【摘 要】 謹慎性會計信息質(zhì)量要求在會計工作中的應用體現(xiàn)在諸多方面,謹慎性原則要求會計人員在會計處理上保持謹慎態(tài)度,盡可能選用不虛增利潤和夸大所有者權(quán)益的會計處理方法和程序,合理核算可能發(fā)生的損失和費用。本文從財務分析角度闡述了謹慎性會計信息質(zhì)量要求在管理會計工作中的應用情況。

　　【關(guān)鍵詞】 謹慎性; 財務分析; 償債能力

　　隨著會計準則的實施,會計信息質(zhì)量要求在會計中體現(xiàn)出新的涵義和新的應用價值。謹慎性會計信息質(zhì)量要求是會計對經(jīng)營環(huán)境中不確定性因素所作出的一種反應,要求會計人員在會計處理上保持謹慎態(tài)度,即充分估計到可能發(fā)生的風險和損失,盡可能選用一種不虛增利潤和夸大所有者權(quán)益的會計處理方法和程序,合理核算可能發(fā)生的損失和費用。但是由于謹慎性會計信息質(zhì)量要求本身所具有的傾向性、不平衡性以及實務操作中存在的一些隨意,使得謹慎性會計信息質(zhì)量要求在實際運用過程中有進一步強調(diào)的必要。

　　一、在短期償債能力分析中的運用

　　(一)流動比率

　　其計算公式是:流動比率=流動資產(chǎn)/流動負債×100%

　　這一比率用于衡量企業(yè)流動資產(chǎn)對流動負債的保障程度,亦即流動資產(chǎn)在短期債務到期前可以變?yōu)楝F(xiàn)金用于償還流動負債的能力。然而在流動資產(chǎn)中往往有些項目在實際情況下不能很快轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)金。從會計處理來看,某些挪借的公款或呆賬、壞賬是通過短期應收款、長期應收款等科目反映的。從謹慎性會計信息質(zhì)量要求出發(fā),應當在計算流動比率指標時予以扣除,或根據(jù)具體情況按一定比例扣除。另外,在資產(chǎn)負債表的流動負債中最好應加上將有可能發(fā)生的可以預計的或有負債,如產(chǎn)品質(zhì)量保障金、應收票據(jù)貼現(xiàn)、訴訟賠償金等。

　　(二)速動比率

　　其計算公式是:速動比率=速動資產(chǎn)/流動負債×100%

　　該指標用于衡量企業(yè)流動資產(chǎn)可以在當前償還流動負債的能力。一般認為這一指標越高,債權(quán)人的債務風險越小。速動資產(chǎn)在國內(nèi)外會計實務中,有兩種計算方法:

　　一是一般計算方法(減法)。公式是:

　　速動資產(chǎn)=流動資產(chǎn)-存貨

　　財政部1993年頒布的《企業(yè)財務通則》就是以這種方法計算的。

　　二是保守的計算方法(加法)。公式是:

　　速動資產(chǎn)=貨幣資金+短期可上市證券+應收賬款凈值(含應收票據(jù))

　　多數(shù)企業(yè)財務報表分析采用這種方法。其中,貨幣資金不含其他貨幣資金,外埠存款,指定用途的銀行存款;應收賬款項則要扣除長期應收款。上述兩種計算方法,使速動資產(chǎn)計算結(jié)果有時會差別很大。因為保守的速動資產(chǎn)扣除了數(shù)額較大的預付賬款和其他流動資產(chǎn)。就我國企業(yè)資產(chǎn)負債表所列項目來看,這些其他流動資產(chǎn)包括其他貨幣資金、長期應收賬款、其他應收款、待攤費用、待處理流動資產(chǎn)凈損失、一年內(nèi)到期的長期債券投資、不能用于交付的償債基金、技改基金等,這些項目的會計數(shù)字,在流動資產(chǎn)中占有相當大的比重。因此,衡量企業(yè)即時償付能力更為謹慎性的指標是現(xiàn)金比率,它等于現(xiàn)金及存款再加現(xiàn)金當量與流動負債之比。其中現(xiàn)金當量為預期三個月內(nèi)可收回的債券、股票投資,這個指標在分析企業(yè)財務困難、面臨破產(chǎn)清算時尤其有用。

　　二、在長期償債能力分析中的運用

　　長期償債能力指標主要是資產(chǎn)負債率。其計算公式是:資產(chǎn)負債率=期末負債總額/期末資產(chǎn)總額×100%

　　該指標反映企業(yè)舉債經(jīng)營的比率,用于衡量企業(yè)保護債權(quán)人利益的程度。對于不同產(chǎn)業(yè)、不同行業(yè)有不同的標準,如農(nóng)業(yè)不依靠貸款舉債投入,因此這一指標通常在20%左右,工業(yè)等第二產(chǎn)業(yè)一般在40%—60%之間,而第三產(chǎn)業(yè)相對較活。我國資產(chǎn)負債率較高有著體制上的原因,計劃經(jīng)濟條件下企業(yè)沒有破產(chǎn)風險,企業(yè)留利、折舊基金統(tǒng)一上交財政,而債權(quán)市場的不發(fā)達又使得企業(yè)外部資本性投資少。企業(yè)要發(fā)展,只有依靠借債。作為企業(yè)債權(quán)人希望該指標越低越好;作為投資者,只要企業(yè)資產(chǎn)報酬率大于負債成本率,負債多一點也無妨;經(jīng)營者則希望有一個合理比率,因為過高會影響企業(yè)融資信譽,過低則影響企業(yè)生產(chǎn)擴展。

　　三、在企業(yè)資產(chǎn)營運效率分析中的運用

　　(一)應收賬款周轉(zhuǎn)率

　　其公式是:應收賬款周轉(zhuǎn)率=賒銷凈收入/平均應收賬款額

　　該指標是指在一個會計年度內(nèi)應收賬款轉(zhuǎn)為現(xiàn)金的次數(shù)。目前我國企業(yè)應收賬款周轉(zhuǎn)率較低,主要原因是平均應收賬款余額增長過快。在具體計算該指標時,分子賒銷凈額應為銷售額總額減去銷售退貨損失,分母應收賬款余額采用總價法核算時包括銷售折扣、折讓和損失準備。另外,我國《企業(yè)會計準則》中規(guī)定,應收票據(jù)不包括在應收賬款余額中,原因是應收票據(jù)事先規(guī)定付款期限。但事實上應收票據(jù)也是由賒銷產(chǎn)生,計算應收賬款余額時如不包括進去,會使相當一部分債權(quán)失去有效的風險管理。另外一個值得注意的是,平均應收賬款余額用簡單平均法,對于季節(jié)性經(jīng)營單位不一定合理,年末如為淡季,該比率也有可能較高,但并不能因此說明企業(yè)效益好。因此,分母平均應收賬款余額采用年內(nèi)平均法計算。

　　(二)存貨周轉(zhuǎn)率

　　其公式是:存貨周轉(zhuǎn)率=產(chǎn)品銷售成本/平均存貨余額

　　該指標反映在一個會計期間存貨周轉(zhuǎn)次數(shù),一般越高越好。存貨包括產(chǎn)、供、銷三個方面的庫存材料、半成品和產(chǎn)成品。對于存貨的計價方法,《企業(yè)會計準則》規(guī)定同意采用成本法,未采用比較謹慎性的成本與市價孰低法,這就忽略了成本高出市價的情況,如長期積壓的滯銷、變質(zhì)和破損貨物。因此,按照謹慎性會計信息質(zhì)量要求,應建立“存貨跌價準備”和“商品銷價準備”科目,準確計算企業(yè)生產(chǎn)成本和銷售成本,消除通貨膨脹對存貨計價影響,調(diào)整存貨賬面價值使企業(yè)存貨接近現(xiàn)價。

　　(三)固定資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率

　　其計算公式是:固定資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率

　　=賒銷凈額/平均固定資產(chǎn)余額

　　該指標越大,表示固定資產(chǎn)周轉(zhuǎn)效率越高。由于企業(yè)固定資產(chǎn)在總資產(chǎn)中所占的比例一般在2/3以上,對這個指標的計算就有一定的參考價值。固定資產(chǎn)的核算關(guān)鍵表現(xiàn)在折舊方法的選取上,我國企業(yè)固定資產(chǎn)折舊年限普遍過長,折舊率偏低,企業(yè)折舊基金較少。隨著現(xiàn)代科學技術(shù)的發(fā)展,企業(yè)固定資產(chǎn)無形資產(chǎn)損耗增加,《具體會計準則》(征求意見稿)改變了單一的平均年限折舊方法(直線法),規(guī)定企業(yè)有權(quán)自主選擇包括雙倍余額遞減法在內(nèi)的四種折舊方法,使企業(yè)固定資產(chǎn)的更新改造和升級換代有了一定的資金來源。

　　四、在獲利能力分析中的運用

　　《企業(yè)會計準則》規(guī)定,企業(yè)的營業(yè)收入確認要遵循權(quán)責發(fā)生制和配比原則,但由于“三角債”等原因使企業(yè)不能按時收回貨款,導致利潤虛盈、超前分配和無力墊稅。企業(yè)進行短期投資,購買各種有價證券,由于股市千變?nèi)f化,若按購入成本計價,反映不出投資損益,因此應采用購入成本與市價孰低法計價。對于企業(yè)《權(quán)益法》計算投資收益,當被投資企業(yè)出現(xiàn)虧損,應提取投資虧損準備金,相應減少長期投資金額。分析企業(yè)獲利能力的指標主要有:

　　(一)凈資產(chǎn)收益率

　　其計算公式是:凈資產(chǎn)收益率=凈利潤/年末凈資產(chǎn)×100%

　　該指標實際反映企業(yè)所有者擁有資產(chǎn)實現(xiàn)收益的能力。企業(yè)凈資產(chǎn)的主體是投資者,他們最關(guān)心企業(yè)凈利潤。企業(yè)債務利息作為利潤總額的扣減項目,涉及投資者的切身利益,投資者通過股東大會影響經(jīng)營決策者,使之選擇合理的資本結(jié)構(gòu),以期取得最佳的收益。因此,凈資產(chǎn)收益指標集中體現(xiàn)了企業(yè)管理水平和經(jīng)營業(yè)績,對于廣大投資者而言是評價企業(yè)盈利能力最重要的指標。從謹慎性會計信息質(zhì)量要求出發(fā),應當在計算凈資產(chǎn)收益率指標時予以扣除或根據(jù)具體情況按一定比例扣除債務利息。

　　(二)成本費用利潤率

　　其計算公式是:成本費用利潤率

　　=利潤總額/成本費用總額×100%

　　該指標綜合反映企業(yè)一定時期內(nèi)投入產(chǎn)出的效率。雖然說企業(yè)的成本資料涉及商業(yè)秘密,國家也不再要求企業(yè)呈報詳細的成本報表,但筆者認為,企業(yè)某一項目或某一產(chǎn)品的成本費用總額并非商業(yè)秘密,完全可以向外公開,并不造成企業(yè)的秘密泄露。在市場經(jīng)濟條件下,作為市場競爭主體的企業(yè),為了實現(xiàn)收益最大化目標,必然要求成本費用最小化。企業(yè)為降低成本,縮減費用而采取的各種措施必將提高企業(yè)各種資源的配置效率。

　　(三)每股盈利

　　其計算公式是:每股盈利=(凈利潤-優(yōu)先股股息)/發(fā)行在外的普通股平均數(shù)

　　這個指標是西方財務分析中最重要的指標。在英國、新加坡等國還制定了專門的每股盈利會計準則。這里要注意的是:

　　第一,分母的計算應采取加權(quán)平均的方法。如某公司年初發(fā)行1 000股普通股,7月份又發(fā)行500股,則該公司當年共發(fā)行1 000×12/12+500×6/12

　　=1 250股。

　　第二,如公司發(fā)行可轉(zhuǎn)換證券,這時要考慮增加的普通股當量,即按優(yōu)先股(債券)與普通股的現(xiàn)行市場價值之比轉(zhuǎn)換優(yōu)先股(債券)為普通股。如公司經(jīng)營狀況較好,優(yōu)先股(債券)轉(zhuǎn)換為普通股可使投資者獲得更大收益,但此時每股盈利將被“稀釋”,如果投資者購買不可轉(zhuǎn)換優(yōu)先股,雖然投資者沒有表決權(quán)和留存收益權(quán),仍能按照高于可轉(zhuǎn)換優(yōu)先股的股息獲取收益。

　　謹慎性會計信息質(zhì)量要求是建設社會主義市場經(jīng)濟的客觀要求。它應貫穿于會計確認、計量、記錄、報告等會計核算的全過程。從會計確認來說,要求確認標準和方法建立在合理穩(wěn)妥的基礎上;從會計計量來說,要求不得高估資產(chǎn)和虛增利潤;從會計記錄來說,它要求會計指標應實事求是;從會計報告來說,應正確編寫會計報告,認真預測和披露會計風險,向會計信息的使用者提供盡可能全面的符合實際的會計信息資料。企業(yè)進行會計核算時,不得多計資產(chǎn)或收益、少計負債和費用,不得計提秘密準備和設置外賬。企業(yè)在具體執(zhí)行謹慎性會計信息質(zhì)量要求時,必須對其應用范圍作出規(guī)定,避免企業(yè)歪曲使用,造成會計秩序的混亂,損害報表使用者的利益。恰當?shù)剡\用謹慎性原則是考察會計人員的職業(yè)水平和保證會計信息客觀性的重要依據(jù)。

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