企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用涉稅問題解答

編者按：為進(jìn)一步規(guī)范和加強(qiáng)企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用的轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理和稅收風(fēng)險(xiǎn)管理，國家稅務(wù)總局根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》，出臺了《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用有關(guān)企業(yè)所得稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第16號）。省局在總局文件精神的基礎(chǔ)上，依據(jù)現(xiàn)行有關(guān)稅收法律法規(guī)與政策規(guī)定、管理措施，借鑒BEPS（稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移）行動(dòng)計(jì)劃相關(guān)成果，制定了《企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用風(fēng)險(xiǎn)管理工作指引》。為幫助廣大納稅人及時(shí)把握政策、規(guī)范操作，本期專刊就企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用相關(guān)問題作專題解答。

總局解讀——國家稅務(wù)總局公告2015年第16號：關(guān)于《企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用有關(guān)企業(yè)所得稅問題的公告》的解讀

德勤中國Deloitte解讀——國稅總局發(fā)布公告加強(qiáng)對企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用的轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理

問題一：企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用時(shí)應(yīng)準(zhǔn)備哪些資料？

答：企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用時(shí)，應(yīng)準(zhǔn)備其與關(guān)聯(lián)方簽訂的合同或協(xié)議，以及證明交易真實(shí)發(fā)生并符合獨(dú)立交易原則的相關(guān)資料，例如：企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)、企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營情況、境外關(guān)聯(lián)支付費(fèi)用交易情況（特別重要）、境外關(guān)聯(lián)支付費(fèi)用相關(guān)分析、企業(yè)如何選擇和使用轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法，等等。

問題二：企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用時(shí)，是否應(yīng)經(jīng)過稅務(wù)機(jī)關(guān)審核？

答：企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用，是企業(yè)的經(jīng)營行為，無需經(jīng)過稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后支付。但主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可以根據(jù)情況，要求企業(yè)限期提供其與關(guān)聯(lián)方簽訂的合同或協(xié)議，以及證明交易真實(shí)發(fā)生并符合獨(dú)立交易原則的相關(guān)資料，以備檢查確定該支付是否符合獨(dú)立交易原則。對未按照獨(dú)立交易原則向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以進(jìn)行調(diào)整。

問題三：企業(yè)因接受勞務(wù)是否均可向境外關(guān)聯(lián)方支付服務(wù)費(fèi)？

答：企業(yè)接受境外關(guān)聯(lián)方提供勞務(wù)時(shí)，應(yīng)以受益性原則為基礎(chǔ)，對該勞務(wù)進(jìn)行受益性分析，即：分析該勞務(wù)是否能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來直接或間接經(jīng)濟(jì)利益。接受受益性勞務(wù)，可以按照獨(dú)立交易原則支付費(fèi)用；接受非收益性勞務(wù)而支付的費(fèi)用，在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。

問題四：企業(yè)因接受哪些勞務(wù)而向境外關(guān)聯(lián)方支付的費(fèi)用，在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除？

答：具體包括：

1、企業(yè)承擔(dān)功能風(fēng)險(xiǎn)或者經(jīng)營無關(guān)的勞務(wù)活動(dòng)；

2、關(guān)聯(lián)方為保障企業(yè)直接或者間接投資方的投資利益，對企業(yè)實(shí)施的控制、管理和監(jiān)督等勞務(wù)活動(dòng)；

3、關(guān)聯(lián)方提供的，企業(yè)已經(jīng)向第三方購買或者已經(jīng)自行實(shí)施的勞務(wù)活動(dòng)；

4、企業(yè)雖由于附屬于某個(gè)集團(tuán)而獲得額外收益，但并未接受集團(tuán)內(nèi)關(guān)聯(lián)方實(shí)施的針對該企業(yè)的具體勞務(wù)活動(dòng)；

5、已經(jīng)在其他關(guān)聯(lián)交易中獲得補(bǔ)償?shù)膭趧?wù)活動(dòng)；

6、其他不能為企業(yè)帶來直接或者間接經(jīng)濟(jì)利益的勞務(wù)活動(dòng)。

問題五：因間接受益但無需向境外關(guān)聯(lián)方支付的費(fèi)用有哪些？

答：間接受益而無需支付的費(fèi)用包括：

1、為企業(yè)因附屬于集團(tuán)而獲益，但未接受關(guān)聯(lián)方實(shí)施的具體勞務(wù)活動(dòng)支付費(fèi)用。例如，集團(tuán)公司通過集中采購、整合內(nèi)部信息系統(tǒng)、集中化管理、提升借款能力等方式產(chǎn)生了集團(tuán)內(nèi)的協(xié)同效應(yīng)，集團(tuán)公司自身或其關(guān)聯(lián)子公司均未向企業(yè)提供具體的勞務(wù)活動(dòng)但收取了相應(yīng)費(fèi)用，或提供了少量的勞務(wù)但收取了不匹配的費(fèi)用；集團(tuán)內(nèi)關(guān)聯(lián)第三方接受了具體的勞務(wù)，而對其他關(guān)聯(lián)子公司（包括境內(nèi)企業(yè)）產(chǎn)生了附帶性或偶然性的影響；等等。雖然集團(tuán)內(nèi)所有子公司均因此間接受益，但不應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)費(fèi)用。

2、為關(guān)聯(lián)方出于保障投資利益而開展的勞務(wù)活動(dòng)支付費(fèi)用。例如，集團(tuán)公司為保障投資方利益對企業(yè)實(shí)施控制、管理、監(jiān)督等活動(dòng)，將僅屬于股東或集團(tuán)層面的活動(dòng)（如內(nèi)部審計(jì)）向子公司分?jǐn)傎M(fèi)用；或以集團(tuán)內(nèi)部管理的名義直接向子公司收取管理費(fèi)或者將管理費(fèi)包裝成為服務(wù)費(fèi)；等等。企業(yè)雖因此間接受益，但不應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)費(fèi)用。

3、為關(guān)聯(lián)公司境外融資上市而產(chǎn)生的附帶利益支付特許權(quán)使用費(fèi)。例如，企業(yè)在境外成立控股公司或者融資公司并最終籌劃上市成功而產(chǎn)生較大的品牌效應(yīng)或社會影響力，境外關(guān)聯(lián)公司以此向境內(nèi)收取特許權(quán)使用費(fèi)（特別是品牌使用費(fèi)）。雖然境內(nèi)企業(yè)因此間接受益，但不應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)費(fèi)用。

問題六：稅務(wù)機(jī)關(guān)通過哪些方法判定企業(yè)是否存在通過對外支付費(fèi)用轉(zhuǎn)移利潤、侵蝕稅基或逃避非居民稅收的風(fēng)險(xiǎn)？

答：企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用，可以通過真實(shí)性測試、必要性測試、受益性測試、價(jià)值創(chuàng)造性測試、重復(fù)性測試、補(bǔ)償性測試等方法，判定企業(yè)是否存在通過對外支付費(fèi)用轉(zhuǎn)移利潤、侵蝕稅基或逃避非居民稅收的風(fēng)險(xiǎn)。

問題七：企業(yè)如何判定關(guān)聯(lián)各方對無形資產(chǎn)價(jià)值創(chuàng)造的貢獻(xiàn)程度，確定各自應(yīng)當(dāng)享有的經(jīng)濟(jì)利益？企業(yè)如何判定是否應(yīng)當(dāng)向境外關(guān)聯(lián)方支付特許權(quán)使用費(fèi)？

答：企業(yè)需向境外關(guān)聯(lián)方支付技術(shù)、品牌等無形資產(chǎn)特許權(quán)使用費(fèi)的，應(yīng)當(dāng)通過分析關(guān)聯(lián)各方在該無形資產(chǎn)的開發(fā)、價(jià)值提升、維護(hù)、保護(hù)、應(yīng)用和推廣中履行的功能、投入的資產(chǎn)及承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)，判定關(guān)聯(lián)各方對該無形資產(chǎn)價(jià)值創(chuàng)造的貢獻(xiàn)程度，以確定各自應(yīng)當(dāng)享有的經(jīng)濟(jì)利益，并按照獨(dú)立交易原則確定企業(yè)是否應(yīng)當(dāng)向境外關(guān)聯(lián)方支付特許權(quán)使用費(fèi)。

若該無形資產(chǎn)是在境內(nèi)形成的，境外方僅擁有該無形資產(chǎn)的法律所有權(quán)且未對其價(jià)值創(chuàng)造做出貢獻(xiàn)的，企業(yè)不應(yīng)支付特許權(quán)使用費(fèi)，例如，境內(nèi)房地產(chǎn)企業(yè)使用境外關(guān)聯(lián)方的商標(biāo)或品牌進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)，如果該商標(biāo)或品牌是境內(nèi)企業(yè)在開發(fā)房地產(chǎn)過程中逐步得到市場認(rèn)可，并由境內(nèi)企業(yè)加以維護(hù)和推廣，實(shí)現(xiàn)價(jià)值提升的，則按照獨(dú)立交易原則，境內(nèi)房地產(chǎn)企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付的特許權(quán)使用費(fèi)，在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。若該無形資產(chǎn)為境內(nèi)外各方共同研發(fā)，要測試境內(nèi)企業(yè)為該無形資產(chǎn)的價(jià)值創(chuàng)造做出的貢獻(xiàn)，確認(rèn)其應(yīng)向關(guān)聯(lián)方支付的特許權(quán)使用費(fèi)價(jià)格；如該無形資產(chǎn)為境外關(guān)聯(lián)方已有的無形資產(chǎn)，應(yīng)考慮境內(nèi)企業(yè)對該無形資產(chǎn)的應(yīng)用完善、技術(shù)改良等貢獻(xiàn)，確認(rèn)其應(yīng)向關(guān)聯(lián)方支付的特許權(quán)使用費(fèi)價(jià)格。

問題八：企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用不符合獨(dú)立交易原則的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以在該業(yè)務(wù)發(fā)生的納稅年度起幾年內(nèi)實(shí)施特別納稅調(diào)整？

答：根據(jù)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第一百二十三條的規(guī)定，企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用不符合獨(dú)立交易原則的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以在該業(yè)務(wù)發(fā)生的納稅年度起10年內(nèi)，實(shí)施特別納稅調(diào)整。