的問題。金融資產(chǎn)管理公司則免交在收購國有銀行不良貸款和承接、處置因收購國有銀行不良貸款形成的資產(chǎn)的業(yè)務(wù)活動中的稅收。債轉(zhuǎn)股企業(yè)應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價值與股權(quán)的公允價值之間的差額作為債務(wù)重組收益，記入當(dāng)期收益，并作為應(yīng)稅收益，繳納企業(yè)所得稅。

　　目前的債轉(zhuǎn)股改革還局限于傳統(tǒng)的國有企業(yè)和國有銀行內(nèi)部改革，而不是市場經(jīng)濟下企業(yè)的正常經(jīng)濟行為。隨著市場經(jīng)濟的進一步發(fā)展，債轉(zhuǎn)股的形式將逐漸成為資本市場上企業(yè)常用的改組、改制手段。金融資產(chǎn)管理公司也不應(yīng)僅為國有獨資企業(yè)，可以是混合所有制企業(yè)，甚至是私營企業(yè)。則其特定的免稅政策就必會隨之取消。企業(yè)具體會計準則的《投資》、《非貨幣性交易》、《債務(wù)重組》已對企業(yè)股權(quán)投資、資產(chǎn)置換、債務(wù)重組等交易做了規(guī)范。但稅收政策方面仍是空白，迫切需要補充完善，以使企業(yè)操作有章可循，在合法的前提下實現(xiàn)企業(yè)利益的最大化。

　?。ㄎ澹?、對企業(yè)會計政策的影響企業(yè)財務(wù)政策是指依照國家規(guī)定所允許的成本核算方法、計算程序、費用分攤、利潤分配等一系列規(guī)定進行企業(yè)內(nèi)部核算活動。通過有效的稅收籌劃，使成本、費用和利潤達到最佳值，實現(xiàn)減輕稅負的目的。

　　應(yīng)當(dāng)注意到，因企業(yè)財務(wù)政策一旦確定，不得隨意變更，故在選擇財務(wù)政策是要有前瞻性。

　　1、存貨計價存貨成本的計算，對產(chǎn)品成本、企業(yè)利潤計所得稅有較大影響。 在實行累進稅制的環(huán)境下，選擇加權(quán)平均法或移動加權(quán)平均法，對企業(yè)發(fā)出和領(lǐng)用存貨計價，可使記入各期產(chǎn)品成本的材料等存貨的價格比較均衡。不致因利潤忽高忽低，加重企業(yè)稅負。在實行比例稅率的環(huán)境下，對存貨計價方法的選擇，必須充分考慮市場物價變化趨勢的影響。在物價持續(xù)上漲時，選擇后進先出法對存貨計價；在物價持續(xù)下降時，則應(yīng)選擇先進先出法提高企業(yè)當(dāng)期存貨成本，減少當(dāng)期應(yīng)稅所得；而在物價上下波動的情況下，宜采用加權(quán)平均法或移動平均法，避免因各期利潤變動造成企業(yè)各期應(yīng)稅所得上下波動，特別是由于稅收必須用現(xiàn)金支付與按賬面收益計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額矛盾的客觀存在，可能會使企業(yè)在應(yīng)納稅額過高的年度沒有足夠現(xiàn)金支付稅收，陷入財務(wù)困境。

　　2、折舊計算不同的稅制條件會使折舊對企業(yè)的利潤和稅負產(chǎn)生不同影響。在比例稅率下，如果各年的所得稅稅率不變，則選擇加速折舊法可使企業(yè)獲得延期納稅的好處，相當(dāng)于企業(yè)在初始年度內(nèi)獲得了一筆無息貸款。如果未來所得稅稅率越來越高則以選擇平均年限法。在累進稅率下，采用平均年限法可使企業(yè)利潤保持在一個相對穩(wěn)定的狀態(tài)下，減少企業(yè)納稅。

　　企業(yè)折舊方法的選擇必須考慮通貨膨脹因素。按現(xiàn)行制度規(guī)定，企業(yè)資產(chǎn)實行歷史成本記賬原則。如果存在通貨膨脹，企業(yè)按歷史成本收回的實際購買力大為貶值。采用加速折舊，可使企業(yè)加快投資回收速度，迅速補償折舊基金。又有利于通過折舊獲得更多的稅收擋避額，獲得延遲納稅的效應(yīng)。

　　當(dāng)企業(yè)可以在一定期限內(nèi)享受稅收優(yōu)惠時，要綜合考慮稅收優(yōu)惠與固定資產(chǎn)折舊的時間價值，合理選擇企業(yè)的稅收負擔(dān)。如，新辦企業(yè)在三年免稅期內(nèi)，采用加速折舊法反而會增加企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，應(yīng)選擇平均年限法提取折舊。

　　3、費用扣除標準我國稅法為鼓勵企業(yè)更新改造，發(fā)展高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，對于軟件行業(yè)計稅工資、對科研院所得研發(fā)費用捐助、新技術(shù)新產(chǎn)品的研發(fā)費用、利用國產(chǎn)設(shè)備的技術(shù)改造項目等，在費用扣除方面，都給予了格外優(yōu)惠的政策。企業(yè)應(yīng)及時了解政策，用足費用扣除政策，減少納稅所得額，既適應(yīng)了國家產(chǎn)業(yè)政策，又降低了自身的稅收負擔(dān)。

　　4、無形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)的攤銷期限稅法和財務(wù)制度對無形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)攤銷期限賦予企業(yè)一定選擇空間，企業(yè)可根據(jù)實際情況，選擇對企業(yè)有利的攤銷期限將無形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)攤?cè)氤杀?、費用中。在企業(yè)創(chuàng)辦初期且享有減免稅優(yōu)惠時，企業(yè)可將資產(chǎn)攤銷額遞延到減免稅期滿后計入企業(yè)成本、費用中，從而獲取稅收收益。而對于正常生產(chǎn)經(jīng)營期的一般企業(yè)，則以選用較短的攤銷期限，加速無形資產(chǎn)和遞延資產(chǎn)的成本回收，抑制企業(yè)未來的不確定性風(fēng)險，使企業(yè)后期成本、費用前移，前期利潤后移，延期納稅。

　　5、利潤分配股份制企業(yè)進行經(jīng)營活動，積累到一定數(shù)量的利潤后，為保持本企業(yè)股票的信譽，應(yīng)派發(fā)股利。同樣是發(fā)放股利，因發(fā)放形式不同，股東繳納的所得稅也不同。由于存在“經(jīng)濟性重疊征稅”——即公司取得經(jīng)營利潤，在公司層次要繳納一次公司所得稅。其稅后利潤作為股息分配給投資者，在個人層次還要繳納一次個人所得稅。企業(yè)如果發(fā)放現(xiàn)金股利，股東應(yīng)按所得股利額的20%繳納個人所得稅。如發(fā)放股票股利，目前對這類資本利得尚不征收個人所得稅。如果投資者是企業(yè)法人，無論是現(xiàn)金股利還是股票股利，都屬股息性所得，是從被投資企業(yè)稅后利潤中分配取得，不重復(fù)征收企業(yè)所得稅。只對非因享受定期減免稅優(yōu)惠而從低稅率地區(qū)分回的股息性所得，補繳差別部分的企業(yè)所得稅。

　　三、實施稅收籌劃中應(yīng)注意的問題在具體實施稅收籌劃的過程中，應(yīng)堅持以下原則：

　　1、全面籌劃原則稅收籌劃是企業(yè)理財活動的一個重要內(nèi)容，它與企業(yè)其它財務(wù)管理活動是相互影響、相互制約的。不可把稅負輕重作為選擇納稅方案的唯一標準，而應(yīng)著眼于企業(yè)財務(wù)管理的總目標——企業(yè)價值最大化。稅收支出的減少并非等額的帶來資本總收益的增加，當(dāng)稅收負擔(dān)降低反而引起企業(yè)價值的減少時，盲目追求減少稅負毫無意義。同時，稅收籌劃要考慮企業(yè)整體稅負的下降，不能只注意一個或幾個稅種。應(yīng)綜合權(quán)衡，趨利避害。

　　2、成本效益原則進行稅收籌劃要先進行“成本——效益”分析，判斷是否經(jīng)濟可行。進行稅收籌劃，要先向?qū)＜易稍?，在實施過程中還要因情況變化而及時補充修訂。這是稅收籌劃的籌劃成本支出。同時，稅收籌劃還必須考慮在稅收支付中的總體成本。經(jīng)濟學(xué)上的成本包括顯性成本和隱性成本，稅收的顯性成本是稅款的實際支付，隱性成本是指企業(yè)在實施稅收籌劃方案時使用的未作貨幣支出的自身擁有的生產(chǎn)要素的報酬。這也可看作一種機會成本，在稅收籌劃時，不能只計算稅款支付的多少，而忽略其他沒有貨幣支出的要素投入。重視機會成本的影響。

　　3、立足長久的原則削減稅收成本可使公司獲得節(jié)稅效應(yīng)，本是稅收籌劃應(yīng)有之意。但使用過度，會導(dǎo)致公司經(jīng)營機制失衡，財務(wù)管理混亂。在進行稅收籌劃時一定要考慮是否對公司當(dāng)前及未來的發(fā)展帶來現(xiàn)實或潛在的損失。另外，一項有效的稅收籌劃必須著眼于整個籌劃期間。如只考慮降低當(dāng)年的稅負，而不考慮這種降低對其他年份的抵消效果，就有可能導(dǎo)致整個籌劃期間得稅負增加。因此，稅收籌劃不應(yīng)局限于一年，而應(yīng)立足于一定的企業(yè)經(jīng)營期間。

　　4、適時調(diào)整的原則稅收籌劃總是在一定法律環(huán)境下，以一定企業(yè)經(jīng)營活動為背景制定的，有著明顯的針對性和時效性。隨著時間的推移，社會經(jīng)濟環(huán)境、企業(yè)、法律等各方面情況不斷發(fā)生變化，必須注意稅收政策法規(guī)的更新及未來走向，抓住時機，靈活反應(yīng)，適應(yīng)稅收政策導(dǎo)向，不斷補充修訂稅收籌劃方案，以確保企業(yè)長久地獲得稅收籌劃帶來的收益。