工程轉包在建筑行業(yè)內(nèi)是一個在一段時間內(nèi)都存在的“潛規(guī)則”，在工程審計中也是重點核查內(nèi)容，但由于其隱蔽性及復雜性，審計過程中很難以取得可靠證據(jù)。本文從工程賬務的審計視角及工程合同的審核探索對工程轉包的審計思路。以期為解決此類問題拋磚引玉。

　　一、工程轉包的定義

　　工程轉包是指工程承包單位承包建設工程后，不履行合同約定的責任和義務，未獲得發(fā)包方同意，以贏利為目的，將其承包的全部建設工程轉給他人或者將其承包的全部建設工程肢解以及以分包的名義分別轉給其他單位承包并不對所承包工程的技術、管理、質(zhì)量和經(jīng)濟承擔責任的行為。

　　二、工程轉包的表現(xiàn)形式

　　轉包的形式包括兩種：一種是承包單位將其承包的全部建筑工程轉包給他人；另一種是承包單位將其承包的全部工程肢解后，以分包的名義轉包給他人即變相的轉包。二者只有形式的不同，并無實質(zhì)的區(qū)別。因此，建設部明確規(guī)定，承包單位在承接工程后，對該工程不派駐項目經(jīng)理管理，不進行質(zhì)量、安全、進度管理，不依照合同法約定履行承包義務，無論將工程全部轉包給他人，還是以分包的名義將工程肢解后分別轉包給他人的，均屬轉包行為。

　　三、工程轉包的危害性

　　在工程行業(yè)中，轉包行為具有很大的危害性。主要表現(xiàn)在以下幾個方面。

　　一是給工程質(zhì)量及安全帶來極大隱患。施工單位將其承包的工程壓價轉包給他人，從中牟取不正當利益，形成“層層轉包、層層扒皮”的現(xiàn)象，最后實際用于工程建設的費用大為減少，導致嚴重偷工減料；其次，一些建設工程轉包后落入不具備相應資質(zhì)條件的包工隊，不具備相應的技術及人員保障，不可避免的留下嚴重的工程質(zhì)量隱患，甚至造成重大質(zhì)量事故。

　　二是造成國家稅收流失。以轉包的方式承建工程，施工單位以“倒掛”形式進行會計核算，即以開具建安發(fā)票的金額作為工程結算收入，以工程結算收入扣除收取的管理費和公司日常管理支出后的余額作為工程結算成本。這種核算方式，以施工單位自營工程的形式進行會計核算，致使工程利潤大量向轉包方聚集，項目利潤轉換成工程成本。因此建筑企業(yè)只核算管理費收入，工程項目的實際損益在建筑企業(yè)的賬面上不反映，而企業(yè)收取的管理費收入有限，除掉企業(yè)本身的日常費用開支后，賬面上就反映虧損或微利，且建筑企業(yè)的所得稅大都采用查賬征收方式管理，結果必然是申報繳納的所得稅很少。

　　三是嚴重擾亂了建筑市場秩序。施工單位主觀上擅自將其承包的工程項目轉包，破壞了合同關系應有的穩(wěn)定性和嚴肅性，損害發(fā)包人的利益。其次以轉包形式而發(fā)生的“”行為必然在招標投標環(huán)節(jié)就存在違規(guī)現(xiàn)象，會存在虛假招標、圍標等問題，其背后的腐敗事件可能也是附影隨形，這都嚴重擾亂了建筑市場秩序。

　　四、如何有效審計工程轉包問題

　　審計轉包問題一般可以從工程合同及賬務入手。工程賬務審計為，主合同審核為輔。工程賬務審計一般對資金流進行常規(guī)的檢查。審計中也發(fā)現(xiàn)過工程進度款全部直接進入私人賬戶或者是簽合同是A單位，實際卻是B單位獲得了相關工程款項的情況，但這種畢竟是很少的部分，很多施工單位在賬務的處理上看上去都比較完整。因此，在全面審核的基礎也需要重點關注一些其他環(huán)節(jié)的賬務處理。

　　1、關注細微環(huán)節(jié)賬務處理。

　　分析一些轉包案例可以發(fā)現(xiàn)，施工單位經(jīng)營活動不論是自營還是轉包，其賬務資料都按照按自營來進行會計處理。但一般通過“預收賬款”專門核算轉包工程收到工程款，在“應付賬款”中核算自營工程。因此在重點核查“預收賬款”科目，追蹤資金流向和求證相關證明補充材料。其次施工單位對轉包工程一般要先扣下稅款、管理費、其他代付費用一般讓轉包單位憑發(fā)票或自行編造小部分工資來抵賬。因此重點審計這些細微環(huán)節(jié)，結合實際情況對比，以達到審計目標。

　　2、關注投標費用的賬務處理。

　　工程前期階段所發(fā)生的費用是在審計過程中容易忽視的環(huán)節(jié)，如對相關費用的資金流分析，仍可以發(fā)現(xiàn)一些關于轉包事項的有價值信息。一是投標費用賬務處理，一般包工頭承接工程時發(fā)生的投標費用，購買標書費用都是轉包單位（或包工頭）自己出的，建筑公司無須賬務處理。因此如果在建筑公司能把這個環(huán)節(jié)取證，而同時在招標代理機構又發(fā)生了這筆賬務就可以打開一個突破口；二是資格預審，轉包單位一般會用到建筑公司開具介紹信，因此要交納若干介紹信費用給建筑公司，建筑公司按收到的介紹信費用確認為營業(yè)外收入，通過座談及查閱相關科目核算等方式也能尋得有效的線索。

　　3、核查對比工程合同。

　　不管是哪一種前文所表述的表現(xiàn)形式，核查總承包合同（施工總承包單位即與項目業(yè)主簽訂的合同）與分包合同(施工總承包單位與分包單位簽訂的合同)內(nèi)容，對比工程內(nèi)容的相似度。其中違規(guī)手段比較低級的就是兩份合同內(nèi)容基本雷同，這不用詳細核查即可確定。另外就是肢解總承包合同工程內(nèi)容，分包多個單位進行施工，這需要全面了解工程內(nèi)容后有針對性的去審核對比，一定要結合工程資金流向追蹤。

　　五、工程轉包問題所涉及的相關法規(guī)

　　在《建筑法》第二十八條已經(jīng)明確禁止承包單位將其承包的全部建筑工程轉包給他人，對應的處罰條例在該法的第六十七條中指出轉包行為要責令改正，沒收違法所得，并處罰款，可以責令停業(yè)整頓，降低資質(zhì)等級；情節(jié)嚴重的，吊銷資質(zhì)證書。此外，《最高人民法院關于審理建設工程施工合同糾紛案件適用法律問題的解釋》第四條規(guī)定：承包人非法轉包、違法分包建設工程或者沒有資質(zhì)的實際施工人借用有資質(zhì)的建筑施工公司名義與他人簽訂建設工程施工合同的行為無效。人民法院可以根據(jù)民法通則第一百三十四條規(guī)定，收繳當事人已經(jīng)取得的非法所得。

　　但需要注意的是，在《合同法》第58條規(guī)定“合同無效或者被撤消后，因該合同取得的財產(chǎn)，應當予以返還；不能返還或者沒有必要返還的，應當折價補償。有過錯的一方應當賠償對方因此所受到的損失，雙方都有過錯的，應當各自承擔相應責任”。由于建筑施工合同的特殊性，建設單位實際已經(jīng)占有建筑工程，施工單位或接受轉包方投入的人力、物力已經(jīng)變成了不動產(chǎn)，根本無法返還，因此，處理因轉包合同糾紛而產(chǎn)生的案件時，只能是折價補償。建筑工程已經(jīng)完工且質(zhì)量合格，建設單位應當按照已完工程的實際造價支付給施工企單位（接受轉包方）相應價款。合同已經(jīng)履行但尚未完工的工程，應當對已完工程的造價予以鑒定，建設單位應當按照已完工程的實際造價支付給施工單位相應的價款。對于因無效合同造成的經(jīng)濟損失，應根據(jù)雙方當事人轉包方和接受轉包方的過錯程度和責任大小，確定應當承擔的賠償數(shù)額。一般來說，轉包方和接受轉包方對轉包行為的違法性都是明知的，受經(jīng)濟利益的驅動明知而故犯。因此，雙方均有過錯，均應承擔相應責任。