【摘要】在現(xiàn)實中，一些進口企業(yè)從自身利益出發(fā)，以少繳納或不繳納關稅為目的，在向海關申報完稅價格時使用制造虛假事實或隱瞞事實真相的方法，偽瞞報進口貨物的真實價格，謀取不當利益。因此，對進口環(huán)節(jié)的價格審計就顯得尤為重要。本文在對進口企業(yè)采用價格瞞騙的手法進行分析的基礎上，提出了價格審計的重點與思路，以期通過對進口環(huán)節(jié)的價格審計，維護正常的貿易秩序。

　　【關鍵詞】進口環(huán)節(jié)；價格瞞騙；價格審計

　　一、常見進口環(huán)節(jié)價格瞞騙的手法

　　所謂價格瞞騙，是指進出口企業(yè)在向海關申報進出口貨物的完稅價格時，將貨物的實際價格故意低報或高報，以逃避海關稅收或外匯結售匯。價格瞞騙的手法多種多樣，涉及到的商品種類繁多、專業(yè)性強，審計的難度較大。實踐中，價格瞞騙的手法主要有以下幾種方式：

　?。ㄒ唬?ldquo;洗單”法

　　“洗單”是指走私分子利用特殊商業(yè)關系與不法中轉商勾結，在貨物轉口進境時，由中轉商隱匿原始單證，以中轉商的名義開具報關單證、制作虛假單證提供給走私分子在國內的代理商向海關報關使用。“洗單”的內容多種多樣，涉及貨物的品名、規(guī)格、數量、價格、原產地等。通過“洗單”，進口商將高價商品“洗”成低價商品；將數量大的商品“洗”成數量小的商品；將稅率高的商品“洗”成稅率低的商品；將貿易管制的商品“洗”成非貿易管制的商品。

　?。ǘ﹤卧焐虡I(yè)單證

　　當國外交易商為維護其商譽、避免遭受不良影響而不愿向進口商提供虛假單證時，進口商往往通過偽造、篡改合同中的價格條款，偽造、變造商業(yè)發(fā)票和其他單證材料的方式實施價格瞞騙。

　?。ㄈ┓指畎l(fā)票、隱瞞付款、結匯方式

　　分割發(fā)票是指向海關交驗的發(fā)票價格只是貨物成交價格的一部分，而隱瞞了申報進口貨物的最終真實“成交價格”，這種手法往往和隱瞞付款、結匯方式一起使用。在實際貿易中，經常出現(xiàn)一個合同分幾次付款的情況，如預付款、尾款等，不法商人利用某些商品分期付款的貿易結算特點，僅向海關提交隨貨發(fā)票、預售合同等，申報貨物的部分價值，而不提供載有明確成交詳情的合同正本，以瞞報預付款、尾款等，達到偷逃稅款的目的。

　?。ㄋ模╇[瞞或虛報應當計入“成交價格”的成本、費用或收益

　　依據《中華人民共和國關稅條例》與《海關審價辦法》（以下簡稱《條例》與《辦法》）的相關規(guī)定，除購貨的傭金和經紀費用外，包裝費用、由買方承擔的特許權使用費及賣方因進口貨物的轉售、處置、使用而獲得的收益等均應計入實際支付或應當支付的“成交價格”中。走私分子隱瞞或虛報上述成本、費用或收益，同樣構成價格瞞騙。

　　（五）利用雙重計量單位瞞報價格

　　有些貨物按照海關規(guī)定必須有兩個或以上計量單位，企業(yè)在兩個計量單位之間做文章，選擇有利于低報價格的計量單位。如某公司向海關申報進口PVC薄膜時，公司進口的PVC薄膜向海關申報的重量與卷數均屬正常，與實際貨物相符。但其申報價格每公斤為0.5105美元，重量為17 654公斤，總價9 012.50美元，申報時合同書上面積數8 750平方米，單價1.03美元/平方米。經海關查驗實為32 000平方米，根據進口方提供質保書上的數據為520克/平方米和海關實際化驗結果基本一致（誤差在允許范圍內），并以單價1.03美元/平方米為依據，推斷出其實際價格應為每公斤1.87美元，總價為32 960美元，有明顯的低報行為。

　　（六）有特殊經濟關系的企業(yè)間“轉移定價”

　　有特殊經濟關系的企業(yè)間“轉移定價”，是指跨國關聯(lián)企業(yè)間轉移貨物、無形資產或提供勞務時所使用的價格。為達到偷逃稅款的目的，它們往往作出故意抬高或壓低“成交價格”的價格安排。根據《條例》與《辦法》的相關規(guī)定，有特殊經濟關系的“成交價格”同樣也構成價格瞞騙。

　　二、進口環(huán)節(jié)價格審計的重點

　　根據《條例》與《辦法》的相關規(guī)定，進口貨物的成交價格是指賣方向中華人民共和國境內銷售該貨物,買方為進口該貨物向賣方實付、應付的，并按照規(guī)定調整后的價格總額，包括直接支付的價款和間接支付的價款。同時，條例還規(guī)定必須符合相應的成交價格條件。因此，對進口環(huán)節(jié)價格審計重點就側重于貨物實際成交價格的真實性、完稅價格調整因素的完整性以及成交價格條件的合法性三方面。

　?。ㄒ唬┴浳飳嶋H成交價格真實性的審計

　　針對企業(yè)常見的成交價格瞞騙手段，在對進口貨物實際成交價格真實性進行審計時，應重點關注以下幾點：

　　1. 進口發(fā)票和進口單證是否真實；2. 是否存在兩套發(fā)票或分割發(fā)票的情形；3. 是否存在以部分貨款作為全價申報的情形；4. 是否存在利用雙重計量單位瞞報價格的情形。

　?。ǘ┩甓悆r格調整因素完整性的審計

　　根據《辦法》，貿易從屬費（如運保費、傭金和理賠款等）及一些與進口貨物有關的支付（如特許權利費、客供品價值等）均應計入完稅價格。因此，在對完稅價格的調整因素的完整性進行審計時，應重點關注以下幾點：

　　1. 運保費是否已計入完稅價格；2. 賣方代理費是否已計入完稅價格；3. 協(xié)助（客供品）的價值是否已計入完稅價格；4. 應計入完稅價格的進出口環(huán)節(jié)的融資費用是否已計入；5. 應計入完稅價格的特許權使用費是否已計入。

　?。ㄈ┏山粌r格條件合法性的審計

　　估價協(xié)定所定義的“成交價格”是有一定條件限制的，并不直接等同于申報價格或發(fā)票價格，當申報（發(fā)票）價格不符合這些條件時，海關完全可以不接受申報價格而按照協(xié)定的規(guī)定依次選擇其他適當的估價方法確定完稅價格。因此，在對完稅價格是否符合成交價格條件進行審計時，應重點關注以下幾點：

　　1. 是否存在關聯(lián)企業(yè)交易、轉移定價問題，且該問題是否影響到成交價格的形成；2. 是否存在轉售收益情況。

　　三、進口環(huán)節(jié)價格審計的思路

　　對進口環(huán)節(jié)完稅價格進行審計時，審計人員首先要弄清境內外公司的真實貿易關系，確定進口貨物的真正貨主，從物流、資金流和信息流三個方面入手，根據企業(yè)追求經濟利益最大化的目的，尋找企業(yè)可能的經濟交易處理方式，揭示出進口活動背后的資金運動，查找企業(yè)價格瞞騙的漏洞。

　?。ㄒ唬┩ㄟ^物流測試，確定進口貨物的真正貨主

　　進口貨物實際收貨人為了逃避法律責任，往往隱藏在幕后操控整個貿易過程，如經銷商找代理商、代理商再找代理，通過代理企業(yè)進行風險移轉。而代理企業(yè)在利益的驅動下一般不過問貨主所進貨物的真實用途、價格等，并且代理企業(yè)之間還存在層層代理、包稅代理，甚至還有代理企業(yè)開具增值稅發(fā)票（增值部分僅為關稅和代理費）給實際收貨人，在法律上造成國內購銷的形式。因此，在發(fā)生法律責任時，代理企業(yè)會以代理進口不知實情來推諉，而實際收貨人會以國內采購不應承擔進出口行為責任來回避。

　　因此，在進行價格審計時，審計人員應該對整個供應鏈上的物流進行分析，了解進口貨物的來源和去向，對進口經營單位和收貨單位均應重點審計。同時，還應對其與外商的關系進行了解，弄清交易的真實情況，查實有無“洗單”等情況，確定進口貨物的真正貨主。

　?。ǘ┩ㄟ^資金流測試，揭示進口活動背后的資金運動

　　進口貨物涉及到資金的流動，而且涉及的多是外匯資金的流動。我國對進口貨物付匯、出口貨物收匯實行外匯核銷制度，即進口企業(yè)必須憑蓋有海關放行章的進口貨物報關單到外匯管理部門進行外匯核銷，通過外匯核銷制度限制不符合申報價格的外匯的支付或收取。因此，當進口商低報貨物價格時，往往會采用不同的付匯方式支付貨物的實際價格以及貨物的實際價格與低報價格之間的差額貨款。與報關價格等額的貨款通常通過正常渠道對外開證付匯或電匯付款，而低報的差額部分的貨款則可能采取以出口應收貨款抵扣進口低報的貨值方式，以人民幣支付給外商在國內的子公司或其開辦的三資企業(yè)、辦事處的方式支付給第三家國內公司，通過其對外付款的方式，或者干脆通過地下錢莊向境外付款或由個人攜帶出境等方式對外付款。

　　因此，審計人員應首先核實會計賬簿中對外付匯的金額是否與報關金額相符，以及相關進口稅款的入賬情況；其次重點核實企業(yè)與國內企業(yè)的資金往來以及有可能支付差額款項的賬戶的資金往來情況。企業(yè)如果通過采購貨物，支付服務費、管理費的名義向外商在國內的子公司、辦事處或其第三家國內公司支付差額貨款，這時我們就應對“商品采購”、“庫存商品”、“管理費用”、“其他業(yè)務支出”等科目的明細賬與會計憑證進行一一核對，看其是否有真實的貿易往來或提供服務，查清每一筆可疑的支出，必要時到收款的單位進一步核實、取證。企業(yè)如果通過企業(yè)拆借、個人借款的名義掛在往來科目上，審計人員就應對“應付賬款”、“其他應付款”等科目逐一核對，尤其對于長期掛賬、金額較大的往來賬進行重點核查，以查證企業(yè)是否存在偽報價格、轉讓定價、虛擬價格等行為。

　?。ㄈ┩ㄟ^信息流測試，尋找企業(yè)可能的交易安排

　　一般而言，企業(yè)總是以追求利益最大化為目的，不會為逃避某一環(huán)節(jié)支出而增加另一環(huán)節(jié)的成本。因此，從成本費用的角度考慮，只要是企業(yè)應該承擔的貨款，不管通過何種形式支付出去，必定會通過相關的成本費用類賬戶反映，以降低自己總的稅負。如某生產企業(yè)在反映貨物的購入時，為保證賬證一致，企業(yè)應按貨物的申報價格和進境環(huán)節(jié)關稅、消費稅等稅金之和計入材料采購賬戶，而貨物實際成交價格和申報價格之間的差額一方面通過應付賬款或其他應付款等往來賬戶反映其支付情況，另一方面出于經濟利益考慮，必然會通過生產成本、期間費用等較隱蔽的賬戶來反映，從而體現(xiàn)企業(yè)實際的成本水平，達到逃避稅賦的目的。因此審計時應充分關注企業(yè)的成本費用類賬戶，尤其是有異常變動的項目。

　　如在對轉售收益審計中，審計人員關鍵是尋找有特殊安排的合約和賣方指令文件；審核企業(yè)的會計賬冊，重點是查找企業(yè)的往來賬款和收入、利潤（收益）的流向。其中，對于間接獲取的轉售收益，在查證上有一定的復雜性，但可以收集多方面證據進行綜合認定。此外，還需要查證兩方面的內容，一方面是賣方獲取的收益與進口貨物轉售或使用有關；另一方面是獲取的收益能具體確定。只有這兩方面條件都具備，我們才能夠將收益計入完稅價格。

　　長期以來的審計實務經驗告訴我們，始終把握物流和資金流是對進口環(huán)節(jié)價格審計的基本思路。在此基礎上，綜合分析企業(yè)的經濟利益動機，充分了解和掌握企業(yè)的經營流程和經營環(huán)節(jié)，緊緊圍繞企業(yè)生產經營的各個環(huán)節(jié)所涉及到的相關賬冊和單據等資料，環(huán)環(huán)理順，絲絲入扣，開展全過程的審計，才能達到規(guī)范企業(yè)進口經營行為的目的。

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