會計利潤操縱常用手法

　　會計是國際通用的商業(yè)語言，會計信息越來越成為社會各界關(guān)注的焦點。政府主管部門、企業(yè)管理者、投資人、債權(quán)人及社會公眾等會計信息的使用者在評價企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果、進(jìn)行投資決策，加強宏觀調(diào)控等方面對會計信息質(zhì)量的要求大大提高。2000年，審計署組織力量對1290家國有控股企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債、損益情況進(jìn)行審計，雖然企業(yè)總體經(jīng)濟效益明顯好轉(zhuǎn)，但發(fā)現(xiàn)會計報表不真實的企業(yè)占68％，有的虛盈實虧，有的虛虧實盈，有的把大量資金體外循環(huán)或私設(shè)小金庫，各類違紀(jì)違規(guī)問題金額高達(dá)1000多億元。近年來，操縱會計利潤的行為愈演愈烈，導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)不實，利潤虛增或虛減，所有者權(quán)益不實等現(xiàn)象經(jīng)常發(fā)生，這些都極大地影響政府的宏觀決策，干擾國家的稅收工作，損害證券市場資源配置功能，危及國民經(jīng)濟的運行安全。為了有效地防范會計作假，本文試述會計利潤操縱常見的幾種手法。

　　一、利用會計政策的可選擇性操縱會計利潤

　　會計政策是指企業(yè)在會計核算時所遵循的具體原則以及企業(yè)所采用的具體會計處理方法。會計政策有多種可選擇性，以下是會計利潤調(diào)節(jié)最常用的會計政策有：

　　1.收入的確認(rèn)原則。例如，建造合同有完成合同法、完工百分比法和其他確認(rèn)收入的方法。

　　2.存貨的計價方法。有先進(jìn)先出法、后進(jìn)后出法、加權(quán)平均法、移動平均法、個別計價法、成本與市價孰低法等。

　　3.借款費用的處理方法。有借款費用的資本化和費用化等處理方法。

　　4.長期股權(quán)投資收益的會計處理方法。有權(quán)益法和成本法等。

　　5.所得稅的會計處理方法。有應(yīng)付稅款法和納稅影響法，納稅影響法又有遞延法、債務(wù)法。

　　6.固定資產(chǎn)的折舊方法。有平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法等。

　　7.外幣折算方法。外幣折算方法有時態(tài)法、現(xiàn)行匯率法和其他方法等。

　　8.合并報表原則。母公司與子公司的會計年度不一致的處理原則、合并范圍的確定原則、母公司與子公司所采用的會計政策是否一致等。

　　由于會計政策在具體使用中可以有不同的選擇，企業(yè)按照謹(jǐn)慎性、實質(zhì)重于形式和重要性原則進(jìn)行選擇，為保護(hù)會計信息的可比性和可靠性，企業(yè)采用的會計政策，不得隨意變更。但有的企業(yè)為了虛計利潤經(jīng)常變更會計政策，人為操縱會計利潤。比如某公司本年度1—11月發(fā)出存貨采用先進(jìn)先出法，而從12月份起變更為后進(jìn)先出法。12月初庫存甲產(chǎn)品10000公斤，單位成本8元，本月完工入庫甲產(chǎn)品20000公斤，單位成本10元。本月售出甲產(chǎn)品10000公斤，則會計方法變更對會計報表的影響如下：先進(jìn)先出法下，銷售成本為80000元，結(jié)存成本為200000元；后進(jìn)后出法下，銷售成本為100000元，結(jié)存成本為180000元�？梢姡�由于采用不同的存貨計價方法，造成銷售成本虛增20000元，利潤虛減20000元，結(jié)存成本虛減20000元，資產(chǎn)總額虛減20000元，從而直接影響應(yīng)納稅企業(yè)的留存收益。其他會計政策的變更同樣會對資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量表產(chǎn)生重大影響。會計信息的使用者只能看到財務(wù)呈報結(jié)果，而不能看到財務(wù)報表的生成過程，不利于報表使用者作出正確的判斷。

　　二、利用計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備操縱會計利潤

　　新的《企業(yè)會計制度》充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的要求，與國際會計慣例接軌，全面計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，消除資產(chǎn)泡沫。壞賬準(zhǔn)備、短期投資跌價準(zhǔn)備、存貨跌價準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和委托款減值準(zhǔn)備計提多少﹖采用哪種方法計提﹖則是由企業(yè)預(yù)計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，通過職業(yè)判斷來確定。如果企業(yè)不恰當(dāng)?shù)剡\用謹(jǐn)慎性原則，也會增加企業(yè)人為操縱利潤的機會，或是多提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備隱瞞利潤，或是少提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備虛增利潤。

　　三、利用會計估計的不確定性操縱會計利潤

　　會計估計是指企業(yè)對其結(jié)果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。由于企業(yè)經(jīng)營活動中內(nèi)在不確定性因素的影響，在會計核算和信息披露中，會計估計是不可避免的，因此有的企業(yè)利用會計估計操縱會計利潤。操縱會計利潤最常用的會計估計方法有：

　　1.估計壞賬。根據(jù)債務(wù)單位的實際情況和歷史經(jīng)驗預(yù)計應(yīng)收賬款的可收回性。

　　2.估計固定資產(chǎn)預(yù)計使用年限與凈殘值。根據(jù)固定資產(chǎn)的性能，使用中的磨損程度，技術(shù)發(fā)展情況等因素確定。

　　3.長期待攤費用和攤銷期限。根據(jù)各項目的受益期限攤銷。

　　4.存貨估計。存貨損失估計，有的根據(jù)可變現(xiàn)凈值估計，有的根據(jù)技術(shù)測定法估計，有的根據(jù)盤存法估計。

　　5.無形資產(chǎn)受益期限估計。根據(jù)預(yù)計使用年限進(jìn)行估計。

　　會計估計受到資產(chǎn)質(zhì)量、經(jīng)濟環(huán)境等很多因素影響，但最主要的還是會計人員的職業(yè)水平和以往的經(jīng)驗。因此，會計人員的判斷力尤為重要。會計估計受到多種因素影響，有可能出現(xiàn)操縱會計利潤現(xiàn)象。如某公司利用存貨估計操縱會計利潤。該公司本年度12月份存貨盤點采用所謂技術(shù)估計法，估計企業(yè)材料盤盈1000000元，作如下的會計處理：

　　借：原材料　　1000000
　　　貸：待處理財產(chǎn)損溢　　1000000

　　借：待處理財產(chǎn)損溢　　1000000
　　　貸：管理費用　　1000000

　　則導(dǎo)致利潤虛增1000000元，直接影響企業(yè)納稅，使財務(wù)報表失去可靠性。會計估計操縱會計利潤是目前最常見的方法，也是審計人員最難審查，最不易發(fā)表審計意見的問題，需要審計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)不斷提高，同時以應(yīng)有的職業(yè)審慎態(tài)度進(jìn)行審計，盡可能降低審計風(fēng)險。

　　四、利用會計賬目操縱會計利潤

　　利用會計賬目操縱會計利潤的手法多種多樣，本文重點對會計實務(wù)中比較隱蔽的幾個會計賬目加以探討。

　　1.應(yīng)付工資。應(yīng)付工資是最常用的流動負(fù)債項目，余額一般在貸方，根據(jù)應(yīng)付工資余額的異常情況，發(fā)現(xiàn)會計利潤操縱行為。

　　例如：某公司應(yīng)付工資的會計處理為：

　　支付工資時，會計處理為：

　　借：應(yīng)付工資 　　20000
　　　貸：現(xiàn)金 　　20000

　　分配工資時，會計處理為：

　　借：生產(chǎn)成本　　 4000
　　　　管理費用 　　1000　　
　　　貸：應(yīng)付工資 　5000

　　假定月初應(yīng)付工資無余額，這樣就出現(xiàn)了應(yīng)付工資借方余額15，000元，不是表明企業(yè)多發(fā)給工人工資，而是會計人員分配工資時少計成本費用調(diào)節(jié)會計利潤。

　　2.應(yīng)收賬款。編造虛假應(yīng)收賬款，以達(dá)到虛增收入，虛增利潤的目的。如沈陽某上市公司經(jīng)“包裝”上市后，為保持虛假的利潤水平，采用制造假銷售合同、假貨物入庫單、假出庫單、假保管賬、假成本計算單等假憑證，“認(rèn)認(rèn)真真”進(jìn)行核算，其中1999年虛增主營業(yè)務(wù)收入2269萬元，虛增利潤1039萬元。有的企業(yè)通過應(yīng)收賬款，提前確認(rèn)銷售實現(xiàn)。這種情況一般發(fā)生在年末，企業(yè)為了完成利潤的目標(biāo)，粉飾財務(wù)報表，在商品尚未銷售、勞務(wù)尚未提供就開具銷售發(fā)票，確認(rèn)收入實現(xiàn)。如黑龍江大慶某企業(yè)在當(dāng)年12月31日開具銷售發(fā)票，虛列應(yīng)收賬款1000萬元，而直到第二年元月15日才發(fā)出商品。有的企業(yè)發(fā)生銷貨退回，不調(diào)整應(yīng)收賬款，從而虛增應(yīng)收賬款，虛增企業(yè)利潤。

　　3.生產(chǎn)成本。生產(chǎn)成本的借方余額表示在產(chǎn)品成本。虛計在產(chǎn)品成本，必然導(dǎo)致完工產(chǎn)品成本虛計。而且由于生產(chǎn)工藝的特點，有的企業(yè)在產(chǎn)品無法進(jìn)行盤點，故隱蔽性較強。有的企業(yè)利用完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間費用的分配進(jìn)行會計利潤操縱，有的企業(yè)利用生產(chǎn)成本與期間費用的劃分進(jìn)行會計利潤操縱。

　　4.銷售成本。有的企業(yè)多轉(zhuǎn)或少轉(zhuǎn)銷售成本，有的改變銷售成本的計算方法操縱會計利潤。

　　企業(yè)采用的會計政策、會計估計，主要是依靠會計人員的職業(yè)判斷作出選擇。會計人員因業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德等多種原因的限制，在會計核算方法、財產(chǎn)價值評估方法等選擇方面，往往會作出不準(zhǔn)確的判斷，有的甚至惡意操縱會計利潤�？傊�，依法整頓會計秩序，規(guī)范會計職業(yè)行為，確保會計信息真實需要全社會做出長期不懈的努力。