不合規(guī)發(fā)票的應對方法

在企業(yè)所得稅納稅評估中，經常會發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在發(fā)票問題，比如未取得發(fā)票、發(fā)票抬頭不全、虛假發(fā)票(包括假票、真票但流向不符)等。企業(yè)取得不合規(guī)發(fā)票該如何處理?筆者認為應針對不同情況區(qū)別對待。

政策依據

稅收征管法第十九條規(guī)定，納稅人、扣繳義務人按照有關法律、行政法規(guī)和國務院財政、稅務主管部門的規(guī)定設置賬簿，根據合法、有效憑證記賬，進行核算。

那么，什么是合法有效的憑據?稅務機關一般視發(fā)票為合法有效的憑據。除少數(shù)支出無須取得發(fā)票外(如工資、薪金支出)，在我國當前經濟環(huán)境下，企業(yè)大多數(shù)經濟行為需要以發(fā)票作為唯一合法有效的憑據。

企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。可見，稅法對憑證的實質內容作了規(guī)定，但沒有對憑證的形式要件作特別規(guī)定。

發(fā)票管理辦法第二十一條規(guī)定，不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為財務報銷憑證，任何單位和個人有權拒收。對此，筆者認為，發(fā)票管理辦法的規(guī)定是站在規(guī)范企業(yè)財務制度的角度，作為稅務處理依據似乎不太有力。但這并非意味著國家對不合規(guī)發(fā)票問題有所忽視?！秶叶悇湛偩株P于加強企業(yè)所得稅管理的意見》(國稅發(fā)〔2008〕88號)第二條第三款第三項規(guī)定，不符合規(guī)定的發(fā)票不得作為稅前扣除憑據。

那么，企業(yè)遇到哪些情形屬于取得不合規(guī)發(fā)票呢?

(一)沒有取得發(fā)票

《國家稅務總局關于印發(fā)〈進一步加強稅收征管若干具體措施〉的通知》(國稅發(fā)〔2009〕114號)第六條規(guī)定，未按規(guī)定取得的合法有效憑據不得在稅前扣除。筆者認為，此規(guī)定可以成為稅務機關日常征管、納稅評估和稽查的政策依據。

(二)取得抬頭不全的發(fā)票

《國家稅務總局關于進一步加強普通發(fā)票管理工作的通知》(國稅發(fā)〔2008〕80號)第八條第二款規(guī)定，在日常檢查中發(fā)現(xiàn)納稅人使用不符合規(guī)定發(fā)票，特別是沒有填開付款方全稱的發(fā)票，不得允許納稅人用于稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅和財務報銷。

(三)取得與實際內容不符的發(fā)票

發(fā)票管理辦法第二十條規(guī)定，所有單位和從事生產、經營活動的個人在購買商品、接受服務以及從事其他經營活動支付款項，應當向收款方取得發(fā)票。取得發(fā)票時，不得要求變更品名和金額。國稅發(fā)〔2008〕80號文件第四條第一款規(guī)定，收款方在收取款項時，應如實填開發(fā)票，不得以任何理由拒開發(fā)票，不得開具與實際內容不符的發(fā)票……付款方不得要求開具與實際內容不符的發(fā)票。對于應買方要求變更所購商品名稱的發(fā)票，不得作為稅前扣除憑據。

處理方法

企業(yè)取得不合規(guī)發(fā)票后，有沒有補救的辦法?筆者認為，企業(yè)沒有取得發(fā)票肯定不允許稅前扣除，但有一些情況應具體問題具體分析。

(一)當年沒有取得發(fā)票，但以后年度取得發(fā)票的，應區(qū)分兩種情況處理：

一是在匯算清繳前取得，即企業(yè)發(fā)生的支出，在當年度沒有取得發(fā)票，但在次年5月31日前取得?！秶叶悇湛偩株P于企業(yè)所得稅若干問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第34號)第六條規(guī)定，企業(yè)當年度實際發(fā)生的相關成本、費用，由于各種原因未能及時取得該成本、費用的有效憑證，企業(yè)在預繳季度所得稅時，可暫按賬面發(fā)生金額進行核算;但在匯算清繳時，應補充提供該成本、費用的有效憑證。因此，可以在支出當年稅前扣除。

二是在匯算清繳后取得。企業(yè)發(fā)生的支出，在當年度及次年5月31日前都沒有取得發(fā)票，不允許在稅前扣除;但企業(yè)在以后年度取得，是追溯到支出發(fā)生當年扣除還是在取得發(fā)票當年扣除?企業(yè)所得稅法實施條例第九條規(guī)定，企業(yè)應納稅所得額的計算，以權責發(fā)生制為原則，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用;不屬于當期的收入和費用，即使款項已經在當期收付，均不作為當期的收入和費用。本條例和國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。因此，應在支出發(fā)生所屬年度扣除。

同時，《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》(國家稅務總局公告2012年第15號)第六條規(guī)定，根據稅收征管法的有關規(guī)定，對企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實際發(fā)生的、按照稅收規(guī)定應在企業(yè)所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業(yè)做出專項申報及說明后，準予追補至該項目發(fā)生年度計算扣除，但追補確認期限不得超過5年。因此，企業(yè)應對此向主管稅務機關作出專項申報及說明。

(二)發(fā)票丟失

對于發(fā)票丟失，增值稅方面有詳細規(guī)定，但在所得稅方面尚無明確規(guī)定。筆者認為，首先要求開票方重新開具，若開票方不能重新開具，則在支出確實發(fā)生的前提下，要求開票方提供證明，可允許企業(yè)稅前扣除。

有些地方的稅務機關對此作出明確，值得參考。比如，《寧夏回族自治區(qū)國稅局、地稅局關于明確企業(yè)所得稅管理若干問題的公告》第十四條規(guī)定，根據企業(yè)所得稅實質重于形式的原則，對于企業(yè)丟失已填開且有明確付款單位名稱的普通發(fā)票(發(fā)票聯(lián))，在發(fā)票開具方無法重復開具發(fā)票的情況下，企業(yè)應于發(fā)現(xiàn)丟失的5個工作日內書面報告其主管稅務機關，并登報聲明作廢。向開具發(fā)票方索取曾于某年某月某日開具某某發(fā)票的證明，注明取得發(fā)票單位名稱、購貨或服務的單位數(shù)量、單價、規(guī)格、大小寫金額、發(fā)票字軌、發(fā)票編碼、發(fā)票號碼等，或要求開具發(fā)票方提供所丟失發(fā)票的存根聯(lián)或記賬聯(lián)復印件，經主管稅務機關審核后作為記賬憑證入賬。

(三)發(fā)票換開

若企業(yè)取得發(fā)票不合規(guī)且已在稅前扣除，是否允許企業(yè)換開?筆者認為是可以的，替換原有不合規(guī)發(fā)票，不再作納稅調整。