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甲公司是一家民營企業(yè),主要經(jīng)營范圍是倉儲、貿(mào)易、酒店等,乙公司則是甲公司下屬的非全資控股子公司,主要從事物流業(yè)務(wù)。甲、乙兩公司自成立以來一直處于盈利狀態(tài)。為了使乙公司不斷發(fā)展壯大,甲公司計劃將其所有廠房(賬面價值420萬元,重置價值500萬元)劃撥給乙公司,并由乙公司承受權(quán)屬。根據(jù)稅法規(guī)定,房產(chǎn)的劃撥會導(dǎo)致大額的納稅支出,甲公司采取何種資產(chǎn)劃撥方式可以節(jié)約雙方的稅收成本呢?
方案一:無償劃撥
一、甲公司(母公司)納稅分析
1.營業(yè)稅及附加。《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第四條規(guī)定:“單位將不動產(chǎn)無償贈與他人,視同銷售不動產(chǎn)。”因此,甲公司將其廠房無償劃撥給乙公司,應(yīng)按視同銷售繳納5%的營業(yè)稅,并按照規(guī)定比例繳納城建稅和教育費附加。應(yīng)繳納營業(yè)稅及附加為:500×5%×(1+7%+3%)=27.5(萬元)。
2.印花稅。根據(jù)《印花稅暫行條例》的規(guī)定:“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)按所載金額萬分之五貼花。包括財產(chǎn)所有權(quán)和版權(quán)、商標(biāo)專有權(quán)、專利權(quán)、專有技術(shù)使用權(quán)等轉(zhuǎn)移書據(jù),均應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納印花稅。”應(yīng)繳納印花稅為:500×0.5‰=0.25(萬元)。
3.土地增值稅?!?a href="http://m.galtzs.cn/new/63/67/102/1995/1/ad93010101111159913560c.htm">土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》第二條規(guī)定:“條例第二條所稱的轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入,是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。不包括以繼承、贈與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。”同時,《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》(財稅[1995]48號)指出,細(xì)則所稱的“贈與”是指如下情況:(1)房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與直系親屬或承擔(dān)直接贍養(yǎng)義務(wù)人的。(2)房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人通過中國境內(nèi)非營利的社會團體、國家機關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業(yè)的。因此,甲公司將其廠房無償劃撥給乙公司的行為不屬于上述兩種情況,故應(yīng)繳納土地增值稅。假設(shè)該廠房的成新度為80%,則計算土地增值稅的增值額為:500-500×80%-27.5-0.25=72.25(萬元),增值率為72.25÷427.75=16.89%,應(yīng)繳納土地增值稅為72.25×30%=21.675(萬元)。
4.企業(yè)所得稅。按照企業(yè)所得稅法的相關(guān)規(guī)定,甲公司無償捐贈固定資產(chǎn)要分解為按公允價值視同對外銷售和捐贈兩項業(yè)務(wù)進行所得稅處理,即一方面母公司要確認(rèn)不動產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓收益繳納企業(yè)所得稅,另一方面母公司對子公司無償劃撥行為在稅法上視同直接捐贈,而且由于捐贈行為所發(fā)生的支出不屬于公益性的捐贈,所以不能在企業(yè)所得稅稅前扣除。因此,應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為:(500-27.5-0.25-21.675)×25%=112.6438(萬元)。
二、乙公司(子公司)納稅分析
1.契稅。《契稅暫行條例》第一條規(guī)定:“在中華人民共和國境內(nèi)轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬,承受的單位和個人為契稅的納稅人,所稱轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬包括房屋贈與,契稅的稅率為3%~5%。”應(yīng)繳納契稅為:500×3%=15(萬元)。
2.印花稅。應(yīng)繳納印花稅為:500×0.5‰=0.25(萬元)。
3.企業(yè)所得稅?!?a href="http://m.galtzs.cn/new/63/67/88/2007/3/wa060911316191370021122-0.htm">企業(yè)所得稅法》第二章第六條規(guī)定,“企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入,為收入總額,包括接受捐贈收入。”對子公司來講,要按照取得的捐贈收入繳納企業(yè)所得稅。應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為:(500-15-0.25)×25%=121.1875(萬元)。
可見,方案一中母子公司合計應(yīng)繳納稅(費)為:27.5+0.25+21.675+112.6438+15+0.25+121.1875=298.5063(萬元)。
方案二:投資入股
一、甲公司(母公司)納稅分析
1.營業(yè)稅及附加?!?a href="http://m.galtzs.cn/new/63/67/84/2002/12/ad7743710111012120023825.htm">財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》(財稅[2002]191號)規(guī)定:“以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股,參與接受投資方利潤分配,共同承擔(dān)投資風(fēng)險的行為,不征收營業(yè)稅。”因此,甲公司的該項投資行為,不征收營業(yè)稅,也不需要繳納城建稅和教育費附加。
2.印花稅。應(yīng)繳納印花稅為:500×0.5‰=0.25(萬元)。 '
3.土地增值稅?!?a href="http://m.galtzs.cn/new/63/67/102/1995/5/ad7533151011152559914350.htm">財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》(財稅字[1995]48號)規(guī)定:“對于以房地產(chǎn)進行投資、聯(lián)營的,投資、聯(lián)營的一方以土地(房地產(chǎn))作價入股進行投資或作為聯(lián)營條件,將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時,暫免征收土地增值稅。”同時,《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》(財稅[2006]21號)對這一條款作了補充規(guī)定:對于以土地(房地產(chǎn))作價入股進行投資或聯(lián)營的,凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的,或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進行投資和聯(lián)營的,均不適用(財稅[1995]48號)第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。由于甲公司不是房地產(chǎn)企業(yè),因此該項投資免征土地增值稅。
4.企業(yè)所得稅?!?a href="http://m.galtzs.cn/new/63/67/88/2000/6/ad69495201111260002125.htm">國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》(國稅發(fā)[2000]118號)規(guī)定,“企業(yè)以經(jīng)營活動的部分非貨幣性資產(chǎn)對外投資,應(yīng)在投資交易發(fā)生時,將其分解為按公允價值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項業(yè)務(wù)進行所得稅處理,并按規(guī)定確認(rèn)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失。”因此,應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為:(500-420-0.25)×25%=19.9375(萬元)。
二、乙公司(子公司)納稅分析
1.契稅?!镀醵悤盒袟l例細(xì)則》第八條規(guī)定:以土地、房屋權(quán)屬作價投資、入股的,視同土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓、房屋買賣或者房屋贈與征稅,由產(chǎn)權(quán)受讓方按投資房地產(chǎn)價值繳納契稅。應(yīng)繳納契稅為:500×3%=15(萬元)。
2.印花稅,應(yīng)繳納印花稅為:500×0.5‰=0.25(萬元)。
3.企業(yè)所得稅。對子公司而言,由于未發(fā)生收益,不需要繳納企業(yè)所得稅。
由上可知,方案二中母子公司合計應(yīng)繳納稅(費)為:0.25+19.9375+15+0.25=35.4375(萬元)。
比較以上兩種方案,從雙方的納稅情況來看,顯然方案二可以節(jié)約稅收成本,可少繳稅(費):298.5063-35.4375=263.0688(萬元)。可見,母子公司之間轉(zhuǎn)移不動產(chǎn),不宜采用無償劃撥的方式,以投資的方式處理相對較好。
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