論文關(guān)鍵詞：遺產(chǎn)稅 可行性 貧富差距 社會公平

　　論文摘要：遺產(chǎn)稅是當今世界許多國家都在征收的一種稅收。中國已基本具備了開征遺產(chǎn)稅的相關(guān)條件。開征遺產(chǎn)稅,有利于完善中國的稅制體系;有利于調(diào)節(jié)社會成員的財富狀態(tài);有利于維護中國的稅收權(quán)益;還能夠增加政府的財政收入。

　　最早的遺產(chǎn)稅征收行為可追溯到古埃及時期,最早的遺產(chǎn)稅成文法律文件形成于古羅馬。近代最早的遺產(chǎn)稅由荷蘭人于1588年開征,但當時的制度極不規(guī)范,變化也較頻繁,并無明確標準。具有現(xiàn)代意義的遺產(chǎn)稅制度于1696年誕生于英國,這一制度確定了遺產(chǎn)稅的適應(yīng)范圍、課征對象及具體的征收辦法,成為后來各國遺產(chǎn)稅政策的模本,世界性的遺產(chǎn)稅制度18世紀以后才開始在各國設(shè)立,如法國于1703年開征,德國于1900年開征,而較貧困的亞洲、非洲部分地區(qū)是在第二次世界大戰(zhàn)以后開征的。迄今為止,世界上已有100多個國家和地區(qū)開征遺產(chǎn)稅。

　　一、征收遺產(chǎn)稅的理論依據(jù)

　　遺產(chǎn)繼承權(quán)的存在和遺產(chǎn)繼承的所得是屬于不勞而獲的性質(zhì),各國的學者們在對遺產(chǎn)征稅這一點上是不存在什么分歧。但是,他們對于征收遺產(chǎn)稅的理論依據(jù)有許多種不同的說法。具體地說,在西方財政、稅收學理論中有以下幾種關(guān)于征收遺產(chǎn)稅理論依據(jù)的學說:

　　1. 國家共同繼承說。這種理論以德國的布蘭奇利為代表,主要流行于歐洲國家。該理論認為私人之所以能夠積累起財產(chǎn),并非個人獨自努力的結(jié)果,還有賴于國家的幫助和保護,繼承遺產(chǎn)并不是上天賦予的,對遺產(chǎn)的繼承有賴于國家法律的保護和承認。因此,國家對死亡者的遺產(chǎn)擁有領(lǐng)地權(quán)、部分支配權(quán),并通過稅收征收遺產(chǎn)稅實現(xiàn)這些權(quán)利。依據(jù)這種理論,遺產(chǎn)稅的開征主要是為了實現(xiàn)國家的權(quán)利,將遺產(chǎn)稅作為取得財政收入的手段,并限制繼承者的權(quán)利。

　　2. 沒收無遺囑的財產(chǎn)說。這種理論以英國的邊沁和穆勒為代表。邊沁認為,遺產(chǎn)由其家屬繼承是遺產(chǎn)被繼承人的意愿,對于無遺囑的遺產(chǎn)應(yīng)當由國家沒收,這樣還可減少由于繼承分配而帶來的矛盾。穆勒進一步發(fā)展了該理論,他認為,遺產(chǎn)取得權(quán)不一定同財產(chǎn)私有權(quán)相聯(lián)系,即使是準許繼承的遺產(chǎn),也應(yīng)該限于繼承人獨立生活所需費用的部分,其他部分則應(yīng)當通過征稅形式收歸國有。一些國家的遺產(chǎn)稅稅率按繼承人與被繼承人的親疏關(guān)系設(shè)置,其依據(jù)就源于此說。

　　3. 平均社會財富說又稱為社會主義說。這種理論以美國的馬斯格雷夫為代表。該理論認為,對遺產(chǎn)征稅是平均社會財富的一種手段和工具。社會高收入階層將遺產(chǎn)全部留給其子孫后代,往往會導致社會財富的分配不均,形成新的貧富差距和社會矛盾。征收遺產(chǎn)稅可對社會財富進行一次再分配,有利于縮小貧富差距,維持社會穩(wěn)定。

　　4. 溯往征稅說。這種理論以美國的韋斯科特和法國的雪富萊為代表。該理論認為,遺產(chǎn)稅不是對遺產(chǎn)的課征,而是對死亡者生前逃避的一切稅收的追繳。他們認為,在對納稅人征收所得稅和財產(chǎn)稅的時候,納稅人通常會通過各種辦法逃稅。所以,應(yīng)在其死后無法逃稅的情況下通過遺產(chǎn)稅一次性追繳回來。

　　5. 享益說。這種理論是早期正統(tǒng)學派的主張,流行于歐洲。該理論依據(jù)勞務(wù)費說、勞務(wù)值說、繼承權(quán)利說這三種學說建立。享益說跟現(xiàn)代西方的公共財政學說有異曲同工之處,它將國家政府視為營業(yè)機構(gòu),政府給予人們勞務(wù)以保護生命、財產(chǎn)等,人們就應(yīng)付出相應(yīng)的代價,這種代價就是稅收。對遺產(chǎn)來說,國家法律保護了死亡者將遺產(chǎn)遺留給繼承者,并保護其產(chǎn)權(quán),這就給予了繼承者以勞務(wù)或享益,繼承者自然應(yīng)該繳納部分稅收以作為代價或補償。

　　6. 能力說。這種理論以美國的賽里格曼為代表。該理論把遺產(chǎn)稅看作是一種對人稅,是課征于繼承遺產(chǎn)的繼承人。既是對人稅,就應(yīng)當以納稅人的負擔能力為標準。而衡量納稅人的能力標準主要有三種,即費用、財產(chǎn)和所得。由于這三個不同的標準,能力說又可分為三種說法:一是以費用為標準,主張以高稅率課征于高遺產(chǎn)獲得者;二是以財產(chǎn)為標準,主張以遺產(chǎn)稅代替平時的財產(chǎn)稅;三是以所得為標準,認為遺產(chǎn)稅是一種特殊所得稅,可采用累進稅率,并要體現(xiàn)繼承者的親疏關(guān)系。

　　7. 社會公益說。這種理論以德國的瓦格納為代表。該理論認為,征收遺產(chǎn)稅會鼓勵富有的人們把財產(chǎn)捐獻給社會慈善事業(yè)、福利事業(yè)和公益事業(yè),這樣做,對個人利益無損害,還可以得到好名聲,而且對社會發(fā)展有利。

　　二、中國征收遺產(chǎn)稅的可行性條件

　　雖然中國要開征遺產(chǎn)稅在征管上還存在著如下問題:如個人財產(chǎn)登記和申報制度不健全,遺產(chǎn)數(shù)量難以確認,逝者信息難以及時獲得、遺產(chǎn)在征收遺產(chǎn)稅以前被分割或者轉(zhuǎn)移,目前的征管環(huán)境和條件對形態(tài)多樣的遺產(chǎn)難以做到綜合性整體掌控,財產(chǎn)評估制度不完善、遺產(chǎn)價值確認困難、評估費用開支較大等一些阻礙遺產(chǎn)稅開征的邊緣性問題,但是,中國已經(jīng)基本具備了開征遺產(chǎn)稅最應(yīng)該具備的基礎(chǔ)的條件。參照國際上開征遺產(chǎn)稅與贈與稅的經(jīng)驗,衡量一個國家是否有條件開征遺產(chǎn)稅,應(yīng)該考慮以下三個基本指標:首先要看人均GDP,這是一個很重要的指標;其次要看居民儲蓄水平,若儲蓄水平很低,那么遺產(chǎn)稅與贈與稅就沒有開征的必要;第三要看高收入階層在儲蓄水平里所占比重,具體來說可以用兩個指標來衡量,一個是銀行指標,另一個就是基尼系數(shù)。以下是中國近期這幾個指標的具體數(shù)據(jù)分析。

　　1. 人均GDP。2008年中國的人均GDP已經(jīng)達到了3 000美元。中國全國政協(xié)經(jīng)濟委員會副主任、國家統(tǒng)計局前局長李德水在全國政協(xié)十一屆二次會議記者會上表示,2008年中國GDP總量為30.067萬億元人民幣,折合4.3274萬億美元。按13億人口計,人均GDP首度突破3 000美元,達3 266.8美元;

　　2. 居民儲蓄水平。中國的儲蓄率一直維持在一個很高的水平。2005年國內(nèi)儲蓄率高達51%,而同期全球平均儲蓄率僅為19.7%;截至2007年12月底,中國城鄉(xiāng)居民人民幣儲蓄存款余額已經(jīng)達到了17.25萬億元,其中,占儲蓄總數(shù)20%以上的高收入階層,他們的存款占總儲蓄額的60%以上。據(jù)分析,在全國高收入家庭中,資產(chǎn)總量在100萬元以上的家庭,全國大概有1 000萬戶以上。這說明了中國已有相當一批人進入了高收入階層。2007年美國仍是百萬美元資產(chǎn)家庭最多的國家,其次依次為日本、英國、德國和中國;2008年底,中國的百萬美元資產(chǎn)家庭數(shù)量超過了德國。

　　3. 基尼系數(shù)。近幾年的政府報告指出,中國的基尼系數(shù)一直在0.4的國際警戒線附近徘徊。但許多民間非官方經(jīng)濟學家指出中國的基尼系數(shù)早就已經(jīng)超過了0.4的國際警戒線。

　　中國人均GDP、居民儲蓄水平、高收入階層人數(shù)等反映收入財富占有差距的結(jié)構(gòu)指標已顯示中國社會的貧富差距確實在漸漸加大,這些都構(gòu)成了開征遺產(chǎn)稅的現(xiàn)實可行性條件。

　　三、國外遺產(chǎn)稅給中國提供的借鑒

　　迄今為止,世界上已有100多個國家和地區(qū)開征遺產(chǎn)稅,中國開征遺產(chǎn)稅應(yīng)在結(jié)合中國現(xiàn)實情況的基礎(chǔ)上,充分借鑒國外的經(jīng)驗。

　　1. 在稅制模式的選擇上,選擇總遺產(chǎn)稅制。從各國的實踐經(jīng)驗來看,總遺產(chǎn)稅制實行源頭課征,稅源容易控制,操作簡便,征稅成本低,但是不考慮繼承人的具體情況,所有的繼承人同等負擔稅收。分遺產(chǎn)稅根據(jù)繼承人的具體情況,區(qū)別對待,包括稅率高低、寬免額大小、抵免優(yōu)待等,有利于使稅收負擔與負稅能力相一致、比較合理,但是稅制比較復(fù)雜,征管因難,難以控制稅源,容易發(fā)生逃稅、避稅。混合遺產(chǎn)稅看起來既能控制稅源又能兼顧繼承人的具體情況,但也進一步強化了稅制的復(fù)雜性和征管的繁瑣。具體選擇哪種遺產(chǎn)稅制主要取決于稅制結(jié)構(gòu)的目標和稅收征收管理的水平,其中征管因素最為重要,它是實施稅收政策目標的基礎(chǔ)。

　　中國稅制將形成以流轉(zhuǎn)稅和所得稅為主體、其他稅種為補充的稅制體系,遺產(chǎn)稅只能作為輔助稅種之一。從征管水平看,中國目前征管尚不規(guī)范,征管手段相對落后,征管效率低,開征遺產(chǎn)稅宜選擇總遺產(chǎn)稅模式,便于稅源的控管,有利于稅收政策的施行,對于其中不合理的因素,只能留待條件成熟后再加以改進。

　　2. 在遺產(chǎn)稅與贈與稅的配合征收方式上,選擇開征遺產(chǎn)稅的同時開征贈與稅,單獨設(shè)立贈與稅的方式。贈與稅是對財產(chǎn)所有者生前贈與他人的財產(chǎn)征稅,是遺產(chǎn)稅的輔助稅種,用于彌補遺產(chǎn)稅的漏洞,防止納稅人利用生前的財產(chǎn)轉(zhuǎn)移來逃避遺產(chǎn)稅。故遺產(chǎn)稅欲行之有效,必須與贈與稅互相配合,同時為了防止納稅人進行避稅,在贈與稅的稅率設(shè)計上不應(yīng)低于遺產(chǎn)稅的稅率結(jié)構(gòu),從而使財產(chǎn)所有人不論以贈與方式還是遺產(chǎn)繼承方式轉(zhuǎn)移財產(chǎn),其所承擔的稅負都是趨于均等,以堵住逃避稅收的漏洞,最終發(fā)揮有效調(diào)節(jié)社會成員財產(chǎn)收入不均的作用。

　　3. 在征稅依據(jù)的選擇上,中國可采用世界上大多數(shù)國家采取的混合使用的方法,根據(jù)屬人與屬地相結(jié)合的原則,同時采用國籍標準、住所標準和財產(chǎn)所在地標準。

　　4. 在課稅對象的確定上,中國也應(yīng)參照國際通用的做法,將課稅對象確定為財產(chǎn),包括動產(chǎn)、不動產(chǎn)和其他具有財產(chǎn)價值的權(quán)利。對財產(chǎn)的估價采用市場價值,即以財產(chǎn)所有者死亡時的財產(chǎn)市價為標準。同時,在稅基的設(shè)計上也宜采用寬稅基,盡可能包括納稅人的各類遺產(chǎn)。

　　5. 在征稅范圍的選擇上,本著征稅面宜窄不宜寬的原則。中國征收遺產(chǎn)稅不是以增加財政收入作為主要目的,而是以調(diào)節(jié)財富的分配、防止財富過度向少數(shù)人集中、促進共同富裕為目的,其調(diào)節(jié)對象是少數(shù)人的巨額遺產(chǎn)。

　　四、中國開征遺產(chǎn)稅將產(chǎn)生的積極效應(yīng)

　　1. 開征遺產(chǎn)稅可以完善中國現(xiàn)行的稅制體系。遺產(chǎn)稅歷史悠久,適應(yīng)范圍廣泛,已經(jīng)在大多數(shù)經(jīng)濟發(fā)達國家和一些發(fā)展中國家得到了較為普遍的應(yīng)用。開征遺產(chǎn)稅可以填補中國現(xiàn)行稅制中的一項空白,有利于完善中國的稅制。開征遺產(chǎn)稅還有利于充實中國的財產(chǎn)稅制,是逐步完善中國稅制體系的一個重要環(huán)節(jié)。

　　2. 開征遺產(chǎn)稅可以弱化貧富差距拉大的趨勢。征收遺產(chǎn)稅是將一部分富人的遺產(chǎn)轉(zhuǎn)化為國家稅收,用于滿足社會基本公共服務(wù)的需要,可以調(diào)節(jié)社會成員的財富分配,防止收入差距進一步拉大,舒緩貧富懸殊的矛盾,對于創(chuàng)造和諧社會具有重要意義。

　　3. 開征遺產(chǎn)稅有利于在對外交往中維護中國政府和中國公民的權(quán)益。目前的情況是,一些征收遺產(chǎn)稅的國家對中國公民在其境內(nèi)的遺產(chǎn)和本國公民在中國境內(nèi)的遺產(chǎn)征收遺產(chǎn)稅。而中國沒有開征遺產(chǎn)稅,等于自動放棄了對中國公民在中國境外遺產(chǎn)和外國公民在中國境內(nèi)遺產(chǎn)的稅收管轄權(quán),將中國政府應(yīng)征的稅款無償奉送給了外國政府。這種不平等的狀況是不合理的,也不符合國際慣例。

　　4. 開征遺產(chǎn)稅可以為政府增加一定數(shù)量的財政收入。遺產(chǎn)稅在中國可以作為一項新的稅源,雖然當前可能征得的稅款不多,但是對于一些財力并不寬余的地方政府來說也不無小補。另外,從發(fā)展趨勢來看,中國的遺產(chǎn)稅是一個稅源穩(wěn)定并且具有一定增長潛力的稅種。從國際上的情況來看,如果遺產(chǎn)稅每年的收入能夠占到全部稅收收入的1%(縱觀國際情況,遺產(chǎn)稅收入占全部稅收收入的比例一般都不高),以2008年全國稅收收入54 000億元計算,則至少可以達到500億元,遠遠超過目前中國許多小稅種的稅收收入。

　　5. 開征遺產(chǎn)稅,有利于增強人們的法制觀念,鼓勵勤勞致富,限制不勞而獲,增強人們的社會公共意識,鼓勵人們向社會公益事業(yè)如科學、教育、文化、衛(wèi)生、民政等捐贈。

　　任何一項新制度的引入都會產(chǎn)生積極與消極兩個方面的影響,雖然中國目前還有一些制度不是十分完備,但我們不應(yīng)該以這種客觀現(xiàn)實的存在而將開征遺產(chǎn)稅這種新的制度拒之門外,尤其是當我們具備開征遺產(chǎn)稅的可行性條件的時候。筆者認為從長期來看,中國開征遺產(chǎn)稅是大勢所趨,是一種必然趨勢。

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