摘要：內(nèi)部控制自我評估（CSA）是新興的審計技術(shù)和方法，在西方發(fā)達(dá)國家公司內(nèi)部控制管理領(lǐng)域廣泛運(yùn)用。在介紹內(nèi)部控制自我評估（CSA）的含義與意義的基礎(chǔ)上，探討了其方法，并結(jié)合企業(yè)的實際情況指出了實施內(nèi)部控制自我評估（CSA）的要點以及應(yīng)注意的問題，以使企業(yè)更好地實施內(nèi)部控制。

　　關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；CSA；方法；要點

　　內(nèi)部控制自我評估（CSA）是指企業(yè)內(nèi)部為實現(xiàn)目標(biāo)、控制風(fēng)險面，定期或不定期地對內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效性和恰當(dāng)性實施自我評估的方法。CSA的基本特征是：關(guān)注業(yè)務(wù)的過程和控制的成效；由管理部門和職員共同進(jìn)行；用結(jié)構(gòu)化的方法開展評估活動。設(shè)計CSA的目的是使企業(yè)管理者了解內(nèi)部控制存在的缺陷以及可能引致的后果，然后讓他們自己采取行動改進(jìn)這種狀況。研究表明，實施CSA對于一個企業(yè)加強(qiáng)管理，提高勞動生產(chǎn)率，改進(jìn)內(nèi)部稽核程序和業(yè)務(wù)經(jīng)營程序以及控制風(fēng)險等都有積極的作用。

　　一、內(nèi)部控制自我評估的作用

　?。ㄒ唬﹥?nèi)部控制自評為企業(yè)提供了一個管理控制風(fēng)險的工具，保證內(nèi)部審計人員和管理人員共同對風(fēng)險進(jìn)行控制。內(nèi)部控制自評，對企業(yè)而言，這是綜合地控制企業(yè)的各方面，包括相關(guān)的社會效益，使企業(yè)對內(nèi)部控制有一個更全面的了解。不僅要考慮對發(fā)現(xiàn)的問題如何改進(jìn)，促進(jìn)各部門更有效地履行責(zé)任，還要使控制措施便于理解，使董事會更了解管理的情況以及風(fēng)險。同時，也降低了審計成本，使內(nèi)部審計達(dá)到更好的效果。

　　（二）通過內(nèi)部控制自我評估，使內(nèi)部審計人員不再僅僅是“獨立的問題發(fā)現(xiàn)者，而成為推動公司改革的使者”，　　將以前消極的以“發(fā)現(xiàn)和評價”為主要內(nèi)容的內(nèi)部審計活動向積極“防范和解決方案”的內(nèi)部審計活動轉(zhuǎn)變，從事后發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)向事前防范，從單純強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制轉(zhuǎn)向積極關(guān)注，利用各種方法來改善公司的經(jīng)營業(yè)績。同時，利用控制自評可以讓審計師獲得更多內(nèi)部控制方面的信息，從而提供更全面、更客觀的審計報告，以利于有效地運(yùn)用有限的審計資源。審計師利用控制自評方法還能提高審計效率和質(zhì)量，并且能收到在傳統(tǒng)審計程序中無法取得的信息。

　?。ㄈ┩ㄟ^內(nèi)部控制自我評估，可以發(fā)揮管理人員的積極性。他們可以學(xué)到風(fēng)險管理、控制的知識，熟悉本部門的控制過程，發(fā)現(xiàn)當(dāng)前管理控制中存在的問題，也向高層管理部門表明他們對現(xiàn)存內(nèi)部控制的態(tài)度，明確管理責(zé)任，保證企業(yè)內(nèi)部有良好的人員分工，使其更好地履行職責(zé)；同時，也讓管理部門了解到對內(nèi)部控制的責(zé)任。這樣，使風(fēng)險更易于發(fā)現(xiàn)和監(jiān)控，糾正措施更易于落實，業(yè)務(wù)目標(biāo)的實現(xiàn)更有保證。內(nèi)部審計人員廣泛接觸各部門人員，和各管理部門建立經(jīng)營伙伴關(guān)系，有利于共同采取措施防止內(nèi)部控制薄弱。

　　二、內(nèi)部控制自我評估的方法及其適用性

　?。ㄒ唬┭杏憰?/p>

　　研討會法是指把管理當(dāng)局和員工召集起來就特定的問題或過程進(jìn)行面談和討論的一種方法。通過這種形式可以使組織中不同層次的成員都了解內(nèi)部控制系統(tǒng)的哪些環(huán)節(jié)存有缺陷以及可能產(chǎn)生的后果，然后讓他們自己主動采取行動去改進(jìn)這種狀況，而不是被動地坐等會計人員來檢查。實施控制自評的方法對于一個企業(yè)加強(qiáng)管理、提高勞動生產(chǎn)率、改善控制環(huán)境、改進(jìn)業(yè)務(wù)流程以及控制風(fēng)險等都有著積極的作用。

　?。ǘ﹩柧碚{(diào)查方法

　　問卷調(diào)查表是調(diào)查者根據(jù)被調(diào)查單位的業(yè)務(wù)類型、經(jīng)營類型、交易循環(huán)狀況、內(nèi)部控制制度情況等，把內(nèi)部控制制度中的必要事項，特別是與確保會計記錄的正確性和可信性以及確保資產(chǎn)的安全完整有關(guān)的一切事項作為調(diào)查項目，系統(tǒng)地列示出來，并反映在一種表格上，這種表格就是內(nèi)部控制調(diào)查表。在該表中應(yīng)設(shè)置“是”、“否”或“有”、“無”、“不適合”、“備注”等欄目。調(diào)查者利用問卷調(diào)查表要求受訪者按照表格的要求填寫回答的內(nèi)容；或根據(jù)調(diào)查項目，直接要求受訪者回答問題；最后，利用調(diào)查結(jié)果來評價他們的內(nèi)部控制系統(tǒng)。這種方法既是調(diào)查內(nèi)部控制制度，獲取必要信息資料的重要工具，也是評價內(nèi)部控制的重要方法。

　　（三）管理結(jié)果分析法

　　管理結(jié)果分析法是指除上述兩種方法之外的任何CSA方法。通過這種方法，管理當(dāng)局布置工作人員學(xué)習(xí)經(jīng)營過程。CSA引導(dǎo)者（可以是一個內(nèi)審人員）把員工的學(xué)習(xí)結(jié)果與他們從其他方面如其他經(jīng)理和關(guān)鍵人員收集到的信息加以綜合。通過綜合分析這些材料，CSA引導(dǎo)者提出一種分析方法，使得控制程序執(zhí)行者能在他們?yōu)镃SA做出努力時利用這種分析方法。

　　三、實施內(nèi)部控制自我評估的要點

　　內(nèi)部控制是由內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督這五大要素構(gòu)成的。企業(yè)在開展內(nèi)部控制自我評估時就應(yīng)該對應(yīng)這五大構(gòu)成要素進(jìn)行全面系統(tǒng)、有針對性的評估。

　?。ㄒ唬﹥?nèi)部環(huán)境評估

　　內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)實施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)。任何企業(yè)的內(nèi)部控制都是在特定的內(nèi)部環(huán)境中實施的，內(nèi)部環(huán)境不但直接影響內(nèi)部控制的建立，還直接決定內(nèi)部控制實施的效果。內(nèi)部環(huán)境一般包括治理結(jié)構(gòu)、機(jī)構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、內(nèi)部審計、人力資源政策、企業(yè)文化等。

　　內(nèi)部控制自我評估在進(jìn)行內(nèi)部環(huán)境評估時重點關(guān)注治理結(jié)構(gòu)是否形同虛設(shè)，機(jī)構(gòu)設(shè)置是否重疊，權(quán)責(zé)分配是否明晰，人力資源政策和激勵約束機(jī)制是否科學(xué)合理，企業(yè)文化是否促進(jìn)員工勤勉盡責(zé)等。

　　（二）風(fēng)險評估評價

　　風(fēng)險是指對企業(yè)達(dá)到自身經(jīng)營目標(biāo)和執(zhí)行戰(zhàn)略產(chǎn)生不利影響的威脅，通常由發(fā)生的可能性和產(chǎn)生影響的程度兩個要素組成。企業(yè)面臨風(fēng)險會對其實現(xiàn)既定目標(biāo)產(chǎn)生影響。風(fēng)險評估是企業(yè)為及時識別、系統(tǒng)分析經(jīng)營活動中與實現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)相關(guān)的風(fēng)險，合理確定風(fēng)險應(yīng)對策略。

　　內(nèi)部控制自我評估關(guān)注風(fēng)險識別的充分性；風(fēng)險分析的恰當(dāng)性；風(fēng)險應(yīng)對策略的充分性、有效性。

　?。ㄈ┛刂苹顒釉u估

　　控制活動是企業(yè)根據(jù)風(fēng)險評估結(jié)果，采用相應(yīng)的控制措施，將風(fēng)險控制在可承受度之內(nèi)?？刂拼胧┮话惆ǎ翰幌嗳萋殑?wù)分離控制、授權(quán)審批控制、會計系統(tǒng)控制、財產(chǎn)保護(hù)控制、預(yù)算控制、運(yùn)營分析控制和績效考評控制等。

　　控制措施的實施就形成了內(nèi)部控制制度，這是內(nèi)部控制自我評估的重要內(nèi)容。評價不相容職務(wù)分離控制的實施，內(nèi)部控制自我評估應(yīng)當(dāng)系統(tǒng)分析業(yè)務(wù)流程中的控制點，關(guān)注企業(yè)內(nèi)崗位職責(zé)的設(shè)定，是否存在相互制約的控制點被安排在同一崗位的職責(zé)中；評價授權(quán)審批控制的實施，內(nèi)部控制自我評估對企業(yè)編制的常規(guī)授權(quán)權(quán)限指引進(jìn)行審查，看企業(yè)的各項業(yè)務(wù)流程是否都合理安排授權(quán)、審批程序；對會計系統(tǒng)控制的評價一直就是內(nèi)部控制自我評估的基本內(nèi)容之一；內(nèi)部審計通過對財產(chǎn)的記錄、盤點資料、報表等定期或不定期進(jìn)行重點抽查，審查相關(guān)手續(xù)、記錄是否完整，賬務(wù)處理是否及時正確來評價企業(yè)財產(chǎn)保護(hù)措施實施情況；內(nèi)部控制自我評估關(guān)注企業(yè)預(yù)算控制的有效性，一方面是預(yù)算編制的可行性、準(zhǔn)確性，另一方面是可行準(zhǔn)確的預(yù)算得到了切實的執(zhí)行；內(nèi)部控制自我評估營運(yùn)情況分析制度的有效運(yùn)行，關(guān)注其是否能合理分析企業(yè)獲取的各類信息，改善企業(yè)運(yùn)營狀況，將風(fēng)險控制在可承受度之內(nèi)；人是內(nèi)部控制自我評估制度的主體，各種控制措施都需要具有相應(yīng)素質(zhì)的人員來執(zhí)行，如果人員素質(zhì)不符合要求，控制措施就會失效，因此，內(nèi)部控制自我評估要關(guān)注企業(yè)是否建立科學(xué)有效的績效考評制度，是否以考評結(jié)果為依據(jù)決定企業(yè)員工的崗位安排。

　?。ㄋ模┬畔⑴c溝通評價

　　信息與溝通是企業(yè)及時、準(zhǔn)確地收集、傳遞與內(nèi)部控制自我評估相關(guān)的信息，確保信息在企業(yè)內(nèi)部、企業(yè)與外部之間進(jìn)行有效溝通。信息是企業(yè)的資源，是企業(yè)各種經(jīng)營管理行為的依據(jù)，信息的質(zhì)量對管理層能否作出恰當(dāng)?shù)慕?jīng)營管理決策具有重大影響。充分、及時的溝通有助于管理當(dāng)局了解經(jīng)營活動存在的問題，客觀地評價各部門的工作。迅速采取有效的管理措施來保證企業(yè)經(jīng)營活動的健康運(yùn)行。

　　信息與溝通評價主要包括企業(yè)獲取及處理信息的能力。內(nèi)部控制自我評估要對企業(yè)信息系統(tǒng)的健全性、有效性和安全性進(jìn)行審查與評價，關(guān)注反舞弊機(jī)制的有效運(yùn)行，舉報投訴制度和舉報人保護(hù)制度的建立健全。

　?。ㄎ澹﹥?nèi)部監(jiān)督評估

　　內(nèi)部監(jiān)督是企業(yè)對內(nèi)部控制建立與實施情況進(jìn)行監(jiān)督檢查，評價內(nèi)部控制的有效性，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷，應(yīng)當(dāng)及時加以改進(jìn)。內(nèi)部控制是一個動態(tài)管理過程，隨著時間的推移和環(huán)境的變化，曾經(jīng)有效的內(nèi)部控制可能會變得無效，因此，對內(nèi)部控制的制定、執(zhí)行及效果需要進(jìn)行跟蹤式的監(jiān)督與評價，以便滿足管理當(dāng)局根據(jù)環(huán)境變化適時調(diào)整內(nèi)部控制系統(tǒng)的需要，確保內(nèi)部控制系統(tǒng)完整、有效。內(nèi)部監(jiān)督評估主要就是評價監(jiān)督機(jī)制是否執(zhí)行并有效。

　　四、企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控制自我評估時應(yīng)注意的問題

　　（一）評估組織文化，適當(dāng)選擇CSA方法

　　作為一種發(fā)展中的新方法，CSA方法的成功與員工的有效參與直接相關(guān)。員工的反應(yīng)與接受能力在很大程度上是一個企業(yè)組織文化的函數(shù)。企業(yè)組織文化反映了管理當(dāng)局對CSA指導(dǎo)原則的態(tài)度。只有在一個結(jié)構(gòu)化的環(huán)境中，CSA過程才能得到充分徹底的支持并得到不斷重復(fù)以求改進(jìn)。CSA執(zhí)行者應(yīng)該基于對組織文化的分析結(jié)果來選擇CSA的方法。在公司文化不支持參與式CSA方法的情況下，問卷調(diào)查和內(nèi)部控制分析會有助于改善控制環(huán)境。另外，在選擇實施CSA時執(zhí)行者還應(yīng)當(dāng)就以下問題進(jìn)行決策：組織中實施CSA的分部；需要考慮的職能或目標(biāo)；評價過程具體應(yīng)當(dāng)包含的層次（車間、分區(qū)、分部等）。

　?。ǘ┌l(fā)揮內(nèi)部審計人員的作用，形成內(nèi)部控制評價合力

　　雖然內(nèi)部控制評價結(jié)果可以指導(dǎo)確定審計的范圍、重點和方法，但這種指導(dǎo)僅限于質(zhì)的方面，也就是幫助審計人員確定審計項目的范圍和重點。在具體項目的審計中，評價結(jié)果無法從量上指導(dǎo)審計人員確定審計范圍。目前，我國審計人員處理這種情況還只能依靠自身的經(jīng)驗判斷和制約判斷，這樣必然會導(dǎo)致審計風(fēng)險的擴(kuò)大，與內(nèi)部控制評價的初衷相違背。因此，為了充分利用評價結(jié)果、發(fā)揮內(nèi)部審計人員的作用，不論CSA 過程是由內(nèi)部審計部門還是管理經(jīng)營當(dāng)局來實施，內(nèi)部審計人員都應(yīng)當(dāng)持續(xù)監(jiān)控并參與CSA，使內(nèi)外部審計和CSA在內(nèi)部控制評價方面形成合力。

　　綜上所述，CSA是適應(yīng)新控制模式的評審方法，它既是內(nèi)部控制的一部分，又是內(nèi)部控制的再控制。通過CSA的執(zhí)行，企業(yè)相應(yīng)的控制程序和政策得到體現(xiàn)與強(qiáng)化，員工對流程運(yùn)作更加熟悉，開始強(qiáng)調(diào)顧客服務(wù)、產(chǎn)品質(zhì)量、安全性、環(huán)境等非財務(wù)領(lǐng)域的重要性與質(zhì)量控制與內(nèi)部控制整合成一個體系，組織各部門員工加強(qiáng)溝通等，這一切幫助實現(xiàn)內(nèi)部控制的整體增值。

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