2013注冊(cè)資產(chǎn)評(píng)估師考試《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》預(yù)習(xí)：非貨幣性資產(chǎn)交換

第五章 固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、無形資產(chǎn)

　　知識(shí)點(diǎn)二十、以公允價(jià)值計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換

　?。ㄒ唬┕蕛r(jià)值計(jì)量的條件

　　1.非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿足下列兩個(gè)條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益：

　?。?）該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；

　?。?）換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價(jià)值均能夠可靠計(jì)量。

　　2.商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷

　　滿足下列條件之一的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)：

　?。?）換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。

　?、傥磥憩F(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、金額相同，時(shí)間不同；

　?、谖磥憩F(xiàn)金流量的時(shí)間、金額相同，風(fēng)險(xiǎn)不同；

　　③未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間相同，金額不同。

　?。?）換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的。

　　資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程和最終處置時(shí)預(yù)計(jì)產(chǎn)生的稅后未來現(xiàn)金流量（因?yàn)榻灰纂p方適用的所得稅稅率可能不同），根據(jù)企業(yè)自身而不是市場(chǎng)參與者對(duì)資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)價(jià)，選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對(duì)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)后的金額加以確定。

　　在確定非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易各方之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。

　　3.公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的判斷

　　符合下列情形之一的，表明換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量：

　?、贀Q入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)。

　　②換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在活躍市場(chǎng)、但同類或類似資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)。

　?、蹞Q入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在同類或類似資產(chǎn)可比市場(chǎng)交易，采用估值技術(shù)確定的公允價(jià)值滿足一定的條件。采用估值技術(shù)確定的公允價(jià)值時(shí)，要求采用估值技術(shù)確定的公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的變動(dòng)區(qū)間很小。或者在公允價(jià)值估計(jì)數(shù)變動(dòng)區(qū)間內(nèi)，各種用于確定公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的概率能夠合理確定。

　　4.換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價(jià)值均能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，如果有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠的，應(yīng)當(dāng)以換入資產(chǎn)公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)的成本。（注意優(yōu)先順序，注意判斷內(nèi)容）

　　5.非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理，視換出資產(chǎn)類別不同而有所區(qū)別：

　?。?）換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同存貨銷售處理。按照公允價(jià)值確認(rèn)銷售收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，銷售收入與銷售成本之間的差額即換出資產(chǎn)公允價(jià)值和換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，在利潤表中作為營業(yè)利潤的構(gòu)成部分予以列示。

　?。?）換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)視同固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)處置處理，換出資產(chǎn)公允價(jià)值和換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，計(jì)入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。

　?。?）換出資產(chǎn)為長期股權(quán)投資的，應(yīng)當(dāng)視同長期股權(quán)投資出資處理，換出資產(chǎn)公允價(jià)值和換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，計(jì)入投資收益。

　　非貨幣性資產(chǎn)交換涉及相關(guān)稅費(fèi)的，如換出存貨視同銷售計(jì)算的銷項(xiàng)稅額，換入資產(chǎn)作為存貨、固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，以及換出固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)視同轉(zhuǎn)讓應(yīng)繳納的增值稅、營業(yè)稅等，按照相關(guān)稅收規(guī)定計(jì)算確定。

　　6.不涉及補(bǔ)價(jià)情況下的會(huì)計(jì)處理

　　7.涉及補(bǔ)價(jià)的會(huì)計(jì)處理

　?。?）支付補(bǔ)價(jià)方

　　換入資產(chǎn)成本＝（換出資產(chǎn)公允價(jià)值＋支付的補(bǔ)價(jià)）＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)－可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額

　　記入當(dāng)期損益的金額＝換入資產(chǎn)成本－（換出資產(chǎn)賬面價(jià)值＋支付的補(bǔ)價(jià)＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)）＝換出資產(chǎn)公允價(jià)值－換出資產(chǎn)賬面價(jià)值

　　（2）收到補(bǔ)價(jià)方

　　換入資產(chǎn)成本＝（換出資產(chǎn)公允價(jià)值－收到的補(bǔ)價(jià)）＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)－可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額

　　記入當(dāng)期損益的金額＝（換入資產(chǎn)成本＋收到的補(bǔ)價(jià)）－（換出資產(chǎn)賬面價(jià)值＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)）＝換出資產(chǎn)公允價(jià)值－換出資產(chǎn)賬面價(jià)值

　　【教師提示】應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，是指在換入（買入）資產(chǎn)中而發(fā)生的稅費(fèi)，必須是與換入資產(chǎn)相關(guān)的，而不是與換出資產(chǎn)過程中發(fā)生的稅費(fèi)。

　　但如果是換出資產(chǎn)為存貨或特殊的固定資產(chǎn)（銷售時(shí)涉及增值稅的），則增值稅銷項(xiàng)稅額視同換出資產(chǎn)公允價(jià)值的組成部分，也不屬于應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)。

　　對(duì)于相關(guān)稅費(fèi)，請(qǐng)對(duì)照存貨、固定資產(chǎn)等資產(chǎn)購入時(shí)發(fā)生的計(jì)入資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費(fèi)的規(guī)定。