從近幾年來我國(guó)國(guó)家審計(jì)的實(shí)踐來看，很多問題“屢審屢犯”，其根本原因就在于問責(zé)制度的乏力。加大國(guó)家審計(jì)問責(zé)的力度，構(gòu)建我國(guó)國(guó)家審計(jì)問責(zé)制度成為了極為迫切的問題。而國(guó)家審計(jì)問責(zé)制度作為一種制度安排，是在一定的制度環(huán)境中進(jìn)行的。影響我國(guó)審計(jì)問責(zé)的現(xiàn)實(shí)環(huán)境的內(nèi)容包括政治環(huán)境、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、科技文化環(huán)境以及社會(huì)文化環(huán)境。

　　一、對(duì)我國(guó)審計(jì)問責(zé)的現(xiàn)實(shí)環(huán)境的分析

　　(一)對(duì)政治環(huán)境的分析

　　政治環(huán)境是國(guó)家審計(jì)最為重要的外部環(huán)境，它決定著一國(guó)的國(guó)家審計(jì)模式。政治環(huán)境的核心是政治制度，一國(guó)的政治制度通常是由一國(guó)的法律尤其是憲法來反映和確認(rèn)，它受到法律強(qiáng)制力的保護(hù)。我國(guó)《憲法》中規(guī)定：“人民代表大會(huì)制度是國(guó)家的根本政治制度。人民行使國(guó)家權(quán)力的機(jī)關(guān)是全國(guó)人民代表大會(huì)和地方各級(jí)人民代表大會(huì)。”與之相適應(yīng)，我國(guó)實(shí)行的是行政型的審計(jì)模式，在國(guó)務(wù)院下設(shè)置國(guó)家審計(jì)署，為我國(guó)最高審計(jì)機(jī)關(guān)，地方各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)在業(yè)務(wù)上受到上一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)，在行政上受到本級(jí)政府的領(lǐng)導(dǎo)，即受雙重領(lǐng)導(dǎo)，向本級(jí)人民政府和上一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)提出審計(jì)結(jié)果報(bào)告。從體制本身來講，這種審計(jì)體制難以保證國(guó)家審計(jì)的獨(dú)立性，其對(duì)政府行為的檢查和監(jiān)督也就會(huì)失效，也就更談不上對(duì)政府的失責(zé)和失職行為進(jìn)行責(zé)任的追究和作出相應(yīng)的懲罰了。

　　行政型國(guó)家審計(jì)模式主要從三個(gè)方面導(dǎo)致了審計(jì)獨(dú)立性的缺失：

　　1.組織設(shè)置的獨(dú)立性：即要求國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的組織機(jī)構(gòu)設(shè)置的決定權(quán)獨(dú)立于被審計(jì)單位之外，不受任何社會(huì)、個(gè)人或團(tuán)體的干涉。我國(guó)現(xiàn)行《審計(jì)法》中規(guī)定的：審計(jì)署作為國(guó)家最高審計(jì)機(jī)關(guān)，是國(guó)務(wù)院的組成部門，列國(guó)務(wù)院負(fù)責(zé)并報(bào)告工作；地方各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)受到本級(jí)行政首長(zhǎng)和上一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的雙重領(lǐng)導(dǎo)對(duì)本級(jí)人民政府和上一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)并報(bào)告工作，審計(jì)業(yè)務(wù)以上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)為主；審計(jì)機(jī)關(guān)如果需要設(shè)立派出機(jī)構(gòu)也要經(jīng)本級(jí)人民政府批準(zhǔn)。從隸屬關(guān)系上來看，我國(guó)中央審計(jì)機(jī)構(gòu)、地方審計(jì)機(jī)構(gòu)包括其派出機(jī)構(gòu)的設(shè)置都沒有獨(dú)立于被審計(jì)單位政府之外，勢(shì)必受到政府的干涉，這樣根本無法保證審計(jì)獨(dú)立性。

　　2.人員任免的獨(dú)立性：即要求國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的主要職務(wù)任免的決定權(quán)獨(dú)立于被審計(jì)單位之外，不受任何社會(huì)、個(gè)人或團(tuán)體的干涉。從最高職務(wù)的任免權(quán)來看，審計(jì)署審計(jì)長(zhǎng)是由國(guó)務(wù)院總理提名，全國(guó)人民代表大會(huì)決定人選，全國(guó)代表大會(huì)閉會(huì)期間由全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)決定任免；審計(jì)署副審計(jì)長(zhǎng)由國(guó)務(wù)院任免。地方審計(jì)機(jī)關(guān)正職領(lǐng)導(dǎo)人由本級(jí)政府行政首長(zhǎng)提名，本級(jí)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)決定任免，報(bào)上一級(jí)人民政府備案；副職領(lǐng)導(dǎo)人由本級(jí)人民政府任免。另外，地方各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)正職和副職領(lǐng)導(dǎo)人的任免，應(yīng)當(dāng)事先征求上一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的意見?？梢?，政府對(duì)于審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)人員的任免具有很大的權(quán)力，也同樣影響著國(guó)家審計(jì)的獨(dú)立性。

　　3.經(jīng)費(fèi)的獨(dú)立性。經(jīng)費(fèi)是審計(jì)機(jī)關(guān)履行其職責(zé)的經(jīng)濟(jì)保證，項(xiàng)俊波(2001)認(rèn)為“審計(jì)機(jī)關(guān)履行職責(zé)所必需的經(jīng)費(fèi)保證，是審計(jì)機(jī)關(guān)依法獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)的條件”。我國(guó)《審計(jì)法》第十一條規(guī)定：“審計(jì)機(jī)關(guān)履行職責(zé)所必需的經(jīng)費(fèi)，當(dāng)列入財(cái)政預(yù)算，由本級(jí)人民政府予以保證。”但在別的審計(jì)模式中，如實(shí)行立法型審計(jì)模式的英國(guó)，其審計(jì)活動(dòng)的費(fèi)用由議會(huì)決定，而不是由財(cái)政部決定。我國(guó)行政型審計(jì)模式下，審計(jì)機(jī)關(guān)沒有足夠的審計(jì)資源，經(jīng)費(fèi)來自被審計(jì)單位，勢(shì)必會(huì)受到被審計(jì)單位的影響，難以保證其審計(jì)的獨(dú)立性。

　　我國(guó)采取的這種行政型國(guó)家審計(jì)模式在很大程度上導(dǎo)致了國(guó)家審計(jì)獨(dú)立性的缺失，這種缺失造成了國(guó)家審計(jì)難以真正起到對(duì)政府行為的監(jiān)督和檢查作用。要想真正實(shí)現(xiàn)對(duì)政府行為的檢查和監(jiān)督，并對(duì)政府相關(guān)部門的違規(guī)違法行為進(jìn)行責(zé)任的追究和懲罰，則必須改變這種審計(jì)模式。

　　(二)對(duì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的分析

　　影響我國(guó)國(guó)家審計(jì)問責(zé)制度的經(jīng)濟(jì)環(huán)境主要體現(xiàn)在下面幾個(gè)方面：

　　1.市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展要求政府職能的轉(zhuǎn)變?，F(xiàn)在，我國(guó)已經(jīng)基本實(shí)現(xiàn)了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，這種經(jīng)濟(jì)體制要求政府職能發(fā)生相應(yīng)的轉(zhuǎn)變，從以經(jīng)濟(jì)建設(shè)為主導(dǎo)型的政府轉(zhuǎn)變?yōu)橐粋€(gè)以公共服務(wù)為主導(dǎo)型的政府，其主要職能體現(xiàn)在三個(gè)方面：①宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控職能；②提供公共產(chǎn)品和公共服務(wù)的職能；③市場(chǎng)監(jiān)管的職能。隨著政府職能的轉(zhuǎn)變，其在公共產(chǎn)品和服務(wù)方面的支出將不斷增加，對(duì)政府職能的績(jī)效實(shí)現(xiàn)情況進(jìn)行評(píng)價(jià)和監(jiān)督也就越來越重要，只有這樣才能保證政府職能的順利實(shí)現(xiàn)。政府將公共服務(wù)和公共產(chǎn)品提供給社會(huì)公眾，必須要將政府的公共服務(wù)置于社會(huì)公眾的監(jiān)督下，因此，社會(huì)公眾有必要對(duì)政府公共服務(wù)職能的履行情況進(jìn)行檢查監(jiān)督，并對(duì)于其不履行、或沒有經(jīng)濟(jì)、不講效率、不講求效果的履行應(yīng)該進(jìn)行責(zé)任的追究，并作出相應(yīng)的懲罰。當(dāng)然這種監(jiān)督和問責(zé)是由社會(huì)公眾委托國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)及問責(zé)機(jī)關(guān)來進(jìn)行的。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，國(guó)家審計(jì)問責(zé)的重要性就越大。

　　2.經(jīng)濟(jì)高速增長(zhǎng)，財(cái)政支出不斷增加。我國(guó)從1996年到2006年10年間國(guó)家經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)速度較快，特別是2003年后GDP增長(zhǎng)率在10％以上，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速增長(zhǎng)，政府的公共支出日益增加。社會(huì)公眾對(duì)于政府公共支出的效益也越來越關(guān)注。不僅社會(huì)公眾想了解、檢查、監(jiān)督政府公共支出，而且對(duì)于政府沒有履行其職責(zé)，不經(jīng)濟(jì)、不講求效率和效果的使用公共資源的行為也越來越關(guān)注，要求對(duì)于政府的這種行為追究責(zé)任并作出相應(yīng)的懲罰。

　　(三)對(duì)科技文化環(huán)境的分析

　　科技文化環(huán)境的影響主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

　　1.隨著科技發(fā)展，政府對(duì)于知識(shí)資產(chǎn)、信息等投入不斷加大，無形資產(chǎn)審計(jì)項(xiàng)目越來越多，將成為國(guó)家審計(jì)的主要內(nèi)容之一。

　　2.科技的發(fā)展要求審計(jì)技術(shù)不斷提高，給審計(jì)目標(biāo)、范圍、對(duì)象、技術(shù)、審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)帶來了重大挑戰(zhàn)，特別是計(jì)算機(jī)審計(jì)技術(shù)的應(yīng)用已經(jīng)成為國(guó)家審計(jì)新的課題。

　　3.隨著科技發(fā)展，要求國(guó)家審計(jì)技術(shù)不斷提高，同時(shí)也給審計(jì)檢查和監(jiān)督帶來了更大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

　　4.科技的發(fā)展，審計(jì)難度和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的不斷加大，都要求審計(jì)人員的技術(shù)水平不斷提高。

　　(四)對(duì)社會(huì)文化環(huán)境的分析

　　我們現(xiàn)在在觀念上存在一些問題，一是國(guó)家審計(jì)不光要進(jìn)行監(jiān)督和檢查，更重要的是對(duì)于政府的失責(zé)行為要進(jìn)行追究和懲罰，2004年7月美國(guó)最高審計(jì)機(jī)關(guān)(GAO)的法定名稱由美國(guó)會(huì)計(jì)總署(the U.S.General Accounting Office)更名為政府責(zé)任署(the Govemmem Accountabilty Office)，更是體現(xiàn)了“政府對(duì)公眾的責(zé)任乃是審計(jì)的實(shí)質(zhì)”這種觀念；二是很多人認(rèn)為對(duì)于審計(jì)報(bào)告披露的國(guó)家部位的財(cái)政案件中，只要錢沒有進(jìn)個(gè)人腰包，用到公家身上就行了。這樣的觀念更應(yīng)該轉(zhuǎn)變，政府作為代理人，對(duì)于公共資源的使用必須盡量與委托人(社會(huì)公眾)的意愿相一致，對(duì)于每一分錢的使用必須起到能夠增進(jìn)社會(huì)公眾的福利的作用，這是政府對(duì)社會(huì)公眾應(yīng)負(fù)的最基本責(zé)任；三是對(duì)政府的“無過無為”行為，對(duì)那些不積極履行自己的職責(zé)、碌碌無為或不認(rèn)真履行自己職責(zé)的政府行為也要進(jìn)行責(zé)任的追究。

　　二、有利于審計(jì)問責(zé)的理想化環(huán)境建設(shè)

　　從政治環(huán)境、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、科技文化環(huán)境、社會(huì)環(huán)境等各審計(jì)環(huán)境來看，我國(guó)國(guó)家審計(jì)所處的外部環(huán)境與國(guó)家審計(jì)及其問責(zé)制度的建立有著一定的差距。要想完全充分發(fā)揮國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的職能，對(duì)政府運(yùn)用公共資源的行為進(jìn)行檢查和監(jiān)督，并對(duì)審計(jì)結(jié)果進(jìn)行責(zé)任追究，促使政府理想化環(huán)境應(yīng)該是這樣的：

　　1.政治環(huán)境：一是充分發(fā)揮民主集中制與人大的問責(zé)作用。人大應(yīng)當(dāng)通過國(guó)家審計(jì)來檢查和監(jiān)督政府在財(cái)政預(yù)算管理過程中的情況和所存在的問題，以全面評(píng)價(jià)政府對(duì)社會(huì)公眾所承擔(dān)的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況，并對(duì)政府部門的失責(zé)行為進(jìn)行責(zé)任的追究；二是充分保證我國(guó)國(guó)家審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性。要徹底改變行政型審計(jì)模式，可向立法型行政模式轉(zhuǎn)變，切實(shí)保證審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性。從國(guó)家審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置上，使其獨(dú)立于政府，不受到政府的干涉；從領(lǐng)導(dǎo)人員的任免上，最高審計(jì)機(jī)構(gòu)的領(lǐng)導(dǎo)人，可由全國(guó)人大及其常委會(huì)決定其任免，地方各級(jí)審計(jì)機(jī)構(gòu)的領(lǐng)導(dǎo)人可由上一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)和地方人大商議決定其任免：從審計(jì)機(jī)構(gòu)的經(jīng)費(fèi)來源上，保證其有足夠的審計(jì)資源，不受被審計(jì)對(duì)象的干涉，要實(shí)現(xiàn)我國(guó)國(guó)家審計(jì)機(jī)構(gòu)的充分獨(dú)立，要從多方面予以保證，其根本在于國(guó)家審計(jì)模式的根本性變革，

　　2.經(jīng)濟(jì)環(huán)境：要加快經(jīng)濟(jì)體制改革，建立起完善的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，相對(duì)于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，實(shí)現(xiàn)政府職能的轉(zhuǎn)變，從經(jīng)濟(jì)建設(shè)型政府轉(zhuǎn)變?yōu)楣卜?wù)型政府，充分發(fā)揮其為社會(huì)公眾提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的功能。

　　3.科技文化環(huán)境：科技快速發(fā)展，計(jì)算機(jī)技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)、信息技術(shù)在國(guó)家審計(jì)中的應(yīng)用不斷深入，審計(jì)范圍的選擇、審計(jì)證據(jù)的取得和數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換、符合性測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試、審計(jì)工作底稿的編制、審計(jì)計(jì)劃的編制、審計(jì)抽樣等更加科學(xué)，更加合理，技術(shù)上更先進(jìn)；審計(jì)人員教育水平不斷增加，知識(shí)結(jié)構(gòu)呈現(xiàn)多元化發(fā)展，不僅有審計(jì)、會(huì)計(jì)方面的人才，還有計(jì)算機(jī)專家、工程師、保險(xiǎn)師等各個(gè)方面人才。

　　4.社會(huì)文化環(huán)境，重要的是觀念的轉(zhuǎn)變，無論社會(huì)公眾、國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)、政府各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)人員都從觀念上予以轉(zhuǎn)變：首先，審計(jì)并不是目的，杜絕政府對(duì)公共資源不合規(guī)、不合法、不合理的使用才是目的，二是政府的行為應(yīng)該積極、主動(dòng)，“無過無為”行為仍然屬于政府的失責(zé)：三是摒棄儒家思想的弊端，充分提取其有用的精神因素，包括“民本”思想、“修己安人”、“正心修身”等思想。

　　制度的構(gòu)建依賴于其所處的制度環(huán)境，要想充分實(shí)現(xiàn)審計(jì)問責(zé)，杜絕政府違法違規(guī)的行為，必須從制度環(huán)境建設(shè)上著手，實(shí)現(xiàn)我們理想的政治環(huán)境、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、科技環(huán)境和社會(huì)環(huán)境，只有這樣才能為審計(jì)問責(zé)制度的構(gòu)建創(chuàng)造良好的條件。