2009年備考CPA《會計》系列總結-[第1章]03

[第01章]03實質重于形式和謹慎性信息質量要求

　　一、實質重于形式信息質量要求

　　實質重于形式要求企業(yè)應當按照交易或事項的經濟實質進行會計確認、計量和報告，不僅僅以交易或者事項的法律形式為依據。常見的體現實質重于形式要求的交易或者事項有：融資租入固定資產的會計處理，銷售商品的售后回購業(yè)務、售后租回業(yè)務的會計處理，關聯方關系的判斷以及長期股權投資成本法與權益法核算方法的選擇等都與實質重于形式原則有關。

　　以融資租賃方式租入的資產，雖然從法律形式來講企業(yè)并不擁有其所有權，從其經濟實質來看，企業(yè)能夠控制融資租入資產所創(chuàng)造的未來經濟利益，在會計確認、計量和報告上就應將以融資租賃租入的資產視為企業(yè)的資產，列入企業(yè)的資產負債表。

　　售后回購是指企業(yè)將某項資產出售給其他單位，在出售方已經收到了價款，并且已經辦理了有關資產劃轉手續(xù)的同時，簽訂書面或口頭協(xié)議，約定在將來的特定時期，以特定價格無條件將貨物購回（事實上這也是購貨方購買貨物的前提）。在貨物購回之前，從法律形式上講，已經辦理了有關資產劃轉手續(xù)，貨物的所有權已經轉移給了購貨方。但從經濟實質上講，由于補充協(xié)議規(guī)定了出售方在未來某個時間必須購回所出售的商品，該商品所有權上的主要風險和報酬并未轉移給購貨方，出售方實質上仍然要承擔該商品所有權上的主要風險和報酬。而且，出售商品時往往會出現售價高出商品實際價值的情況，若將其確認為收入將導致企業(yè)利潤虛增。因此，雖然該項交易形式上形成了一筆銷售收入，但從交易的實質上看，售后回購只是企業(yè)的一種融資行為，并不能將其確認為銷售收入。

　　售后租回交易是一種特殊形式的租賃業(yè)務，是指賣主（即承租人）將一項自制或外購的資產或正在使用的資產出售后，又將該項資產從買主（即出租人）那里租回，租回后形成兩種形式：融資租賃和經營租賃。售后租回從形式上看，首先是為企業(yè)帶來了收入，并且所出售商品的所有權及所有權上的主要風險和報酬也已轉移，但實質上由于在售后租回交易中，資產的售價和租金是相互關聯的，是以一攬子方式談判的，是一并計算的。因此，資產的出售和租回實質上是同一筆交易中的兩個階段。如果將售后租回損益一次性確認為出售當期的損益，則有可能難以正確地反映企業(yè)的經營業(yè)績。事實上，如果采用高售價、高租金的租賃安排方式，這種租賃對買主來講不存在不利影響；對于賣主來講，在出售資產時雖然有巨額銷售收入，但這是以未來各期支付高額租金為代價的。因而，為了真實、合理地反映承租人的經營業(yè)績，并且根據權責發(fā)生制原則的要求，不應將售后租回損益確認為當期損益，而應予以遞延，分攤計入各期損益。

　　會計處理正是看到了這兩項業(yè)務的實質，在會計核算上并未確認收入，這也正是實質重于形式的體現。

　　「例題·單選題」中原公司對正保公司投資，占正保公司表決權資本的15%，正保公司生產產品依靠中原公司提供配方，并規(guī)定正保公司不得改變其配方，所以中原公司確認對正保公司具有重大影響。此項業(yè)務處理依據的會計信息質量要求是（）。

　　A.重要性

　　B.謹慎性

　　C.可比性

　　D.實質重于形式

　　「答案」D

　　「解析」一般情況下，當擁有被投資單位的20%≤持股比例≤50%時才會對被投資單位產生重大影響，但是本題中正保公司生產產品完全依靠中原公司提供技術資料，從經濟實質看，顯然中原公司對其具有重大影響。

　　二、謹慎性信息質量要求

　　謹慎性要求企業(yè)對交易或事項進行會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎，不應高估資產或者收益、低估負債或費用。

　　體現謹慎性要求的常見事項主要有：

　?。?）計提各項資產減值準備；

　?。?）計提產品質量保證；

　?。?）在物價持續(xù)下降的情況下，發(fā)出存貨采用先進先出法計價；

　?。?）固定資產采用加速折舊方法計提折舊；

　?。?）企業(yè)內部研究開發(fā)項目研究階段的支出，應當于發(fā)生時計入當期損益，等等。

　　「例題·多選題」下列各種會計處理方法，體現謹慎性要求的做法有（）。

　　A.長期股權投資采用成本法核算

　　B.期末固定資產采用賬面價值與可收回金額孰低法計價

　　C.在物價持續(xù)下降的情況下，發(fā)出存貨采用先進先出法計價

　　D.固定資產采用雙倍余額遞減法計提折舊

　　E.融資租入固定資產作為自有固定資產核算

　　「答案」BCD

　　「解析」B選項是固定資產計提減值準備的體現；D選項是固定資產采用加速折舊法計提折舊的體現。

　　「識記要點」

　?、?ldquo;實質”是指交易或事項的經濟實質，“形式”是指交易或事項的法律形式。

　?、谑酆蠡刭?、售后租回實質上是一種融資行為，通常情況下，企業(yè)不能將取到的款項確認為收入。

　?、鄢Ｒ姷捏w現實質重于形式要求的交易或者事項有：融資租入固定資產的會計處理；銷售商品的售后回購業(yè)務、售后租回業(yè)務的會計處理；關聯方關系的判斷；長期股權投資成本法與權益法核算方法的選擇等。

　　④謹慎性要求會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎，不應高估資產或者收益、低估負債或者費用。

　　進入論壇討論學習>>