2013注冊會計師知識點：常見合同的涉稅管理

　　企業(yè)重要的經(jīng)營活動大多需要運用合同規(guī)范管理，企業(yè)與利益相關(guān)者關(guān)系的確立與規(guī)范也應(yīng)當(dāng)以合同明確。如投資者之間要簽訂企業(yè)設(shè)立合同，企業(yè)才能生產(chǎn);企業(yè)要與政府部門（財政、稅務(wù)、工商等）以簽訂合同的形式，明確管理與被管理的關(guān)系;企業(yè)要與普通員工（中層以下經(jīng)營、管理人員）簽訂勞動合同，才能形成合法的勞動關(guān)系;企業(yè)通過與高管人員（董事長、總經(jīng)理等）簽訂經(jīng)營責(zé)任書這種合同，保障經(jīng)營任務(wù)的完成;最重要的是，企業(yè)要與市場上的各類合作者（供應(yīng)商、客戶以及其他）簽訂各類業(yè)務(wù)開展經(jīng)營活動。

　　采購合同

　　對于采購合同，一般要把握的原則是：盡可能延遲付款，善于利用“借雞生蛋再還雞”的技巧。具體來說，應(yīng)從以下幾個方面去著手：未付出貨款，先取得對方開具的發(fā)票;使銷貨方接受托收承付與委托收款結(jié)算方式，盡量讓對方先墊付稅款;采取賒銷和分期付款方式，使供貨方墊付稅款，而自身獲得足夠的資金調(diào)度時間;盡可能少用現(xiàn)金支付貨款等。采購合同一般常用的條款是：全部貨款付完后，由供貨方開具發(fā)票。然而在現(xiàn)實生活中，由于質(zhì)量問題、標(biāo)準(zhǔn)差異等原因，經(jīng)常會出現(xiàn)銷售折讓，無法全部付清款項的情況。在這種情況下，根據(jù)合同是無法取得發(fā)票的，也就無法抵扣稅款，從而會影響稅負(fù)，多繳稅款。若將條款改為按實際支付金額，由供貨方開具發(fā)票，則問題就簡單多了。

　　勞務(wù)合同

　　目前，勞務(wù)報酬合同中比較常見的條款是：甲方支付全部勞務(wù)報酬，費用由乙方自負(fù)。其實，這種條款不利于節(jié)省稅款。最好的勞務(wù)合同模式應(yīng)該是由甲方承擔(dān)相關(guān)費用，乙方獲得凈報酬。這里涉及勞務(wù)報酬合同的設(shè)計技巧。很多人在簽訂勞務(wù)報酬合同時只注意法律含義，往往忽略其稅收含義，因而自己多繳了稅款也不知道。如果費用由乙方自負(fù)的話，從合同字面上看，好像可以獲得很大收益，但扣除掉應(yīng)納稅款及各項費用開支后，實際所得卻遠(yuǎn)遠(yuǎn)下降。作為領(lǐng)導(dǎo)者，企業(yè)主沒有必要掌握這些稅款的精確計算，但一定要有合同的涉稅意識。從企業(yè)方來說，如果企業(yè)承擔(dān)相關(guān)費用，企業(yè)的實際支出沒有增加，甚至還有可能有所減少。因為：（1）對企業(yè)來說，提供住宿比較方便，伙食問題一般也容易解決，因而這方面的開支對企業(yè)來說可以比個人自理時省去不少，企業(yè)的負(fù)擔(dān)不會因此而增加多少。（2）企業(yè)承擔(dān)相關(guān)費用，相應(yīng)地，支付給對方的報酬也減少，對方所需繳納的個人所得稅也就變少了。如果合同規(guī)定由企業(yè)繳納稅款，那么企業(yè)可以用少付的報酬進行彌補。（3）費用的分散及減少使得企業(yè)列支更加方便，也使得企業(yè)樂意接受。對于勞務(wù)報酬合同，應(yīng)從以下幾個角度進行考慮：一是合同上最好將費用開支的責(zé)任歸于企業(yè)一方，如交通費、住宿費、伙食費等，因為這樣可以減少個人勞務(wù)報酬應(yīng)納稅所得額，由于這部分費用從減少的應(yīng)得報酬中得到補償，顯然不會增加企業(yè)額外負(fù)擔(dān)。二是可以將一次勞務(wù)活動分為幾次去做，這樣就可以使每次的應(yīng)納稅所得額相對較少。我國稅法對勞務(wù)報酬所得實行的是20%的比例稅率，但對一次收入畸高的，實行加成征收。超額累進稅率的一個重要特點就是隨著應(yīng)納稅所得額的增加，應(yīng)納稅額占應(yīng)納稅所得額的比重越來越大。而分散收入就可以達到節(jié)省稅收的目的。三是在合同中一定要明確稅款由誰支付，稅款支付方不同，最終得到的實際收益也會不一樣。在勞務(wù)報酬合同中比較容易忽視上述幾方面的內(nèi)容，因而不利于節(jié)省稅款。

　　銷售合同

　　企業(yè)產(chǎn)品銷售收入實現(xiàn)時間，在很大程度上決定了企業(yè)納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的納稅義務(wù)發(fā)生時間，納稅義務(wù)發(fā)生時間又會有不同的稅收負(fù)擔(dān)。而不同的銷售結(jié)算方式，決定著產(chǎn)品銷售收入的實現(xiàn)時間不同，其納稅義務(wù)的發(fā)生時間也不同，適用的稅收政策往往也不同。因此在簽訂銷售合同時，必須遵循以下一些基本原則：（1）未收到貨款不開發(fā)票。（2）盡量避免采用托收承付與委托收款的結(jié)算方式，防止墊付稅款。因為采取這兩種結(jié)算方式銷售貨物的納稅義務(wù)發(fā)生時間，為發(fā)出貨并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天。（3）在賒銷方式或分期收款結(jié)算方式中，避免墊付稅款。（4）盡可能地采用支票、銀行本票和匯兌結(jié)算方式銷售產(chǎn)品。（5）多用折扣銷售刺激市場，少用銷售折扣刺激市場。根據(jù)稅法規(guī)定，采取折扣銷售方式，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上體現(xiàn)，那么可以以銷售額扣除扣額后的余額為計稅金額。稅法為納稅人采取折扣銷售提供了節(jié)稅空間，而銷售折扣是不得從銷售額中扣除的。因此，企業(yè)在確定銷售額時，應(yīng)把折扣銷售和銷售折扣嚴(yán)格區(qū)分來。（6）把握好銷售折讓的稅務(wù)處理方法。（7）采用預(yù)收貨款能為企業(yè)創(chuàng)造稅收屏蔽效應(yīng)。對于銷售合同，一般約定將發(fā)出商品全額作為銷售處理。貨物發(fā)出時納稅義務(wù)即發(fā)生，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅。有些商品發(fā)出后許多年才能夠收回貨款，甚至出現(xiàn)壞賬、呆賬，這樣銷貨方在簽訂合同時，應(yīng)注意：以實際支付數(shù)額作為銷售收入，開具增值稅發(fā)票，未支付部分作為借款，按期支付利息。同時，銷貨方還應(yīng)注意將包裝物押金、運費和貨物銷售款項分開簽訂合同，這樣可以適當(dāng)降低稅負(fù)。

　　企業(yè)產(chǎn)權(quán)重組合同

　　在企業(yè)合并行為中，應(yīng)注意產(chǎn)權(quán)支付方式的選擇問題。吸收合并時，兼并方既可以用現(xiàn)金支付，也可以用證券支付。如果兼并方用現(xiàn)金或公司債券支付，則被兼并方股東收到現(xiàn)金時就要立即納稅。但如果被兼并方股東收到兼并方股票時可以免稅，待股票出售后方計算損益，作為資本利得課稅。因此，支付股票對被兼并公司的股東而言，可以得到延遲納稅和減輕稅負(fù)的優(yōu)惠。不過，兩種不同的支付方式也分別對應(yīng)不同的折舊方法。如果兼并企業(yè)采用股票方式支付，那么兼并中取得的資產(chǎn)將按該資產(chǎn)原來的折舊基礎(chǔ)計提折舊;如果兼并企業(yè)采用債券或現(xiàn)金支付方式，則兼并中所取得的資產(chǎn)將支付價格作為計提折舊的基礎(chǔ)。一般而言，支付價格往往高于被兼并資產(chǎn)折舊基礎(chǔ)上的賬面價值，這個差額又會對企業(yè)稅負(fù)產(chǎn)生重大影響。折舊額越大，應(yīng)稅所得越小，則企業(yè)就可少納所得稅，這就是“折舊抵稅”的作用。因此應(yīng)該對兩種支付方式的獲利情況進行比較。當(dāng)然，以股票方式支付折舊基礎(chǔ)賬面價值較高的資產(chǎn)是最佳選擇。

　　籌資合同

　　企業(yè)內(nèi)部集資和企業(yè)之間拆借資金方式產(chǎn)生的節(jié)稅效果最好，金融機構(gòu)借款次之，自我積累方式效果最差。通過企業(yè)的內(nèi)部融資和企業(yè)之間拆借資金，這兩種行為涉及的人員和機構(gòu)較多，容易尋求降低融資成本、抵銷納稅利潤規(guī)模、提高投資規(guī)模效益的途徑。金融機構(gòu)借款次之，借款利息一般可以在稅前沖減企業(yè)利潤，從而減少企業(yè)所得稅。自我積累方式下，由于資金的占有和使用融為一體，稅收難以分割或抵銷。而且從稅負(fù)和經(jīng)濟效益的關(guān)系來看，自我積累資金要經(jīng)過很長時間才能完成，同時，企業(yè)投入生產(chǎn)和經(jīng)營后，產(chǎn)生的全部稅負(fù)由企業(yè)自負(fù)。負(fù)債籌資則不一樣，它不需要很長時間就可以籌足，投資產(chǎn)生效益后，出資機構(gòu)實際上也要承擔(dān)一定的稅收，所以，負(fù)債籌資的財務(wù)杠桿效應(yīng)主要體現(xiàn)在節(jié)稅及提高資本收益率等方面。其中節(jié)稅功能反映為負(fù)債利息記入財務(wù)費用抵減應(yīng)稅所得額，從而相對減少應(yīng)納稅額。因此在簽訂籌資合同時，應(yīng)著重考慮籌資利息。具體方法是：借款方盡量提高利息支付，沖減企業(yè)利潤，減少企業(yè)所得稅稅基;出款方再用某種隱蔽形式將獲得的高額利息返還給借款企業(yè)，出款方也可以用更加方便的形式為企業(yè)提供擔(dān)保、租賃等服務(wù)，從而達到減輕稅負(fù)的目的。租賃是一種特殊的籌資方式。對承租人來說，經(jīng)營性租賃既可避免因長期擁有機器設(shè)備而承擔(dān)資金和經(jīng)營風(fēng)險，又可通過支付租金的方式，沖減企業(yè)的計稅所得，減輕所得稅稅負(fù)。對出租人來說，出租機器設(shè)備可獲得租金收入，而租金收入系按5%繳納營業(yè)稅，其稅收負(fù)擔(dān)較產(chǎn)品銷售收入繳納的增值稅為低。當(dāng)出租人與承租人同屬一個利益集團時，租賃可以使他們兩個分主體將利潤以不正常租金的形式進行轉(zhuǎn)移。同一利益集團的企業(yè)出于某種稅收目的，將盈利性非常強的項目或設(shè)備租給另一個企業(yè)，但卻只收取少量租金，最終使該利益集團所享受的稅收優(yōu)惠最多，稅負(fù)最低。此外，租賃產(chǎn)生的節(jié)稅效應(yīng)，也可在專門租賃公司提供租賃設(shè)備的情況下實現(xiàn)，承租人仍可獲得減輕稅負(fù)的好處。

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