按合并方式劃分，企業(yè)合并可分為控股合并、吸收合并和新設合并；按合并類型分類，分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。本文結(jié)合現(xiàn)行企業(yè)會計準及相關規(guī)定，詳細介紹企業(yè)吸收合并時合并股權(quán)、股份轉(zhuǎn)銷的賬務處理。

　　吸收合并時被合并企業(yè)的股份處理

　　按照吸收合并的賬務處理原則，合并方（或者購買方，下同）取得被合并方的全部凈資產(chǎn)，無論是屬于同一控制下的企業(yè)合并以賬面價值計量，或者屬于非同一控制下的企業(yè)合并以公允價值計量，合并方入賬的都只限于從被合并方（或者被購買方，下同）接收的資產(chǎn)和負債。被合并方由股本或?qū)嵤召Y本（以下統(tǒng)稱股份）和其他權(quán)益項目構(gòu)成的股東權(quán)益（或所有者權(quán)益，下同）各項目，被合并方向合并方移交資產(chǎn)、負債時并不涉及。

　　對于被合并方股份的處理，有幾種可能：（1）合并方以支付合并對價的形式向被合并方的股東支付貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，從而由被合并方股東放棄對被合并方所持股權(quán)；（2）合并方以發(fā)行新股或擴股增資形式，以自己發(fā)行的權(quán)益性證劵（股票或出資證書）方法，換回被合并方的股東持有的被合并方發(fā)行的權(quán)益性證券；（3）合并方以包括發(fā)行債權(quán)性證券（債券）在內(nèi)的承擔債務的方法，換取被合并方的股東持有的被合并方的股權(quán)。

　　合并方無論采用以上哪一種方式取得被合并方的股東對被合并方所持股權(quán)，這些股權(quán)憑證（股票或出資證書）到合并方后均自動作廢，因為吸收合并中被合并方在合并后均解散注銷，原股東對其所持股權(quán)也就自然失去了義務主體。

　　吸收合并中應轉(zhuǎn)銷、抵銷股權(quán)的情況

　　1.合并前合并方對被合并方持有股權(quán)：吸收合并時，與合并方對被合并方持股對應的被合并方的股份，并不移交給合并方，而在合并方的賬面上，卻有原對被合并方持股形成的“長期股權(quán)投資”、（或“可供出售金融資產(chǎn)”，下同）等投資資產(chǎn)科目。由于這些股權(quán)通過合并已喪失義務主體，因此也就成了應轉(zhuǎn)銷項目。當然，在訂立合并協(xié)議時，已在協(xié)商合并對價時考慮這一因素，但由于合并時一般不會像被合并方其他股東一樣直接從合并方（本企業(yè)）取得對價，因此還是要在合并時或合并后由合并方轉(zhuǎn)銷對被合并方所持股權(quán)。

　　2.被合并方對合并方原持有股權(quán)：被合并方對合并方原持有的股權(quán)，合并時表現(xiàn)為以“長期股權(quán)投資”等資產(chǎn)向合并方移交，合并方接收后變成了本企業(yè)的“資產(chǎn)”，成了本企業(yè)向自己投資，因此應與合并方原記錄在“股本”（或?qū)嵤召Y本，下同）科目的相關余額抵銷，從而使該項“長期股權(quán)投資”與其對應的“股本”同時消失。

　　3.合并方與被合并方相互持股：合并時，被合并方將對合并方所持股權(quán)移交給合并方，合并后的合并方一方面賬面上有作為資產(chǎn)的原對被合并方所持股權(quán)，另一方面又有接收被合并方對本企業(yè)所持股權(quán)和本企業(yè)原確認的應由被合并方持有的股份，這些股權(quán)投資和股份，也應通過賬務處理予以轉(zhuǎn)銷和抵銷。

　　股權(quán)、股份轉(zhuǎn)銷的具體情形

　　1.只注銷股權(quán)：在合并時或合并后，將合并前合并方對被合并方持有股權(quán)轉(zhuǎn)銷，合并前被合并方原確認的應由合并方持有的股份是否轉(zhuǎn)銷？如何轉(zhuǎn)銷？這些問題不在合并方處理范圍。

　　2.股權(quán)與股本相互抵銷：由合并方將本企業(yè)原確認的應由被合并方持有的“股本”與被合并方移交來的對合并方的“長期股權(quán)投資”等進行抵銷，抵銷產(chǎn)生的差額再按會計準則的相關規(guī)定處理。

　　3.既將股權(quán)與股本抵銷又只注銷相關股權(quán)：這種處理是以上兩種做法的結(jié)合，適用于合并前合并方與被合并方相互持股。合并前被合并方持有合并方股份，應將股權(quán)與合并方的相關股本抵銷；合并前合并方對被合并方持有的股權(quán)，應只注銷股權(quán)。

　　股權(quán)、股份轉(zhuǎn)銷、抵銷的賬務處理方法

　　1.一次轉(zhuǎn)銷法：一次轉(zhuǎn)銷法是在確認吸收合并即確認合并方接收被合并方資產(chǎn)、負債時，將與合并方應轉(zhuǎn)銷的股權(quán)、股份放在同一分錄中處理，其處理結(jié)果形成分錄借方發(fā)生額與貸方發(fā)生額的差額，再統(tǒng)一按照會計準則有關規(guī)定處理。

　　2.分別處理法：在該方法下，先假定不存在應轉(zhuǎn)銷股權(quán)、股份的情況，直接確認吸收合并；爾后，再編制分錄，轉(zhuǎn)銷、抵銷需要轉(zhuǎn)銷的股權(quán)和股份，并將此項業(yè)務作為企業(yè)合并的組成部分，按照會計準則的相關規(guī)定安排轉(zhuǎn)銷股權(quán)、股份的對應科目和處理股權(quán)、股份的抵銷差額。

吸收合并時股權(quán)、股份轉(zhuǎn)銷的賬務處理（下）

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