計算增量留抵稅額的進項構(gòu)成比例是否扣減進項轉(zhuǎn)出數(shù)

自2019年4月1日起，試行增值稅期末留抵稅額退稅制度。符合條件的納稅人當期允許退還的增量留抵稅額=增量留抵稅額×進項構(gòu)成比例×60%。

自2019年6月1日起,符合條件的部分先進制造業(yè)納稅人,可以自2019年7月及以后納稅申報期向主管稅務(wù)機關(guān)申請退還增量留抵稅額，當期允許退還的增量留抵稅額=增量留抵稅額×進項構(gòu)成比例。

自2021年4月1日起，符合條件的先進制造業(yè)納稅人，可以自2021年5月及以后納稅申報期向主管稅務(wù)機關(guān)申請退還增量留抵稅額，允許退還的增量留抵稅額=增量留抵稅額×進項構(gòu)成比例。

上述三個公式中均有進項構(gòu)成比例，進項構(gòu)成比例如何確定呢？

《財政部 稅務(wù)總局 海關(guān)總署關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（財政部 稅務(wù)總局 海關(guān)總署公告2019年第39號）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于辦理增值稅期末留抵稅額退稅有關(guān)事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2019年第20號）、《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于明確部分先進制造業(yè)增值稅期末留抵退稅政策的公告》（財政部 稅務(wù)總局公告2019年第84號）以及《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于明確先進制造業(yè)增值稅期末留抵退稅政策的公告》（財政部 稅務(wù)總局公告2021年第15號）均明確，進項構(gòu)成比例，為2019年4月至申請退稅前一稅款所屬期內(nèi)已抵扣的增值稅專用發(fā)票（含稅控機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票）、海關(guān)進口增值稅專用繳款書、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額占同期全部已抵扣進項稅額的比重。

如果2019年4月至申請退稅前一稅款所屬期內(nèi)存在不得抵扣進項稅額進行轉(zhuǎn)出的情況，計算進項構(gòu)成比例時是否需要將進項稅轉(zhuǎn)出數(shù)予以扣減呢？

《國家稅務(wù)總局關(guān)于取消增值稅扣稅憑證認證確認期限等增值稅征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2019年第45號）第三條規(guī)定，按照《財政部?稅務(wù)總局?海關(guān)總署關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（2019年第39號）和《財政部?稅務(wù)總局關(guān)于明確部分先進制造業(yè)增值稅期末留抵退稅政策的公告》（2019年第84號）的規(guī)定，在計算允許退還的增量留抵稅額的進項構(gòu)成比例時，納稅人在2019年4月至申請退稅前一稅款所屬期內(nèi)按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進項稅額，無需從已抵扣的增值稅專用發(fā)票、機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票、海關(guān)進口增值稅專用繳款書、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額中扣減。

從國家稅務(wù)總局公告2019年第45號的規(guī)定來看，是否說明在計算進項構(gòu)成比例時分子不扣減進項稅轉(zhuǎn)出數(shù)，分母要扣減呢？

我們來看一下國家稅務(wù)總局辦公廳于2019年12月31日發(fā)布的《關(guān)于<國家稅務(wù)總局關(guān)于取消增值稅扣稅憑證認證確認期限等增值稅征管問題的公告>的解讀》，也就是對于國家稅務(wù)總局公告2019年第45號文件的解讀，解讀中第三條明確，在計算允許退還的增量留抵稅額的“進項構(gòu)成比例”時，無需就納稅人在2019年4月至申請退稅前一稅款所屬期內(nèi)按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進項稅額部分進行調(diào)整。

根據(jù)45號公告的解讀可以看出，在計算進項構(gòu)成比例時，分子和分母都不應(yīng)該扣減進項稅轉(zhuǎn)出數(shù)。

后續(xù)國家稅務(wù)總局辦公廳于2021年04月30日發(fā)布了《關(guān)于<國家稅務(wù)總局關(guān)于明確先進制造業(yè)增值稅期末留抵退稅征管問題的公告>的解讀》，即對于國家稅務(wù)總局公告2021年第10號的解讀。對于問題“納稅人申請先進制造業(yè)留抵退稅，在計算進項構(gòu)成比例時，已按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進項稅額是否需要進行調(diào)整？”進行了答復(fù)，按照15號公告和《國家稅務(wù)總局關(guān)于取消增值稅扣稅憑證認證確認期限等增值稅征管問題的公告》（2019年第45號，以下簡稱45號公告）第三條的規(guī)定，計算允許退還的增量留抵稅額的“進項構(gòu)成比例”，為2019年4月至申請退稅前一稅款所屬期內(nèi)已抵扣的增值稅專用發(fā)票（含稅控機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票）、海關(guān)進口增值稅專用繳款書、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額占同期全部已抵扣進項稅額的比重。同時，在上述期間存在進項稅額轉(zhuǎn)出情形的，計算“進項構(gòu)成比例”時，無需就納稅人在該期間內(nèi)按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進項稅額部分進行調(diào)整。

舉例說明：

某先進制造業(yè)納稅人2019年4月至2021年4月取得的進項稅額中，增值稅專用發(fā)票1000萬元，海關(guān)進口增值稅專用繳款書1200萬元，航空旅客運輸憑行程單抵扣進項稅額200萬元，農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票抵扣進項稅額100萬元。2020年12月，該納稅人因產(chǎn)成品非正常損失，此前已抵扣的增值稅專用發(fā)票中，有50萬元進項稅額按規(guī)定轉(zhuǎn)出。該納稅人2021年5月申請先進制造業(yè)留抵退稅時，進項構(gòu)成比例的計算公式為：（1000+1200）÷（1000+1200+200+100）×100%=88%，按規(guī)定轉(zhuǎn)出的50萬元進項稅額不參與計算。

綜上，計算增量留抵稅額的進項構(gòu)成比例時，分子和分母均無需扣減納稅人在該期間內(nèi)按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進項稅額。

作者：李老師（正保財稅咨詢專家）