案例說(shuō)明！用存貨償債與換入資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理差異

依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》規(guī)定，存貨是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等。由此可以看出，存貨區(qū)別于固定資產(chǎn)等非流動(dòng)資產(chǎn)的最基本的特征是，企業(yè)持有存貨的最終的目的是為了出售。

對(duì)存貨有了一個(gè)準(zhǔn)確的認(rèn)識(shí)之后，我們?cè)倏匆幌掠么尕泝攤c用存貨換入資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理差異。

首先，看一下存貨償債的會(huì)計(jì)處理。

用存貨償債屬于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》規(guī)范的范圍，該準(zhǔn)則第十條規(guī)定：以資產(chǎn)清償債務(wù)方式進(jìn)行債務(wù)重組的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)在相關(guān)資產(chǎn)和所清償債務(wù)符合終止確認(rèn)條件時(shí)予以終止確認(rèn)，所清償債務(wù)賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。

同時(shí)，依據(jù)該準(zhǔn)則應(yīng)用指南規(guī)定，債務(wù)人用存貨（日?；顒?dòng)產(chǎn)出的商品或服務(wù)等）清償債務(wù)，不需要區(qū)分資產(chǎn)處置損益和債務(wù)重組損益，也不需要區(qū)分不同資產(chǎn)的處置損益，而應(yīng)將所清償債務(wù)賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，記入“其他收益--債務(wù)重組收益”科目。償債資產(chǎn)已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的減值準(zhǔn)備。

舉個(gè)例子來(lái)說(shuō)。

A公司欠B公司一筆款項(xiàng)100萬(wàn)元，經(jīng)雙方協(xié)商一致，同意A用庫(kù)存商品償還。A用于償債的庫(kù)存商品賬面價(jià)值80萬(wàn)元（沒有計(jì)提減值準(zhǔn)備），公允價(jià)值100萬(wàn)元。

A公司的會(huì)計(jì)處理如下：

借：應(yīng)付賬款-B公司 1000000

    貸：庫(kù)存商品 800000

         應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅額 130000

         其他收益--債務(wù)重組收益 70000

依據(jù)新《收入》準(zhǔn)則規(guī)定，收入是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。因債務(wù)重組不屬于企業(yè)的日?；顒?dòng)，對(duì)于以A公司用存貨清償償債的，不適用收入準(zhǔn)則，不應(yīng)按照存貨銷售確認(rèn)銷售收入，而應(yīng)將所清償債務(wù)賬面價(jià)值與存貨賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入“其他收益”。

然后，再看一下用存貨換入資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理。

依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》的規(guī)定，企業(yè)以存貨換取客戶的非貨幣性資產(chǎn)的，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》，收入準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)因轉(zhuǎn)讓存貨取得非現(xiàn)金對(duì)價(jià)情形的會(huì)計(jì)處理作出了規(guī)范。

所以，在這里我們需要清楚一點(diǎn)，存貨屬于非貨幣性資產(chǎn)，但是用存貨換入非貨幣資產(chǎn)的，換出方這個(gè)業(yè)務(wù)不適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》。

依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》規(guī)定，轉(zhuǎn)讓商品屬于在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入?？蛻糁Ц斗乾F(xiàn)金對(duì)價(jià)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照非現(xiàn)金對(duì)價(jià)的公允價(jià)值確定交易價(jià)格。

舉個(gè)例子來(lái)說(shuō)。

A公司用自產(chǎn)的產(chǎn)品換入B公司生產(chǎn)的設(shè)備，作為固定資產(chǎn)使用，雙方分別按規(guī)定開具增值稅專用發(fā)票。A公司的產(chǎn)品賬面價(jià)值80萬(wàn)元（沒有計(jì)提減值準(zhǔn)備），對(duì)外正常售價(jià)100萬(wàn)元（不含增值稅），B公司生產(chǎn)的設(shè)備公允價(jià)值100萬(wàn)元（不含增值稅）。

A公司的會(huì)計(jì)處理如下：

借：固定資產(chǎn) 1000000

     應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-進(jìn)項(xiàng)稅額 130000

     貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1000000

          應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅額 130000

同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 800000

     貸：庫(kù)存商品 800000

通過上述案例可以明顯看出，企業(yè)用存貨償還債務(wù)在會(huì)計(jì)處理上不確認(rèn)收入，企業(yè)用存貨換入非貨幣資產(chǎn)是要確認(rèn)收入的。在增值稅方面，兩個(gè)業(yè)務(wù)沒有差異，都要按市場(chǎng)售價(jià)計(jì)提銷項(xiàng)稅額。在企業(yè)所得稅方面，企業(yè)用存貨償還債務(wù)應(yīng)按視同銷售確定收入。

作者：老顧（正保財(cái)稅咨詢專家）