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老師徐經(jīng)長(zhǎng)講解09新制度:交易性金融資產(chǎn)

來(lái)源: 正保會(huì)計(jì)網(wǎng)校 編輯: 2009/06/25 10:28:34 字體:
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第二節(jié) 以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

  一、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)概述

  以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)可以進(jìn)一步分為:

 ?。?)交易性金融資產(chǎn);

 ?。?)指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

  注意,兩者均應(yīng)通過(guò)“交易性金融資產(chǎn)”科目核算。

  (一)交易性金融資產(chǎn)

  滿(mǎn)足下列條件之一的金融資產(chǎn),應(yīng)劃分為交易性金融資產(chǎn):

  1.取得金融資產(chǎn)的目的主要是為了近期內(nèi)出售。如企業(yè)以賺取差價(jià)為目的從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入的股票、債券、基金等。

  如某企業(yè)有一筆閑置資金,本來(lái)可以存入銀行以獲取存款利息,但企業(yè)為獲取更高的報(bào)酬率,選擇購(gòu)買(mǎi)交易性金融資產(chǎn),并可隨時(shí)出售以賺取交易差價(jià)。

  2.管理的需要.屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分,且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對(duì)該組合進(jìn)行管理。

  3.屬于衍生工具,如國(guó)債期貨、遠(yuǎn)期合同、股指期貨等,其公允價(jià)值變動(dòng)大于零時(shí),應(yīng)將相關(guān)變動(dòng)金額確認(rèn)為交易性金融資產(chǎn),同時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。但是,如果衍生工具被企業(yè)指定為有效套期關(guān)系中的衍生工具,則該衍生工具初始確認(rèn)后的公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)根據(jù)其對(duì)應(yīng)的套期關(guān)系(即公允價(jià)值套期、現(xiàn)金流量套期或境外經(jīng)營(yíng)凈投資套期)不同,采用相應(yīng)的方法進(jìn)行處理。

  企業(yè)持有衍生金融工具的目的主要有兩個(gè):

  第一是投機(jī),企業(yè)應(yīng)執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》;

  第二是套期保值,企業(yè)應(yīng)執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第24號(hào)——套期保值》。套期保值不屬于考試大綱內(nèi)容,所以本章所講衍生工具的持有目的為投機(jī)。

 ?。ǘ┲付橐怨蕛r(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

  企業(yè)不能隨意將某項(xiàng)金融資產(chǎn)指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。只有在滿(mǎn)足下列條件之一時(shí),企業(yè)才能將某項(xiàng)金融資產(chǎn)指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn):

  1.核算的需要。該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)的計(jì)量基礎(chǔ)不同所導(dǎo)致的相關(guān)利得和損失在確認(rèn)和計(jì)量方面不一致的情況。

  如果不指定為該類(lèi)金融資產(chǎn),那么會(huì)計(jì)計(jì)量可能出現(xiàn)不一致的情況。例如某短期債券,發(fā)行方作為交易性金融負(fù)債,而購(gòu)買(mǎi)方為保持與發(fā)行方計(jì)量基礎(chǔ)的一致性,則不能劃分為可供出售金融資產(chǎn),而應(yīng)劃分為交易性金融資產(chǎn)。

  2.管理的需要。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理或投資策略的正式書(shū)面文件已載明,該項(xiàng)金融資產(chǎn)組合或該金融資產(chǎn)和金融負(fù)債組合,以公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行管理、評(píng)價(jià)并向管理人員報(bào)告(管理的需要)。

  上面兩個(gè)條件的前提是該金融資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)。在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資,不得指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

  二、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的計(jì)量

 ?。ㄒ唬┏跏加?jì)量

  1.以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)——按公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量,交易費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。

  交易費(fèi)用——是指可直接歸屬于購(gòu)買(mǎi)、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費(fèi)用。

  新增的外部費(fèi)用——是指企業(yè)不購(gòu)買(mǎi)、發(fā)行或處置金融工具就不會(huì)發(fā)生的費(fèi)用。交易費(fèi)用包括支付給代理機(jī)構(gòu)、咨詢(xún)公司、券商等的手續(xù)費(fèi)和傭金及其他必要支出。

  【強(qiáng)調(diào)】不包括債券溢價(jià)、折價(jià)、融資費(fèi)用、內(nèi)部管理成本及其他與交易不直接相關(guān)的費(fèi)用。

  2.企業(yè)取得以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)所支付的價(jià)款中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息——應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目(應(yīng)收股利或應(yīng)收利息)。

  【注意】對(duì)于其他的金融資產(chǎn),比如可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期投資,以及長(zhǎng)期股權(quán)投資等,關(guān)于支付價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息,都是這樣的處理原則。

  (二)后續(xù)計(jì)量

  1.在持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利,應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資收益。

  2.資產(chǎn)負(fù)債表日,以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)(第一類(lèi)金融資產(chǎn))——按公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量,公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益(公允價(jià)值變動(dòng)損益)。

  3.處置(第一類(lèi))金融資產(chǎn)時(shí),其公允價(jià)值(售價(jià))與賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)確認(rèn)為投資收益,同時(shí)調(diào)整公允價(jià)值變動(dòng)損益(將公允價(jià)值變動(dòng)損益轉(zhuǎn)入投資收益科目)。

  三、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

  1.企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)

  借:交易性金融資產(chǎn)——成本 (公允價(jià)值)

    應(yīng)收利息或應(yīng)收股利 (買(mǎi)價(jià)中所含的現(xiàn)金股利或已到付息期尚未領(lǐng)取的利息)

    投資收益 (交易費(fèi)用)

    貸:銀行存款等 (實(shí)際支付的金額)

  2.交易性金融資產(chǎn)持有期間取得的現(xiàn)金股利或債券利息

  借:應(yīng)收股利或應(yīng)收利息

    貸:投資收益

  3.資產(chǎn)負(fù)債表日

 ?。?)交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額:

  借:交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)

    貸:公允價(jià)值變動(dòng)損益

  (2)公允價(jià)值低于其賬面余額:做相反分錄

  4.處置該金融資產(chǎn)

  借:銀行存款 (實(shí)際收到的金額)

    貸:交易性金融資產(chǎn)——成本

            ——公允價(jià)值變動(dòng) (賬面余額)

      投資收益 (差額)

  同時(shí):將原記入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”的金額轉(zhuǎn)出:

  借:公允價(jià)值變動(dòng)損益

    貸:投資收益(或作相反分錄)

  【教材例題1】20×7年5月13日,甲公司支付價(jià)款1 060 000元從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入乙公司發(fā)行的股票100 000股,每股價(jià)格10.60元(含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.60元),另支付交易費(fèi)用1 000元。甲公司將持有的乙公司股權(quán)劃分為交易性金融資產(chǎn),且持有乙公司股權(quán)后對(duì)其無(wú)重大影響。

  甲公司其他相關(guān)資料如下:

  (1)5月23日,收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利;

 ?。?)6月30日,乙公司股票價(jià)格漲到每股13元;

 ?。?)8月15日,將持有的乙公司股票全部售出,每股售價(jià)15元。

  假定不考慮其他因素,甲公司的賬務(wù)處理如下:

  (1)5月13日,購(gòu)入乙公司股票:

  借:交易性金融資產(chǎn)——成本 1 000 000

    應(yīng)收股利 60 000

    投資收益 1 000

    貸:銀行存款 1 061 000

  (2)5月23日,收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利:

  借:銀行存款 60 000

    貸:應(yīng)收股利 60 000

 ?。?)6月30日,確認(rèn)股票價(jià)格變動(dòng):

  借:交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 300 000

    貸:公允價(jià)值變動(dòng)損益 300 000

 ?。?)8月15日,乙公司股票全部售出:

  借:銀行存款 1 500 000

    公允價(jià)值變動(dòng)損益 300 000

    貸:交易性金融資產(chǎn)——成本 1 000 000

            ——公允價(jià)值變動(dòng) 300 000

      投資收益 500 000

  或分開(kāi)處理:

  借:銀行存款 1 500 000

    貸:交易性金融資產(chǎn)——成本 1 000 000

            ——公允價(jià)值變動(dòng) 300 000

      投資收益 200 000

  借:公允價(jià)值變動(dòng)損益 300 000

    貸:投資收益 300 000

  【教材例題2】20×7年1月1日,ABC企業(yè)從二級(jí)市場(chǎng)支付價(jià)款1 020 000元(含已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息20 000元)購(gòu)入某公司發(fā)行的債券,另發(fā)生交易費(fèi)用20 000元。該債券面值1 000 000元,剩余期限為2年,票面年利率為4%,每半年付息一次,ABC企業(yè)將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。

  ABC企業(yè)的其他資料如下:

 ?。?)20×7年1月5日,收到該債券20×6年下半年利息20 000元;

 ?。?)20×7年6月30日,該債券的公允價(jià)值為1 150 000元(不含利息);

 ?。?)20×7年7月5日,收到該債券半年利息;

  (4)20×7年12月31日,該債券的公允價(jià)值為1 100 000元(不含利息);

 ?。?)20×8年1月5日,收到該債券20×7年下半年利息;

 ?。?)20×8年3月31日,ABC企業(yè)將該債券出售,取得價(jià)款1 180 000元(含1季度利息10 000元)。

  假定不考慮其他因素,則ABC企業(yè)的賬務(wù)處理如下:

 ?。?)20×7年1月1日,購(gòu)入債券:

  借:交易性金融資產(chǎn)——成本 1 000 000

    應(yīng)收利息 20 000

    投資收益 20 000

    貸:銀行存款 1 040 000

 ?。?)20×7年1月5日,收到該債券20×6年下半年利息:

  借:銀行存款 20 000

    貸:應(yīng)收利息 20 000

 ?。?)20×7年6月30日,確認(rèn)債券公允價(jià)值變動(dòng)和投資收益:

  借:交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 150 000

    貸:公允價(jià)值變動(dòng)損益 150 000

  借:應(yīng)收利息 20 000

    貸:投資收益 20 000

 ?。?)20×7年7月5日,收到該債券半年利息:

  借:銀行存款 20 000

    貸:應(yīng)收利息 20 000

  (5)20×7年12月31日,確認(rèn)債券公允價(jià)值變動(dòng)和投資收益:

  借:公允價(jià)值變動(dòng)損益 50 000

    貸:交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 50 000

  借:應(yīng)收利息 20 000

    貸:投資收益 20 000

 ?。?)20×8年1月5日,收到該債券20×7年下半年利息:

  借:銀行存款 20 000

    貸:應(yīng)收利息 20 000

 ?。?)20×8年3月31日,將該債券予以出售:

  借:應(yīng)收利息 10 000

    貸:投資收益 10 000

  借:銀行存款 1 170 000

    公允價(jià)值變動(dòng)損益 100 000

    貸:交易性金融資產(chǎn)——成本 1 000 000

            ——公允價(jià)值變動(dòng) 100 000

      投資收益 170 000

  借:銀行存款 10 000

    貸:應(yīng)收利息 10 000

  【例題2】對(duì)于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn),下列有關(guān)業(yè)務(wù)中,不應(yīng)貸記“投資收益”的是 ( )。

  A.收到持有期間獲得的現(xiàn)金股利

  B.收到持有期間獲得的債券利息

  C.企業(yè)轉(zhuǎn)讓交易性金融資產(chǎn)收到的價(jià)款大于其賬面價(jià)值的差額

  D.資產(chǎn)負(fù)債表日,持有的股票市價(jià)大于其賬面價(jià)值

  【答案】D

  【解析】選項(xiàng)D應(yīng)計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益,并不是計(jì)入投資收益。

  【例題3】某股份有限公司于2008年3月30日,以每股12元的價(jià)格購(gòu)入某上市公司股票50萬(wàn)股,劃分為交易性金融資產(chǎn),購(gòu)買(mǎi)該股票支付手續(xù)費(fèi)等10萬(wàn)元。5月22日,收到該上市公司按每股0.5元發(fā)放的現(xiàn)金股利。12月31日該股票的市價(jià)為每股11元。2008年12月31日該交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值為( )萬(wàn)元。

  A.550  B.575

  C.585  D.610

  【答案】A

  【解析】2008年12月31日該交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值 = 50(股票數(shù)量)×11(公允價(jià)值)=550(萬(wàn)元)

  【例題4】甲公司于2008年2月20日從證券市場(chǎng)購(gòu)入A公司股票50 000股,劃分為交易性金融資產(chǎn),每股買(mǎi)價(jià)8元,另外支付印花稅及傭金4 000元。A公司于2008年4月10日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利每股0.30元。甲公司于2008年5月20日收到該現(xiàn)金股利15 000元并存入銀行。至12月31日,該股票的市價(jià)為450 000元。甲公司2008年對(duì)該項(xiàng)金融資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)的投資收益為( )元。

  A.15 000  B.11 000

  C.50 000  D.61 000

  【答案】B

  【解析】甲公司2008年對(duì)該項(xiàng)金融資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)的投資收益

  = - 4 000(交易費(fèi)用)+ 15 000(持有期間取得的現(xiàn)金股利)= 11 000(元)

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