本文針對公路養(yǎng)護改善工程建設(shè)過程中與貸款相關(guān)業(yè)務(wù)會計處理方法進行了探討，提出了筆者自己的觀點，以期達到規(guī)范和統(tǒng)一。
一、 對省貸款的認識
“省貸款”是由省交通廳公路局貸款籌措，應(yīng)用于網(wǎng)絡(luò)化工程建設(shè)的部分資金，是新形勢、新政策、新環(huán)境下，干線公路網(wǎng)絡(luò)化建設(shè)資金構(gòu)成的新形式。對省交通廳公路局來說屬于貸款性質(zhì)的資金來源，但是對基層單位特別是施工單位而言，他無需區(qū)分其來源性質(zhì)，對他們來說，省貸款、省幫貸、省改金、市改金及地方配套資金等都是工程建設(shè)資金，沒有區(qū)別。
二、 對“待轉(zhuǎn)銷借款工程支出”科目核算內(nèi)容的認識
設(shè)置“待轉(zhuǎn)銷借款工程支出”科目的出發(fā)點在于通過該科目歸集貸款項目工程支出�！督K省公路事業(yè)單位會計核算辦法》（以下簡稱《辦法》）對這個科目的定義是：“本科目核算單位或其他交通建設(shè)單位用借款修建公路、橋梁、隧道等交通設(shè)施，累計發(fā)生的尚未轉(zhuǎn)銷的工程支出�！庇糜诤怂恪耙衙鞔_屬于貸款承擔的項目工程支出。”
《辦法》于2001年頒布實施，至今已經(jīng)六個年頭了。在這幾年的運行過程中，針對“待轉(zhuǎn)銷借款工程支出”科目的核算內(nèi)容和使用方法，目前產(chǎn)生了幾種不同的認識：一種觀點認為該科目核算的是含有貸款的項目工程支出總額中除養(yǎng)路費計劃數(shù)額以外的全部工程支出；一種觀點認為該科目核算的是含有貸款的項目工程支出總額中除養(yǎng)路費計劃數(shù)額以外的實際工程支出；另一種觀點認為，該科目核算的是含有貸款的項目工程支出總額中相當于必要貸款數(shù)額的支出（即實際貸款數(shù)）。我們認為第三種觀點最具合理性。
首先，第一種觀點出發(fā)點在于，含有貸款資金構(gòu)成的項目工程支出總額，在扣除養(yǎng)路費計劃資金安排部分以外的部分都在“待轉(zhuǎn)銷借款工程支出”中反映。即相當于實際貸款數(shù)額的部分在此科目反映，超過實際貸款數(shù)額的部分也在此科目反映，超過實際貸款數(shù)額的部分應(yīng)尋求收費還貸、政府補貼等解決途徑。我們認為，這種觀點沒有實際可行性，試想，即使相當于貸款部分的項目工程支出和債務(wù)結(jié)轉(zhuǎn)給了收費站，收費還貸，超過的部分還有誰會給我們解決？
第二種觀點認為該科目應(yīng)核算含有貸款的項目工程支出總額中除養(yǎng)路費計劃數(shù)額以外的實際工程支出。這種觀點的誤區(qū)在于：如果項目工程支出超支，照此方法處理，其結(jié)果雷同于第一種觀點；但是如果項目工程有所結(jié)余，工程結(jié)余時，如果照此方法處理，“待轉(zhuǎn)銷借款工程支出”中就少了相當于結(jié)余數(shù)額的支出。項目工程產(chǎn)生結(jié)余，更應(yīng)該是正常的現(xiàn)象。
我們認為第三種觀點比較合理，比較切合實際，比較可行。原因在于從這種觀點出發(fā)，不管項目工程的資金構(gòu)成如何，轉(zhuǎn)入“待轉(zhuǎn)銷借款工程支出”的部分應(yīng)該且應(yīng)僅限于相當于貸款數(shù)額的部分，無論項目工程支出超支或者結(jié)余。項目工程的建設(shè)從立項、可行性研究、預算、招投標，項目工程支出的最終結(jié)果不會與預期情況有太大的偏差，即超支或結(jié)余總會產(chǎn)生，但數(shù)額畢竟有限。工程超支時，即使不是管理之類原因造成的，也只能自己解決、自我消化，別指望誰還會補貼給你。工程結(jié)余，是管理有方、控制有度、厲行節(jié)約的結(jié)果，結(jié)余歸己，一樣合情、合理、合規(guī)、合法。
三、 目前會計核算方法的缺陷
1.通過以上的分析，我們解決了兩個認識方面的問題：即對“待轉(zhuǎn)銷借款工程支出”科目核算內(nèi)容的認識，對“省貸款”的性質(zhì)含義和處理方法的認識。如果貸款項目工程在年度內(nèi)完工且決算結(jié)束，目前的會計核算方法完全可以滿足需要，解決問題。但是，如果項目工程屬于跨年度工程，需要跨年度實施，貸款安排的支出陸續(xù)發(fā)生，按照目前的會計核算方法，貸款部分的工程支出在年終結(jié)轉(zhuǎn)上就發(fā)生了困難。年度終了，如果年度工程支出在扣除養(yǎng)路費計劃部分后的數(shù)額大于年度貸款安排數(shù)，這部分超出數(shù)就不好結(jié)轉(zhuǎn)，同理如果年度工程支出在扣除養(yǎng)路費計劃部分后的數(shù)額小于年度貸款安排數(shù)，其差額也是不好處理。
目前對上述情況也有兩種不同的認識和不同的處理意見，一種認為發(fā)生超出數(shù)時，超出數(shù)暫時轉(zhuǎn)入“待轉(zhuǎn)銷借款工程支出”，待工程全面完工后再作調(diào)整，小于時按實際支出數(shù)結(jié)轉(zhuǎn)，待工程完工后再作調(diào)整。這種處理方法，意味著所有跨年度貸款工程均要在工程完工后對“待轉(zhuǎn)銷借款工程支出”加以調(diào)整，確定結(jié)余或超支。這樣必然造成“待轉(zhuǎn)銷借款工程支出”反映的數(shù)據(jù)不實在，虛增資產(chǎn)，況且待工程全面完工后通過“待轉(zhuǎn)銷借款工程支出”科目結(jié)轉(zhuǎn)超支或結(jié)余，更加難以做出解釋。
另一種觀點認為，省貸款對于我們來說沒必要區(qū)分清楚其貸款性質(zhì)，僅僅把它視為工程建設(shè)資金的一個構(gòu)成部分而已，應(yīng)按年度把這部分單獨提出，單獨處理。目前，我們的會計核算辦法沒有關(guān)于“超出數(shù)”、“剩余數(shù)”的處理規(guī)定，只能按年度對超出數(shù)、剩余數(shù)結(jié)轉(zhuǎn)超支或結(jié)余。由于這部分數(shù)額往往很大，這樣處理的結(jié)果必然造成年終“事業(yè)基金”起伏太大，忽高忽地，以至失實。
2.目前對養(yǎng)路費計劃安排的未完工工程支出的會計處理
《辦法》對跨年度實施的項目工程即年度未完工程的年度工程支出的會計處理沒有作出具體的規(guī)定。根據(jù)歷史的習慣和省公路局的統(tǒng)一要求，目前我們對養(yǎng)路費計劃安排的跨年度項目工程的會計處理是這樣進行的：年度未完工工程，當年度養(yǎng)路費支出計劃大于當年項目工程實際支出時，先按照項目工程實際支出轉(zhuǎn)銷年度養(yǎng)路費計劃，計劃剩余額不得進行結(jié)余分配，剩余計劃轉(zhuǎn)入“事業(yè)基金—一般基金—未完工程結(jié)余”科目，待下年度調(diào)整使用；當年度養(yǎng)路費支出計劃小于當年項目工程實際支出，即項目工程超計劃完成時，同樣要通過“事業(yè)基金”科目進行調(diào)整�？梢�，這種處理方法也有他的不足，即導致“事業(yè)基金”變化不定，數(shù)據(jù)失實。
3.事業(yè)基金大數(shù)額的變動帶來的影響
次年年初，各地組織人事部門對事業(yè)單位年度檢查認定工作由來已久。以前，“檢查認定”只是在檢查核實的基礎(chǔ)上，對事業(yè)單位的實際情況加以認定即可，沒有因單位凈資產(chǎn)的變動而變更事業(yè)法人登記內(nèi)容的要求。2005年起，組織人事部門要求，當事業(yè)單位凈資產(chǎn)數(shù)額年度變動幅度為30%以上時，要對事業(yè)單位法人登記證進行變更登記。因此，單單從這種角度考慮，通過“事業(yè)基金”調(diào)整項目工程養(yǎng)路費計劃的剩余或超支，和通過“事業(yè)基金”調(diào)整項目工程貸款資金的剩余數(shù)或超出數(shù)，顯然也是不合時宜而自尋煩惱的。
四、 處理意見和建議
1.“待轉(zhuǎn)銷借款工程支出”科目，用于核算業(yè)已發(fā)生的，屬于貸款承擔的，僅限于貸款數(shù)額的工程支出，按年度結(jié)轉(zhuǎn)。
2.啟用“在建工程”科目，在“在建工程”下設(shè)置“跨年度借款工程支出”、“跨年度養(yǎng)護改善工程支出”兩個名細科目，根據(jù)不同的工程項目設(shè)置三級明細科目，進行明細核算。
“跨年度養(yǎng)護改善工程支出”用于核算跨年度的屬于養(yǎng)路費計劃安排的工程項目支出，年末將該部分支出從“公路改建”轉(zhuǎn)入本科目，填報“在建工程—跨年度養(yǎng)護改善工程支出明細表”（代替未完工程明細表）。不作超支或結(jié)余處理，不對事業(yè)基金進行調(diào)整，從而保證“事業(yè)基金”的真實性。
“跨年度借款工程支出”用于核算跨年度的由貸款承擔的工程項目支出，年末將該部分支出從“公路改建”中轉(zhuǎn)入本科目，可填報“在建工程—跨年度借款工程支出明細表”。待整個項目工程完工后，根據(jù)貸款總額，將該科目余額結(jié)轉(zhuǎn)入“待轉(zhuǎn)銷借款工程支出”，確定工程超支或結(jié)余。
