目前，我市地稅稽查部門根據(jù)《宿遷市地方稅務(wù)局關(guān)于統(tǒng)一房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)城鎮(zhèn)土地使用稅征收管理有關(guān)口徑的通知》（宿地稅函[2007]73號(hào)）規(guī)定，在對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)計(jì)算城鎮(zhèn)土地使用稅時(shí)產(chǎn)生了意見分歧。主要是：有的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)認(rèn)為征用的是耕地或者還沒有進(jìn)行開發(fā)的荒地；有的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)雖然與政府簽訂土地出讓合同，但由于拆遷未到位，不能進(jìn)行開發(fā)施工；有的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出讓合同占地面積大于已辦理的土地證上的面積；有的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)部分商品房已銷售，但土地證上的面積沒有減少，也就是我們通常講的土地還沒有進(jìn)行分割等。針對(duì)上述問題，筆者就城鎮(zhèn)土地使用稅征收有關(guān)問題談一點(diǎn)粗淺認(rèn)識(shí)，供同仁們參考。

　　一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地使用稅的納稅人的確定

　　1、根據(jù)《城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》第二條規(guī)定，在城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)使用土地的單位和個(gè)人，為城鎮(zhèn)土地使用稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)按照條例的規(guī)定繳納土地使用稅。

　　2、根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于集體土地城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策的通知》（財(cái)稅[2006]56號(hào)）規(guī)定，自2006年5月1日起，在城鎮(zhèn)土地使用稅征稅范圍內(nèi)實(shí)際使用應(yīng)稅集體所有建設(shè)用地、但未辦理土地使用權(quán)流轉(zhuǎn)手續(xù)的，由實(shí)際使用集體土地的單位和個(gè)人按規(guī)定繳納城鎮(zhèn)土地使用稅?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于對(duì)于繳納土地使用金的土地使用者應(yīng)征收城鎮(zhèn)土地使用稅的批復(fù)》（國稅函發(fā)[1998]669號(hào)）規(guī)定，土地使用不論以何種方式取得土地使用權(quán)，是否繳納土地使用金，只要在城鎮(zhèn)土地使用稅的開征范圍內(nèi)，都應(yīng)依照規(guī)定繳納土地使用稅。

　　3、根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)城鎮(zhèn)土地使用稅和土地增值稅征收管理工作的通知》（國稅發(fā)[2004]100號(hào)）規(guī)定，除經(jīng)批準(zhǔn)的開發(fā)建設(shè)經(jīng)濟(jì)適用房的用地外，對(duì)各類房地產(chǎn)開發(fā)用地一律不得減免城鎮(zhèn)土地使用稅，各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)要嚴(yán)格按照減免稅的管理權(quán)限和減免稅審批程序辦事。國家稅務(wù)總局2007年6月25日發(fā)布《關(guān)于取消部分地方行政審批項(xiàng)目的通知》，其中提到取消《國家稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)〈關(guān)于土地使用稅若干具體問題的補(bǔ)充規(guī)定〉的通知》（國稅地[1989]140號(hào)）的第四條和第六條，這兩條內(nèi)容包括：基建項(xiàng)目以及房地產(chǎn)企業(yè)繳納土地使用稅有困難的，可由各省、自治區(qū)、直轄市稅務(wù)局根據(jù)具體情況予以免征或減征。這就是說房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地使用稅減免優(yōu)惠政策的取消。

　　4、根據(jù)《國務(wù)院關(guān)于修改〈中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例〉的決定》（國務(wù)院令第483號(hào)），自2007年1月1日起，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)也納入城鎮(zhèn)土地使用稅的征稅范圍。

　　綜上所述，我認(rèn)為凡在城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)使用土地的進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)的單位和個(gè)人，在開發(fā)期間或開發(fā)過程中，不論經(jīng)濟(jì)類型情況、使用土地性質(zhì)情況、如何使用土地情況均應(yīng)依法繳納土地使用稅，不得享受減免稅優(yōu)惠政策。

　　二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地使用稅的納稅起止期限的確定

　　1、根據(jù)《城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》第八條規(guī)定：土地使用稅按年計(jì)算、分期繳納，繳納期限由省、自治區(qū)、直轄市人民政府確定?！督K省地方稅務(wù)局關(guān)于明確地方稅務(wù)部門部分稅種納稅期限和納稅限額的通知》（蘇地稅函[2006]47號(hào)）規(guī)定，城鎮(zhèn)土地使用稅的納稅期限為：企業(yè)按季、個(gè)人按半年繳納，納稅人應(yīng)自期滿之日起十日內(nèi)申報(bào)納稅。

　　2、根據(jù)《城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》第九條規(guī)定，對(duì)于新征用的土地、區(qū)分耕地與非耕地。征用的耕地，自批準(zhǔn)征用之日起滿一年時(shí)開始繳納土地使用稅；征用的非耕地，自批準(zhǔn)征用次月起繳納土地使用稅。納稅人取得的土地屬于城鎮(zhèn)土地使用稅開征范圍內(nèi)的，自取得土地使用權(quán)至再次變更該項(xiàng)土地權(quán)屬期間按照規(guī)定稅額繳納土地使用稅?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于土地使用稅若干具體問題的解釋和暫行規(guī)定》（國稅地字[1988]15號(hào)）規(guī)定，征用的耕地與非耕地，以土地管理機(jī)關(guān)批準(zhǔn)征地的文件為依據(jù)確定。

　　3、根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策的通知》（財(cái)稅[2005]186號(hào)）關(guān)于有償取得土地使用權(quán)城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)時(shí)間問題的規(guī)定，以出讓或轉(zhuǎn)讓方式有償取得土地使用權(quán)的，應(yīng)由受讓方從合同約定交付土地的次月繳納城鎮(zhèn)土地使用稅；合同未約定交付土地使用時(shí)間的，由受讓方從合同簽訂的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。

　　因此，在實(shí)際操作中，確定房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地使用稅納稅起止期限為：自取得土地使用權(quán)之日（政府批文或簽定合同之日）起，按已出售房屋（以合同簽訂為準(zhǔn)）所占的土地面積進(jìn)行減除，直至將所有房產(chǎn)出售完畢。

　　三、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地使用稅的計(jì)稅依據(jù)的確定

　　1、根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地使用稅若干具體問題的解釋和暫行規(guī)定》（國稅地字[1988]15號(hào)）規(guī)定，納稅人實(shí)際占用的土地使用面積，是指由省、自治區(qū)、直轄市人民政府確定的單位組織測(cè)定的土地面積、尚未組織測(cè)量但納稅人有政府部門核發(fā)的土地使用證書的。以證書確認(rèn)的土地面積為準(zhǔn)；尚未核發(fā)土地使用證書的，應(yīng)由納稅人據(jù)實(shí)申報(bào)土地面積。

　　2、根據(jù)《江蘇省地方稅務(wù)局關(guān)于城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問題的批復(fù)》（蘇地稅函[2007]238號(hào)）規(guī)定，凡納稅人持有政府部門核發(fā)的土地使用證書，以證書確認(rèn)的土地面積為納稅人實(shí)際占用的土地面積。

　　3、根據(jù)《宿遷市地方稅務(wù)局關(guān)于統(tǒng)一房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)城鎮(zhèn)土地使用稅征收管理有關(guān)口徑的通知》（宿地稅函[2007]73號(hào)）規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)已銷售房屋的占地面積，可以從房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的計(jì)稅面積中扣除。已銷售房屋的占地面積計(jì)算公式如下：已銷售房屋的占地面積＝（已銷售房屋的建筑面積÷開發(fā)項(xiàng)目房屋總建筑面積）×總占地面積。未出售房屋的土地面積應(yīng)按規(guī)定征收城鎮(zhèn)土地使用稅。但是對(duì)這一計(jì)算方法我們是否從以下方面加以理解：

　　房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)項(xiàng)目房屋總建筑面積應(yīng)該等于可售面積和不可售面積之和。

　　1、從形式上看，可售面積應(yīng)包括商品房的套內(nèi)面積和分推面積，不可售面積一般包括人防面積、非營利性的社會(huì)公共事業(yè)設(shè)施（包括物業(yè)辦公場所、變電站、熱力站、水廠、居委會(huì)、派出所、托兒所、幼兒園、學(xué)校、醫(yī)院、郵電通信、自行車棚、公共廁所等），以及其他不得在業(yè)主購買面積范圍內(nèi)分推的設(shè)施面積等。

　　2、從實(shí)質(zhì)上看，可售面積與不可售面積的劃分標(biāo)準(zhǔn)是其產(chǎn)權(quán)的歸屬。一是將來產(chǎn)權(quán)歸業(yè)主所有的面積一般就作為可售面積，如商品房的套內(nèi)面積、分?jǐn)偯娣e。如產(chǎn)權(quán)歸業(yè)主所有的停車位等；二是產(chǎn)權(quán)歸開發(fā)商所有的面積也應(yīng)作為可售面積，如開發(fā)商轉(zhuǎn)為自用的開發(fā)產(chǎn)品即屬于可售面積中的未售面積；三是將來需要向其他方面移交產(chǎn)權(quán)的設(shè)施面積一般作為不可售面積，如配套設(shè)施中的學(xué)校需要向教育部門移交產(chǎn)權(quán)，醫(yī)院需要向衛(wèi)生部門移交產(chǎn)權(quán)，人防設(shè)施需要向人防管理部門移交產(chǎn)權(quán)等。

　　在一些特殊的情況下，按產(chǎn)權(quán)歸屬劃分可售與不可售面積則可能遇到困難，比如某一住宅小區(qū)，開發(fā)商為了提高小區(qū)檔次，在小區(qū)內(nèi)建有會(huì)所、健身房等高檔娛樂設(shè)施，購房時(shí)開發(fā)商已經(jīng)明確承諾業(yè)主可以免費(fèi)享受或低價(jià)享受這些設(shè)施，并在購房合同中約定了條款。在這種情況下，這些設(shè)施的面積雖然不包括在業(yè)主的產(chǎn)權(quán)面積內(nèi)，但業(yè)主卻可以在一定期限內(nèi)享有使用的權(quán)利，換句話說，業(yè)主買房所支付的價(jià)款中就有已經(jīng)包含了這種權(quán)利。如果開發(fā)商將其出售，則會(huì)侵害業(yè)主的利益并且違背了合同的承諾。所以，雖然開發(fā)商名義上對(duì)這些設(shè)施擁有產(chǎn)權(quán)，但卻不能用于出售。因而，我們也應(yīng)將其作為不可售面積。

　　所以商品房邊建邊出售或者建成后部分出售、部分未出售，其計(jì)稅面積的計(jì)算，原則上按已出售房屋（以合同簽訂為準(zhǔn)）所占的土地面積進(jìn)行減除。由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的商品房占地是隨著銷售而逐漸減少的，因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)分別按出售與未出售房產(chǎn)的建筑面積比例分?jǐn)偤?，換算成土地占用面積，對(duì)于未出售的房產(chǎn)對(duì)應(yīng)的土地使用面積仍由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)繳納土地使用稅，直至房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將所有房產(chǎn)出售完畢后，土地使用稅才不征。

　　3、確定開發(fā)產(chǎn)品面積的方法。一是總建筑面積可以通過審核項(xiàng)目的立項(xiàng)批文和建筑規(guī)劃許可證獲得。二是可售面積和不可售面積應(yīng)通過建筑規(guī)劃許可證和房屋土地測(cè)繪技術(shù)報(bào)告書獲得。三是已售面積和未售面積主要應(yīng)通過銷售部門的銷售明細(xì)表獲得。

　　我們?cè)谡莆辗康禺a(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品面積確定以后，就可以按市局制訂公式進(jìn)行計(jì)算開發(fā)企業(yè)應(yīng)納的城鎮(zhèn)土地使用稅，具體計(jì)算方法：已銷售房屋的占地面積＝（已銷售房屋的建筑面積÷總的可售面積）×總占地面積。應(yīng)納城鎮(zhèn)土地使用稅占地面積＝總占地面積－已銷售房屋的占地面積。

　　所以，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)按月計(jì)算、逐月減除，以確定應(yīng)稅土地面積，正確計(jì)算并按季申報(bào)應(yīng)繳納的城鎮(zhèn)土地使用稅。