利潤(rùn)表作為企業(yè)最重要的對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)表之一，已成為使用者評(píng)價(jià)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)、盈利能力以及作出決策最重要的依據(jù)，同時(shí)也是企業(yè)獲得股票上市、債券發(fā)行等各種資格的基本依據(jù)。然而，我國(guó)現(xiàn)行利潤(rùn)表既不利于反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果，也沒(méi)有很好地反映企業(yè)實(shí)際財(cái)富的增加。

　　一、現(xiàn)行利潤(rùn)表的缺陷

　　1.既不利于反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)性收益，也不利于反映企業(yè)的全部收益。經(jīng)營(yíng)性收益是企業(yè)收益的基礎(chǔ)，也是判斷企業(yè)盈利質(zhì)量和評(píng)價(jià)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理水平的基礎(chǔ)。而全部收益則除了經(jīng)營(yíng)性收益外，還包括所有帶來(lái)企業(yè)價(jià)值增加的經(jīng)濟(jì)利益的流入?，F(xiàn)行利潤(rùn)表項(xiàng)目包括營(yíng)業(yè)利潤(rùn)、投資收益、補(bǔ)貼收入、營(yíng)業(yè)外收支凈額，后三者無(wú)疑屬于利得。令人費(fèi)解的是，這些項(xiàng)目中既包括一些利得和損失，又排除了其他一些利得和損失，如營(yíng)業(yè)外收入全部屬于利得，而另一些利得如債務(wù)重組收入、接受的捐贈(zèng)、無(wú)法支付的應(yīng)付款等都不計(jì)入利潤(rùn)。這些項(xiàng)目都是由企業(yè)非正常經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生，都具有偶然性和非持續(xù)性，都屬于非經(jīng)營(yíng)性損益。這樣計(jì)算出來(lái)的利潤(rùn)既不符合當(dāng)期損益觀，也不符合損益滿計(jì)觀，其唯一遵循的可能就是謹(jǐn)慎性原則。

　　2.利潤(rùn)沒(méi)有反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)收益的增加。早在古典經(jīng)濟(jì)學(xué)派時(shí)代，亞當(dāng)。斯密在《國(guó)富論》中就將收益定義為財(cái)富的增加。后來(lái)米雪發(fā)展了經(jīng)濟(jì)收益理論，認(rèn)為實(shí)際收益指財(cái)富的增加，貨幣收益指資產(chǎn)貨幣價(jià)值的增加。英國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家J.R.?？怂固岢隽耸找媸潜３滞雀挥谐潭认驴赡艿淖畲笙M(fèi)額，也就是現(xiàn)在會(huì)計(jì)上的資本保全，顯然經(jīng)濟(jì)收益應(yīng)成為會(huì)計(jì)反映的目標(biāo)之一。事實(shí)上，國(guó)外一些會(huì)計(jì)團(tuán)體已經(jīng)制訂出相應(yīng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)反映經(jīng)濟(jì)收益，如英國(guó)會(huì)計(jì)原則委員會(huì)（ASB）在《財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第3號(hào)》中提出了新增“利得和損失表”，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）提出了報(bào)告全面收益，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）要求編制“已確認(rèn)的利得與損失表”，而我國(guó)在這方面尚未涉及。

　　3.不符合財(cái)務(wù)報(bào)表使用目的。財(cái)務(wù)報(bào)表的使用目的主要有“決策有用觀”和“受托責(zé)任觀”。盡管理論界多數(shù)傾向于“決策有用觀”，但兩者并不矛盾，且后者同樣重要。于是全面收益表被理論界頻繁提及，其內(nèi)容不僅包括所有已確認(rèn)已實(shí)現(xiàn)的利得和損失，還包括所有已確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)的利得和損失。然而，全面收益表的采用目前在我國(guó)還是一個(gè)有爭(zhēng)議的問(wèn)題。盡管現(xiàn)行利潤(rùn)表存在重大缺陷，不再適應(yīng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的需要，改革勢(shì)在必行，而且未來(lái)改革的方向就是全面收益表，以此為報(bào)表使用者提供更及時(shí)、更相關(guān)、更可靠的決策信息，但筆者認(rèn)為現(xiàn)在就推行全面收益表必將帶來(lái)極大的負(fù)面影響。

　　二、全面收益表應(yīng)當(dāng)緩行

　　1.我國(guó)缺乏完善有效的生產(chǎn)要素市場(chǎng)，這將使公允價(jià)值的確立困難重重，可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息進(jìn)一步失真。目前，我國(guó)尚未建立起統(tǒng)一的生產(chǎn)要素市場(chǎng)，人力資本、技術(shù)知識(shí)及生產(chǎn)資料都難以確立合理的市價(jià)，同時(shí)資本市場(chǎng)還遠(yuǎn)未達(dá)到完善、有效。在這種條件下，作為公允價(jià)值重要方面之一的市場(chǎng)價(jià)值勢(shì)必具有極大的可操作性。同時(shí)，現(xiàn)值又具有極大的不確定性，這樣無(wú)疑給了會(huì)計(jì)信息提供者極大的操縱空間，會(huì)計(jì)信息將更加喪失公允性和客觀性，勢(shì)必進(jìn)一步惡化我國(guó)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

　　2.我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)型尚未最終完成，上市公司股權(quán)結(jié)構(gòu)更是復(fù)雜，使得關(guān)聯(lián)方交易此起彼伏。在這種情況下，全面收益是什么，其真實(shí)性與客觀性如何都很難說(shuō)。目前我國(guó)股市既有流通股又有非流通股，有國(guó)家股、國(guó)有法人股，又有企業(yè)法人股、社會(huì)公眾股，還有發(fā)起人股、戰(zhàn)略投資者股等。同時(shí)，大股東與上市公司并沒(méi)有做到人、財(cái)、物的實(shí)質(zhì)上的分離，使得資金占用、虛假交易、關(guān)聯(lián)方交易異常普遍。

　　3.在現(xiàn)在到將來(lái)相當(dāng)長(zhǎng)的一段時(shí)期，利潤(rùn)仍將是企業(yè)（上市公司）獲得各種資格的基本考核指標(biāo)。股份公司發(fā)行股票需要近三年連續(xù)盈利；上市公司向社會(huì)公開(kāi)發(fā)行新股要近三年加權(quán)平均凈資產(chǎn)收益率不低于6％，且發(fā)行后當(dāng)年加權(quán)平均凈資產(chǎn)收益率不低于6％；公司發(fā)行外資股（境內(nèi)和境外上市）均需連續(xù)三年盈利；公司發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券須連續(xù)三年盈利，且凈資產(chǎn)利潤(rùn)率平均在10％以上（能源、原材料、基礎(chǔ)設(shè)施類的公司不低于7％）。由此可見(jiàn)，當(dāng)前利潤(rùn)作為“指揮棒”的作用還很巨大。

　　三、關(guān)于利潤(rùn)表改革的建議

　　從我國(guó)實(shí)際出發(fā)，應(yīng)當(dāng)適時(shí)考慮公允價(jià)值和物價(jià)變動(dòng)，對(duì)能準(zhǔn)確計(jì)量的已確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)的利得和損失予以報(bào)告；反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果，以此作為評(píng)價(jià)管理效率和受托責(zé)任的主要依據(jù)，同時(shí)最大限度地反映經(jīng)濟(jì)收益的增加和充分揭示企業(yè)財(cái)富的增加。并且，盡可能地與現(xiàn)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度保持銜接，以降低制度變更的社會(huì)成本。新利潤(rùn)表的具體內(nèi)容如下：

　　1.新利潤(rùn)表的解釋與說(shuō)明。

　　它從兩個(gè)角度報(bào)告企業(yè)的業(yè)績(jī)：①采用收入／費(fèi)用法，對(duì)當(dāng)期經(jīng)營(yíng)性收入、費(fèi)用進(jìn)行配比，提供經(jīng)營(yíng)性利潤(rùn)；②采用資產(chǎn)／負(fù)債法編制補(bǔ)充資料，對(duì)本期凈資產(chǎn)的變動(dòng)額予以確認(rèn)，且將其稱為“經(jīng)濟(jì)收益”，以示與“利潤(rùn)”、“全面收益”的區(qū)別。

　　它不同于ASB的利得和損失表、FASB的全面收益表。在內(nèi)容上，利得和損失表、全面收益表包含了全部已確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)的利得和損失，而筆者認(rèn)為已確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)的利得和損失僅指在當(dāng)前條件下能準(zhǔn)確計(jì)量的項(xiàng)目，如計(jì)入資本公積的外幣折算差額、股權(quán)投資準(zhǔn)備，這主要是因?yàn)槲覈?guó)相關(guān)市場(chǎng)欠缺，公允價(jià)值難以確認(rèn)。當(dāng)然，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的完善，會(huì)更多地采用公允價(jià)值來(lái)反映資產(chǎn)的持有利得、金融資產(chǎn)的增值等。在結(jié)構(gòu)上，利得和損失表、全面收益表均采用加的形式逐項(xiàng)列示已確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)利得和損失，而筆者采用減項(xiàng)列示，這主要是基于技術(shù)上的考慮。盡管目前計(jì)價(jià)仍以歷史成本為主，但以后對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)價(jià)會(huì)更多地使用公允價(jià)值，而這些價(jià)值變動(dòng)依現(xiàn)行準(zhǔn)則（制度）應(yīng)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收支或資本公積，這樣項(xiàng)目增加時(shí)就不必變動(dòng)報(bào)表內(nèi)容，因?yàn)檫@些項(xiàng)目已包含在減項(xiàng)中。

　　關(guān)于投資收益，筆者將其計(jì)入經(jīng)營(yíng)性利潤(rùn)，理由是投資活動(dòng)已成為企業(yè)正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的一部分，哪怕是再小的企業(yè)也會(huì)有少量的投資活動(dòng)。從這層意義上講，投資活動(dòng)也具有一定的持續(xù)性，與企業(yè)正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)直接關(guān)聯(lián)，這與其他的利得（損失）是不同的，后者主要表現(xiàn)為偶然性、非持續(xù)性、與企業(yè)正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)直接關(guān)聯(lián)等。

　　關(guān)于損失（目前主要指計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出的各項(xiàng)損失），筆者認(rèn)為既然已從兩方面報(bào)告業(yè)績(jī)，就沒(méi)必要再將非經(jīng)營(yíng)性的損失直接計(jì)入經(jīng)營(yíng)性利潤(rùn)。盡管這不符合穩(wěn)健性原則，但更客觀、更符合配比原則。

　　2.新利潤(rùn)表的作用和意義。

　　它能夠更好地與資產(chǎn)負(fù)債表等報(bào)表結(jié)合起來(lái)，構(gòu)成更為嚴(yán)密的邏輯結(jié)構(gòu)。經(jīng)營(yíng)性利潤(rùn)是實(shí)際收益的組成部分，與可分配利得共同構(gòu)成可分配利潤(rùn)（還包括以前年度未分配利潤(rùn)），其分配的結(jié)果直接與資產(chǎn)負(fù)債表相對(duì)應(yīng)。同時(shí)，資產(chǎn)負(fù)債表中的凈資產(chǎn)差額直接對(duì)應(yīng)損益表的經(jīng)濟(jì)收益，這樣，報(bào)表使用者既能從損益的產(chǎn)生看到資產(chǎn)、權(quán)益的變化，又能從資產(chǎn)、權(quán)益的變動(dòng)看到損益的變動(dòng)，從而更加科學(xué)地評(píng)價(jià)和決策。

　　它將非經(jīng)營(yíng)性項(xiàng)目單獨(dú)列示，可以保證利潤(rùn)的真實(shí)性，防止企業(yè)通過(guò)非經(jīng)營(yíng)性項(xiàng)目虛構(gòu)利潤(rùn)和虛列虧損，同時(shí)保證了企業(yè)經(jīng)濟(jì)收益的完整性。

　　它適用于不同的報(bào)表使用者。對(duì)于穩(wěn)健或保守的報(bào)表使用者，可選擇經(jīng)營(yíng)性利潤(rùn)與經(jīng)濟(jì)收益中較低者作為評(píng)價(jià)或決策依據(jù)，對(duì)于冒險(xiǎn)的報(bào)表使用者可選擇兩者中較高者，對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)偏好適中的報(bào)表使用者則可依其目的選擇經(jīng)營(yíng)性利潤(rùn)或經(jīng)濟(jì)收益。一般來(lái)說(shuō)，人們主要選擇經(jīng)營(yíng)性利潤(rùn)作為評(píng)價(jià)管理效益的依據(jù)，選擇經(jīng)濟(jì)收益作為評(píng)價(jià)企業(yè)增值能力的依據(jù)。事實(shí)上，證監(jiān)會(huì)在上市公司申請(qǐng)?jiān)霭l(fā)新股和發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券時(shí)已采用凈利潤(rùn)和扣除非經(jīng)營(yíng)性利潤(rùn)后的凈利潤(rùn)孰低的方法來(lái)確定其是否具備發(fā)行資格。

　　它能夠最大限度地與現(xiàn)有準(zhǔn)則、制度相銜接，有利于保持會(huì)計(jì)市場(chǎng)的穩(wěn)定和會(huì)計(jì)信息的連續(xù)性，并能適應(yīng)未來(lái)發(fā)展的需要。新利潤(rùn)表最大限度地利用了現(xiàn)有制度和準(zhǔn)則的成果，只要將現(xiàn)有相關(guān)賬戶稍作調(diào)整即可編制，便于操作；同時(shí)其經(jīng)濟(jì)收益指標(biāo)的前瞻性又為將來(lái)更多地采用公允價(jià)值、推行全面收益表打下了基礎(chǔ)。